裁判字號：臺中高等行政法院90年訴字第825號判決
裁判日期：民國90年09月06日
裁判案由：綜合所得稅
臺中高等行政法院判決九十年度訴字第八二五號
原告甲○○代表人乙○○訴訟代理人丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年二月十五日台財訴字第○八九○○五八三一四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
壹、事實概要：緣原告係大豐樹幼稚園之負責人，其民國（下同）八十四年度綜合所得稅結算申報，自行申報該幼稚園之收入新台幣（下同）三、九九六、一三六元，成本及費用四、五一六、九一三元，申報其他所得零元。被告機關所屬台中縣分局初查依帳證審查核定該幼稚園當年度業務收入三、九九六、一三六元，成本及費用二、九一○、三一二元，其他所得為一、○八五、八二四元，合併原告當年度綜合所得總額課稅。原告不服，就該幼稚園其他所得項下之薪資支出、折舊及教材費項目，申請復查結果，僅折舊部分准予增列一、四四五元，綜合所得總額變更核定為二、六九一、九六七元。原告猶未甘服，提起訴願，經財政部訴願決定「原處分關於其他所得薪資部分撤銷，由原處分機關另為處分；其餘訴願駁回」，原告仍不服，就駁回之 林秀珍 君及羅 魏麗香 君薪資支出以及折舊、教材費項目，提起本件行政訴訟。
貳、兩造之陳述及爭點：
一、原告部分：㈠聲明：求為判決原處分、復查及訴願決定不利原告部分撤銷。
㈡陳述：
⑴原告於八十四年創辦大豐樹幼雅園，並獲台中縣政府合法立案。創辦初期學生
人數不穩定，收入有限，教職員均配合業務需要漸增聘用，且初期設備均需增加投入，為推展業務亦需配合宣傳廣告，八十四年度該幼稚園收支均依實際取得憑證並申報執行業務所得，被告機關未能以實質課稅之基本原則審查帳證，竟以自由心證主觀剔除必要支出薪資、教材費及折舊，原告難甘服，爰就被駁回部份提起訴訟。
⑵大豐樹幼稚園因業務需要聘林秀珍為會計出納， 羅魏麗香 為廚工掌供應幼稚園
學生上午點心、中餐及下午點心事宜，均係幼稚園必要職員，就該幼稚園八十四年度逐月教職員明細表可鑒知該幼稚園列報薪資無浮報，況林秀珍月支一八、○○○元，羅魏麗香月支一五、○○○元，均屬偏低之薪給，就實質課稅基本原則，被告機關應以幼稚園逐月實際審核薪資支出，非以親屬關係，有無健保等非實質核稅之主觀審核，林秀珍、羅魏麗香既是幼稚園必要聘僱之職員，其薪資自宜認列。
⑶教材費一六、二八六元被告已認核為合法憑證，幼稚園成立初期，學生活動拍
照以利張貼，並向未來的家長說明以利宣傳，應屬業務相關支出，請依法認列。
⑷幼稚園於八十三年配合政府規定整建，其營造支出先由 羅景行 名開立發票，俟
八十四年該幼稚園合法立案，並由羅景行具讓渡書依原價讓與幼稚園，該項營繕必要工程依法提列折舊，被告機關不以實質事實審核，竟稱臨訟補具之主觀理由剔除，有欠公允。
二、被告部分：㈠聲明：求為判決駁回原告之訴。
㈡陳述：
薪資支出部分：
⑴按「私人辦理之補習班、幼稚園、托兒所、養護、療養院（所），不符合免
稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」為執行業務所得查核辦法第二條第二項所明定。次按「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實」前行政法院三十六年判字第十六號著有判例。
⑵本件大豐樹幼稚園原告申報薪資支出二、四六五、四四二元，初查以其列報
