裁判字號：臺北高等行政法院89年訴字第3346號判決
裁判日期：民國90年09月06日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決八十九年度訴字第三三四六號
原告匯齡企業有限公司代表人甲○○董事）訴訟代理人乙○○（會計師）
袁金蘭 （會計師）被告財政部台北市國稅局代表人 張盛和 （局長）訴訟代理人 洪志雄 右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年十月二十日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實事實概要：緣原告於民國（以下同）八十六年度申報呆帳損失新台幣（以下同）一
、七三五、二七五元，並經被告如數核定。惟原告當年度原申報呆帳損失五、二三○、四五九元（以下稱系爭呆帳損失），係其於八十四年四月至十月間間銷售洋酒予訴外人 張文焱 即方圓行（以下稱債務人）計五、九二八、六二八元，因故未能收取貨款，先於八十四年十月二十四日、十一月二十日以律師函向債務人催討未果，乃於八十六年五月二十日向台灣桃園地方法院提起民事訴訟，同年八月四日成立訴訟上和解，約定債務人於八十六年八月十日給付原告五、九二八、六二八元及自八十四年十月二十日起至清償日止按年息百分之五計算之利息。嗣債務人未依和解筆錄履行，原告聲請強制執行亦無效果，取得台灣桃園地方法院發給之八十八年四月二十九日桃院華民執七字第五二四六號債權憑證。原告八十五年度營利事業所得稅結算申報時，申報系爭呆帳損失，經被告審查結果，以依營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第九十四條規定，和解日為沖抵備抵呆帳年度之一，原告系爭呆帳損失所附資料和解筆錄為八十六年八月為由，認屬未實際發生呆帳損失，未准認列，並核定呆帳損失為零元確定。嗣原告八十六年度營利事業所得稅申報時，再次申報系爭呆帳損失，被告仍否准認列，核定全年所得額為一、四○八、四八九元。嗣原告申請更正遞延系爭呆帳損失，經被告以八十八年五月二十一日財北國稅審一字第八八○二○四七○號函：「所請不能同意辦理。」原告不服，向財政部提起訴願，經該部以八十八年七月二十二日台財訴移字第八八○四二五二四二號移文單，移送被告依復查程序辦理，遭被告以八十九年四月七日財北國稅法字第八九○一一二九七號復查決定駁回，原告不服，向財政部提起訴願，復遭該部以八十九年十月二十日台財訴第0000000000號訴願決定駁回。原告仍未甘服，遞向本院提起行政訴訟。
兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：如主文所示。
兩造之爭點：
㈠原告主張之理由：
⒈依所得稅法第四十九條第五項規定，具備：因倒閉逃匿、和解或破產之宣告
，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者；債權中有逾期兩年，經催收後，未經收取本金或利息者等情形之一，即可認列為實際發生呆帳損失。又該條項第一款規定，無論債權發生時間之長短，即可視為當年度實際發生呆帳，不以該債權逾期兩年為要件，即使在債權發生之同一年度亦然。按「所得稅法第四十九條第五項第一、二兩款所定壞帳損失發生之原因，迥然不同。前者以債務人倒閉、逃匿、和解、破產或其他原因，致債權不能收回為要件；後者之債務人則並無上開原因，僅以債權逾二年經催收而未收回為已足。各該規定之內容既有不同，適用時自應有所分際。」最高行政法院（改制前為行政法院）五十九年判字第五五一號著有判例可資參考。而所得稅法四十九條第五項第二款規定係以債權逾期必須滿兩年且經催收無著為呆帳認列條件。
⒉依財政部七十五年四月十六日台財稅第0000000號函：「所得稅法第四