配偶林秀珍、母親羅魏麗香、弟弟羅景行及妹妹 羅婉菱 之薪資計一、一四七、六○○元，因無法合理說明職務內容及提出確有支付之證明，否准認列，核定薪資支出一、三一七、八四二元。原告不服，復查主張羅景行、羅婉菱、林秀珍、羅魏麗香分別擔任該幼稚園總務、園長、會計、廚工等工作，初查否准認列，於法無據，請核實認列。經被告機關復查決定以本件案經被告機關於八十九年三月十四日以中區國稅法字第八九○○一四三六一號函請台閩地區勞工保險局提供該幼稚園八十四年度投保之人員名冊，依勞工保險局提供之名冊，系爭四人當年度並未投保，且原告未能證明其有支付薪資之事實，原核定否准認列，尚無不合，復查後遂予維持。惟本案系爭羅婉菱及羅景行部分，經財政部訴願決定以渠等於該幼稚園向台中縣政府報備之教職員名冊均已列載，且薪資計七四二、五○○元均已入帳並取具印領清冊在案，則被告機關剔除系爭羅婉菱及羅景行薪資費用，是否妥適？非無重行審酌之餘地，爰將該部分撤銷，由被告機關另為適法之處分。其餘林秀珍君及羅魏麗香君據該幼稚園向台中縣政府教育局報備之教職員名冊並未登載，乃否准認列該二君薪資支出，應非無見，遞以維持。
⑶訴訟意旨略謂：原告訴稱該幼稚園因業務需要，聘請林秀珍君擔任會計出納
業務、聘請羅魏麗香擔任廚工，以供應幼稚園學生點心及中餐事宜，均係幼稚園必要職員，且取具印領清冊在案，是列報薪資尚無浮濫情事，被告機關未予查明，逕予剔除，與實際不符云云，資為爭議。
⑷經查本件據該幼稚園當年度向縣政府教育局報備之教職員名冊觀之，當年度
該幼稚園並未聘僱職員羅魏麗香及林秀珍，縱原告有取具渠等薪資印領清冊，惟亦未提示其有支付薪資之證明，是系爭薪資支出被告機關初查否准認列，洵無違誤。
教材費部分：
⑴按「費用及損失之原始憑證，應載有損費性質、金額、日期、收受人名稱，
立據人名稱地址及營利事業統一編號，或身分證統一編號等事項。其為經手人之證明者，亦須載明損費性質、金額、日期等事項，由經手人簽名或蓋章。」、「非屬執行業務之直接必要費用，不得列為執行業務費用。」為執行業務所得查核辦法第九條及第十四條所明定。
⑵本件幼稚園原申報教材費一四七、二九○元，初查以其中一六、二八六元抬
頭不全或憑證不符，否准認列，核定教材費為一三一、○○四元。原告不服，復查主張舉辦學生活動之沖洗相片費乃屬必要費用，部分紀念性相片加洗給學生亦未另外收費，請核實認列。經被告機關復查決定以依原告提示之帳簿憑證，系爭教材費一六、二八六元，原告雖於初查查核後加填抬頭，惟未經原出具人蓋章或出具相關證明，仍屬未取具合法憑證之支出，原核定否准認列，尚無不合，復查後遂予維持。訴願時原告雖檢附原出具行號加蓋印章之發票計八、一二五元，惟仍無檢附相關資料佐證系爭費用確屬原告經營幼稚園之直接必要費用，財政部訴願決定遂予駁回。
⑶訴訟意旨略謂：原告訴稱系爭教材費係幼稚園成立初期，將學生上課活動情
形予以拍照，以利張貼及向家長說明以利幼稚園宣傳、招生之用，應屬與業務相關，請准核實認列云云。
⑷經查原告並無檢附相關資料佐證系爭費用確屬原告經營幼稚園之直接必要費用，空言主張，委無足採。
折舊部分：
⑴按「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認
定。」、「一、供執行業務使用之固定資產，為執行業務者本人所有，取有確實憑證者，得依規定提列折舊。」為執行業務所得查核辦法第十七條第一項及第三十條第一項所明定。
⑵本件大豐樹幼稚園原申報折舊四二八、八四七元，初查以其雜項設備中校舍
工程及水電設備無取得原始憑證，其折舊計二二四、二九四元否准認列，核定折舊為二○四、五五三元。原告主張校舍工程因當時該幼稚園尚未成立，為配合驗收，營造公司先行開立抬頭羅景行之統一發票，俟該園設立，該等工程以原成本價移轉予該幼稚園，既屬該幼稚園之建築物，自得依法提列折舊。經被告機關復查決定以依原告提示之帳簿憑證查核結果，雜項設備校舍工程部分，原告所取得之憑證，買受人為羅景行，且依原告提示之建築改良物所有權狀所有權人亦為羅景行，原告主張該項工程為其所有，並不足採，初查否准認列所提列折舊，尚無不合；至水電設備部分，原告已提示原始憑證供核，原否准認列折舊一、四四五元，准予認列，綜上，復查後折舊准予增列一、四四五元，重行核定為二○五、九九八元。原告仍不甘服，提起訴願時主張該幼稚園之校舍設備與一般住宅不同，為配合該幼稚園經營爰將住宅裝修為校舍，且取具讓渡書，該項設備折舊應予認列云云，訴經財政部訴願決定除持與被告機關相同論見外，並以原告所檢附讓渡書影本乙紙供核，顯係臨訟補具，不足採據，予以駁回。
⑶訴訟意旨略謂：原告訴稱該幼稚園因未立案，校舍設備之營造支出遂先以羅
景行名義開立，俟立案後方由羅景行出具讓渡書依原價讓予幼稚園，故該項設備之折舊應予認列云云，資為爭議。
⑷經查系爭設備非屬原告本人所有，已如前述，原告復執前詞主張，尚難採據。
基上論結：原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。
理由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：：。第九類：其他所得：不屬於上列各類之行為，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」、「私人辦理之補習班、幼稚園、托兒所、養護、療養院（所），不符合免稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」、「非屬執行業務之直接必要費用，不得列為執行業務費用。」、「費用及損失，未經取得原始憑證，或經取得而記載事項不符者，不予認定。」、「折舊：一、供執行業務使用之固定資產，為執行業務者本人所，有取有確實憑證者，得依規定提列折舊。」為行為時所得稅法第十四條第一項第九類、執行業務所得查核辦法第二條第二項、第十四條、第十七條第一項及第三十條第一項所明定。
二、本件原告八十四年度綜合所得稅結算申報，列報大豐樹幼稚園之收入為三、九九
六、一三六元，成本及費用為四、五一六、九一三元，所得為零元，其中申報之薪資支出二、四六五、四四二元，教材費一四七、二九○元，折舊四二八、八四七元，被告審查以其配偶林秀珍、母親羅魏麗香、弟弟羅景行及妹妹羅婉菱之薪資計一、一四七、六○○元，因無法合理說明職務內容及提出確有支付之證明，否准認列，核定薪資支出一、三一七、八四二元，教材費部分則因其中一六、二八六元抬頭不全或憑證不符，否准認列，核定教材費為一三一、○○四元。折舊部分以其雜項設備中校舍工程及水電設備無取得原始憑證，其折舊計二二四、二九四元否准認列，核定折舊為二○四、五五三元，即依帳證審查核定該幼稚園當年度收入為三、九九六、一三六元，成本及費用為二、九一○、三一二元，其他所得則為一、○八五、八二四元，合併原告當年度綜合所得總額課稅，原告不服對其所經營之大豐樹幼稚園之薪資支出、折舊及教材費項目申請復查，主張「羅景行、羅婉菱、林秀珍及羅魏麗香分別擔任該幼稚園總務、園長、會計、廚工等工作，初查否准認列，舉辦學生活動之沖洗相片費乃屬必要費用，部分紀念性相片加洗給學生亦未另外收費，請核實認列，校舍工程則因當時該幼稚園尚未成立，為配合驗收，營造公司先行開立抬頭羅景行之統一發票，俟該園設立，該等工程以原成本價移轉予該幼稚園，既屬該幼稚園之建築物，自得依法提列折舊」。經被告機關復查決定以：經被告於八十九年三月十四日以中區國稅法字第八九○○一四三六一號函請台閩地區勞工保險局提供該幼稚園八十四年度投保之人員名冊，依勞工保險局提供之名冊，系爭四人當年度並未投保，且原告未能證明其有支付薪資之事實，教材費一六、二八六元，原告雖於查核後加填抬頭，惟未經原出具人蓋章或出具相關證明，仍屬未取具合法憑證之支出，否准認列，雜項設備校舍工程部分，原告所取得之憑證，買受人為羅景行，建築改良物所有權狀所有權人亦為羅景行，非原告所有，水電設備部分，依原告所提示原始憑證，原否准認列折舊一、四四五元，准予認列，即其他所得減列一、四四五元，綜合所得總額變更為二、六九一、九六七元，原告仍不服就薪資支出、折舊及教材費提起訴願，財政部以羅婉菱及羅景行部分，於該幼稚園向台中縣政府報備之教職員名冊均已列載，且薪資計七四二、五○○元均已入帳並取具印領清冊在案，認被告機關剔除系爭羅婉菱及羅景行薪資費用，是否妥適非無重行審酌之餘地，乃將該其他所得─薪資部分予以撤銷，其餘訴願為駁回之決定等情，為兩造所不爭執，並有原告所提八十四年度綜合所得、執行業務（其他）所得損益申報書、財政部台灣省中區國稅局台中縣分局執行業務所得調查報告書、大豐樹幼稚園教職員一覽表、建築改良物所有權狀影本等件附於原處分卷可稽。依首揭執行業務所得查核辦法之規定，原處分及復查決定，就教材費及折舊部分，並無違誤。