十九條第五項第二款所稱債權逾期二年之計算，係自該項債權原到期應行償還之次日起算，債務人於上述到期日以後償還部分債款者，亦同。」原告之債權係於八十四年四月至同年十月之間銷售貨物而發生，原告委請律師於同年十月二十四日及十一月二十日發函催討，八十六年向法院提起訴訟，至八十六年底，該債權已逾期二年，經催收而仍未收回，符合所得稅法第四十九條第五項第二款規定，得列報為八十六年度之壞帳損失。再依查核準則第九十四條第六款規定：「前項呆帳損失‧‧‧其屬逾期二年，經債權人催收，未能收取本金或利息者，應取具郵政機關已送達之存證函或向法院訴追之催收證明。」及財政部六十七年二月二十日台財稅第三一一一四五號函：「說明：‧‧‧查核準則第九十四條所稱法院訴追之催收證明，包括依法聲請支付命令、強制執行或起訴等程序之證明文件。」原告所提示之律師函及民事訴訟起訴狀符合前揭查核準則及解釋函令規定之「催收證明」，原告此項債權既已逾兩年，且多次催收而仍未能收回本金或利息，符合所得稅法第四十九條第五項第二款之要件，自可於八十六年度認列系爭呆帳損失。嗣後之訴訟和解及聲請強制執行，並未否定債權已逾期滿二年之事實，不應以此否准原告列呆帳之權利。若因原告為減少爭訟而同意和解，反造成系爭呆帳損失不能於當年度（即八十六年）認列，而須再延後兩年之不合理情事，應非稅法之本意。原告列報損失後，日後如有繼續催收而收回債權時，依所得稅法第四十九條第六項，就收回之數額列為收回年度之收益，無虛列費用之虞。
⒊被告於八十五年度營利事業所得稅結算申報核定通知書備註欄載：「呆帳損失
，依查核準則九十四條規定，和解日為沖抵備抵呆帳年度之一，貴公司所附資料和解筆錄為八十六年八月。」被告認定原告應於八十六年度認列系爭呆帳損失，依信賴保護原則，原告申請於八十六年度認列，於法有據。原處分及訴願決定誤引最高行政法院（改制前為行政法院）五十年判字第二十六號判例：「按營利事業因被人倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者，得視為實際發生壞帳損失，固為所得稅法第四十九條第五項第一款所明定。但此項壞帳損失，應於確定其為壞帳之年度列報，而不應於未確定以前之年度預先列報，亦屬當然之解釋。」否准原告八十六年度認列系爭呆帳損失，認應於債權憑證取得年度八十八年認列，所稱因雙方作成和解，致無所得稅法第四十九條第五項第一款規定「致債權之一部或全部不能收回」之情事，顯不符該條之立法本意，請撤銷原處分及訴願決定。
⒋證據：提出八十四年十月二十四日、十一月二十日律師函、民事訴訟起訴狀、
債權證、八十五年度、八十六年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、簽證會計師八十八年三月十七日致會審二查字第○三一號函等影本各一份。
㈡被告主張之理由：
⒈原告於八十四年間銷貨予債務人，因故未能收取貨款五、二三○、四五九元，
乃於八十六年五月二十日提起民事之訴訟，旋於同年八月四日於台灣桃園地方法院民事第一庭作成和解筆錄，和解成立內容：被告（即債務人）願於八十六年八月十日給付原告五、九二八、六二八元，及自八十四年十月二十日起至清償日止按年息百分之五計算之利息。依據和解內容，原告尚無所得稅法第四十九條第五項第一款規定，致債權之一部或全部不能收回之情事，原處分未將系爭呆帳認列為八十六年度實際發生之呆帳損失，並無違誤。
⒉又原告提示台灣桃園地方法院八十八年四月二十九日桃院華民執七字第五二四
六號債權憑證備核，依最高行政法院五十年判字第二十六號判例：「‧‧‧此項壞帳損失，應於確定其為壞帳之年度列帳，而不應於未確定以前之年度預先列報，‧‧‧」意旨，應以法院發給債權憑證之日為準，系爭呆帳損失應於八十八年度列報。原告所訴核不足採，原處分及訴願決定並無違誤，請駁回原告之訴。
理由按「應收帳款、應收票據及各項欠款債權有左列情事之一者，得視為實際發生呆帳
損失：因倒閉逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者。債權中有逾期兩年，經催收後，未經收取本金或利息者。」為所得稅法第四十九條第五項所明定。參諸最高行政法院五十九年判字第五五一號判例意旨：
「所得稅法第四十九條第五項第一、二兩款所定壞帳損失發生之原因，迥然不同。前者以債務人倒閉、逃匿、和解、破產或其他原因，致債權不能收回為要件；後者之債務人則並無上開原因，僅以債權逾二年經催收而未收回為已足。各該規定之內容既有不同，適用時自應有所分際。」足認於有該條項第一款所定之情事者，應優先適用之，無第一款之原因時，始有第二款之適用，此為當然之解釋。
次按「‧‧‧應收帳款、應收票據及各項欠款債權，有左列情事之一者，視為實