三、原告雖起訴主張：原告所經營之大豐樹幼稚園因業務需要聘林秀珍為會計出納，羅魏麗香為廚工掌供應幼稚園學生上午點心、中餐及下午點心事宜，均係幼稚園必要職員，所列報薪資無浮報，況林秀珍月支一八、○○○元，羅魏麗香月支一
五、○○○元，均屬偏低之薪給，被告機關應以幼稚園逐月實際審核薪資支出，非以親屬關係，有無健保等非實質核稅之主觀審核，教材費一六、二八六元被告已認核為合法憑證，幼稚園成立初期，學生活動拍照以利張貼，並向未來的家長說明以利宣傳，應屬業務相關支出，另幼稚園於八十三年配合政府規定整建，其營造支出先由羅景行名開立發票，俟八十四年該幼稚園合法立案，並由羅景行具讓渡書依原價讓與幼稚園，該項營繕必要工程依法提列折舊，被告機關不以實質事實審核，竟稱臨訟補具之主觀理由剔除，有欠公允云云。然查：
㈠原告主張舉辦學生活動之沖洗相片費乃屬必要費用，部分紀念性相片加洗給學生
亦未另外收費部分，依原告於原處分及復查時所提示之帳簿憑證，系爭教材費一
六、二八六元收據，於被告查核後始加填抬頭，惟亦未經原出具人蓋章或出具相關證明，仍屬未取具合法憑證之支出，訴願時原告雖檢附原出具行號加蓋印章之發票計八、一二五元，惟仍無檢附相關資料佐證系爭費用確原告經營幼稚園之直接必要費用，提起訴訟後於為本院準備程序時雖提出照片十九張，惟該照片並無日期之記載，亦無法證明為原告所經營幼稚園於該時所舉辦學生活動之照片，因而上開所檢附之資料亦無法佐證系爭費用確屬原告經營幼稚園之直接必要費用，被告否准其認列亦無不合。
㈡另系爭設備非屬原告本人所有，為原告所不否認，然依原告提示之帳簿憑證，該
雜項設備校舍工程部分，原告所取得之憑證，其買受人為羅景行（原告之弟亦為該幼稚園之總務），建築改良物所有權狀所有權人亦為羅景行，原告所主張該工程為其所有顯不足採，雖原告主張幼稚園於八十三年配合政府規定整建，其營造支出先由羅景行名開立發票，俟八十四年該幼稚園合法立案，並由羅景行具讓渡書依原價讓與幼稚園，該項營繕必要工程依法當得提列折舊云云，惟該讓渡書係原告於提起訴願時方再補具由羅景行出具之讓渡與大豐樹幼稚園之讓渡書，而該讓渡書所書日期為八十四年一月二十四日，若果有讓渡則原告於八十五年四月三十日申報八十四年度綜合所得稅、執行業務、其他所得損益申報書時即應提出，當無待訴願時方提出，應係原告與羅景行事後補具，原告前開主張，尚難採信。㈢至於原告起訴理由內提及有關聘僱林秀珍、羅魏麗香薪資部分，查原告之訴之聲
明係「求為判決原處分、復查及訴願決定不利原告部分撤銷」，有關其他所得─薪資部分，業經財政部八十九年二月十五日台財訴字第○八九○○五八三一四號訴願決定將「原處分關於其他所得─薪資部分撤銷，由原處分機關另為處分」，則此部分係對於原告有利，不在原告聲明範圍內，本院對此部分自無庸予以審理，而該薪資部分被告亦以中區國稅法字第○九○○○一九二三五號訴願決定重核案件復查決定書重核決定，應由原告就此部分循另爭訟程序為之，併此敘明。
四、綜上所述，原處分關於此部分，自無違誤，復查及訴願決定就此部分遞予維持，均無不合，原告之訴核無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年九月六日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法官王茂修
法官許金釵法官莊金昌右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。
中華民國九十年九月六日
法院書記官蔡宗融