際發生呆帳損失，並應於發生當年度沖抵備抵呆帳。㈠因倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因致債權之一部或全部不能收回者。㈡債權中有逾二年經催收後未經收取本金或利息者。前項呆帳損失，其屬債務人倒閉、逃匿，無從行使催收者，除取具郵政機關無法送達之存證函外，並應書有該營利事業倒閉或他遷不明前之確實營業地址，債務人居住國外者，應有我國駐外使領館、商務代表或外貿機關之證明。其屬和解者，如為法院之和解，包括破產前法院之和解或訴訟上之和解，應有法院之和解筆錄，或裁定書正本；如為商業會、工業會之和解，應有和解筆錄，其屬破產之宣告者，應有法院之裁定書正本。其屬申請法院強制執行，債務人財產不足清償債務或無財產可供強制執行者，應有法院發給之債權憑證。其屬逾期二年，經債權人催收，未能收取本金或利息者，應取具郵政機關已送達之存證函或向法院訴追之催收證明。」亦為查核準則第九十四條第五款、第六款所規定。再「按營利事業因被人倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者，得視為實際發生壞帳損失，固為所得稅法第四十九條第五項第一款所明定。但此項壞帳損失，應於確定其為壞帳之年度列報，而不應於未確定以前之年度預先列報，亦屬當然之解釋。」最高行政法院五十年判字第二十六號著有判例可資參考。
本件原告於八十六年度申報呆帳損失一、七三五、二七五元，並經被告如數核定。
惟原告當年度原申報系爭呆帳損失，係其於八十四年四月至十月間銷售洋酒予債務人計五、九二八、六二八元，因故未能收取貨款，先於八十四年十月二十四日、十一月二十日以律師函向債務人催討未果，於八十六年五月二十日向台灣桃園地方法院提起民事訴訟，同年八月四日成立訴訟上和解，約定債務人於八十六年八月十日給付原告五、九二八、六二八元及自八十四年十月二十日起至清償日止按年息百分之五計算之利息，嗣債務人未依和解筆錄履行，原告聲請強制執行亦無效果，取得台灣桃園地方法院發給之八十八年四月二十九日桃院華民執七字第五二四六號債權憑證之事實，為兩造所不爭執，並有律師函、民事起訴狀、和解筆錄、債權憑證等影本附卷可按，堪信為真實。原告既於發出律師函後，提起民事訴訟，且與債務人成立訴訟上和解，並聲請法院強制執行，依前揭說明，其列報呆帳損失之年度自應依所得稅法第四十九條第五項第一款定之，原告主張應適用同條項第二款「逾二年經催收後未經收取」定其呆帳損失之年度，自不足採。
次查，原告與債務人成立和解，債務人表示願於八十六年八月十日給付原告起訴之
「全部款項」五、九二八、六二八元，原告並未因此項和解而致債權額減少，核與所得稅法第四十九條第五項第一款規定因和解致債權一部或全部不能收回之情形不合。依最高行政法院五十年判字第二十六號判例意旨，於債務人尚未自動依和解筆錄給付，或原告尚未依法聲請強制執行，取得法院發給之債權憑證前，尚不能確定為壞帳，應無所得稅法第四十九條第五項第一款規定，致債權之一部或全部不能收回之情事。本件系爭呆帳損失，應於取得法院發給債權憑證確定其為壞帳之年度即八十八年度列報，而不應於未確定以前之年度即八十六年度預先列報甚明。原告主張和解後仍有無法收回之可能，若因原告為減少爭訟同意和解，反造成呆帳損失不能於八十六年度認列，而須再延後兩年之不合理情事，應非稅法之本意，原處分及訴願決定誤引上開判例等語，亦不足採。
被告於八十五年度營利事業所得稅結算申報核定通知書備註欄載：「呆帳損失，依
查核準則九十四條規定，和解日為沖抵備抵呆帳年度之一，貴公司所附資料和解筆錄為八十六年八月。」明白指出「和解日為沖抵備抵呆帳年度之一」，系爭呆帳損失所附資料和解筆錄為八十六年八月為由，認屬未實際發生呆帳損失，並核定呆帳損失為零元，有上開八十五年度核定通知書影本附卷可憑，並非指示原告「應於八十六年度認列呆帳損失」，原告將之解釋為「應於八十六年度認列呆帳損失」，顯有誤會。從而原告主張依信賴保護原則，八十六年度認列系爭呆帳，於法有據等語，尚乏依據。
從而，原告八十六年度營利事業所得稅申報時，申報系爭呆帳損失，被告否准認列
，核定全年所得額為一、四○八、四八九元。嗣原告申請更正遞延系爭呆帳損失，經被告仍未准變更，認事用法，並無違誤，訴願決定予以駁回，亦無不當，均應予維持。原告猶執前詞，請求撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年九月六日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法官王立杰
法官黃本仁法官陳雅香右為正本係照原本做成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十年九月七日
法院書記官鄭聚恩