高雄高等行政法院100年度再字第50號判決

裁判字號：高雄高等行政法院100年再字第50號判決

裁判日期：民國101年01月04日

裁判案由：綜合所得稅

高雄高等行政法院判決
100年度再字第50號再審原告 莊阿錦 再審被告財政部臺灣省南區國稅局代表人 許春安 局長上列當事人間綜合所得稅事件，再審原告對最高行政法院中華民國100年8月31日100年度判字第1505號判決及本院99年8月24日99年度訴字第280號判決，提起再審之訴，本院判決如下：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣再審原告民國91年、93年及94年度綜合所得稅結算申報案，經臺灣高等法院檢察署（下稱高檢署）、財政部臺灣省北區國稅局（下稱北區國稅局）查獲其配偶 楊義村 未依規定申請營業登記，擅自銷售廢銅及不銹鋼廢料予信元金屬有限公司（下稱信元公司）等公司，乃通報再審被告核定各年度營利所得分別為新臺幣（下同）14,346,770元、13,415,779元及3,834,676元，合併歸課再審原告各該年度綜合所得總額15,035,392元、14,412,475元及5,381,074元，除分別補徵應納稅額5,075,411元、4,855,130元及1,176,525元外，並各裁處罰鍰2,534,726元（91年度）、2,414,559元（93年度）及1,176,605元（94年度）。再審原告不服，循序提起行政訴訟，經本院99年度訴字第280號判決駁回再審原告之訴；再審原告不服，提起上訴，亦經最高行政法院100年度判字第1505號判決駁回其上訴確定。再審原告因認上開確定判決有行政訴訟法第273條第1項第11款、第12款及第13款之再審事由，遂提起本件再審之訴。
二、本件再審原告主張︰
(一)本件係因再審被告認定再審原告配偶於91年至94年度有從事私人運銷，課徵營業稅，嗣以該運銷金額同業標準利潤5%，核定為運銷所得，課徵本件綜合所得稅。故再審原告配偶91年至94年度營業稅之課稅處分為原確定判決之基礎，惟其認定再審原告配偶從事私人運銷之事實，顯與原確定判決、本院100年度訴字第369號判決及再審被告99年6月2日南區國稅法一字第0990076410號復查決定書（再審原告配偶營業稅案件，下稱再審被告第0000000000號復查決定書）認定再審原告配偶使用有限責任臺灣省第二資源回收物運銷合作社（下稱二資社）人頭社員分散所得不同，則原確定判決明顯有行政訴訟法第273條第1項第11款之再審事由。
(二)縱再審被告認定再審原告配偶從事個人運銷，以二資社社員分散其個人所得，因而補課徵本件綜合所得稅，則其人頭社員已繳納之綜合所得稅額應列入已繳稅額，須予以扣除：最高行政法院98年度判字第528號判決，即據財政部90年12月24日台財稅字第0900456675號函釋：「納稅義務人利用他人名義分散所得之案件，其應補稅額之計算，依本部62年3月21日台財稅第32131號函規定，係採實質課稅原則，應先扣除受利用分散人溢繳稅額後再行發單補徵。至有關漏稅額之計算，基於處理一致原則，亦應先行扣除受利用分散人溢繳之稅額後再據以裁處罰鍰。」意旨，而認為該案上訴人主張各該人頭社員已繳納各該稅捐客體所對應之個人綜合所得稅，基於實質課稅原則，該等溢繳之稅款，是否應在計算該案漏稅額時予以扣除之法律爭點，原判決在理由中漏未說明，顯有理由不備之違法，而將原判決廢棄。則本件再審被告認定再審原告配偶利用二資社人頭社員，分散其營利所得（有再審被告第000000000號復查決定書、分散所得之統計表、明細表、本院100年度訴字第369號判決及再審被告於該訴訟之答辯狀為證），而該人頭社員確已繳交綜合所得稅，依上述最高行政法院判決意旨，本件補徵綜合所得稅之計算，亦應扣除人頭社員已繳納之綜合所得稅。惟本件稅捐之計算，原確定判決未扣除人頭社員已繳納之綜合所得稅，有各該年綜合所得稅復查決定應補稅額更正註銷單可憑（請求命再審被告提出相關資料），則以人頭社員繳納之綜合所得稅未扣除，為本件發見未經斟酌之證據。且同一訴訟標的在前已有最高行政法院98年度判字第528號確定判決，故原確定判決明顯有行政訴訟法第273條第1項第12款、第13款之再審事由。再審被告陳稱再審原告係主張同法上揭條項第14款之再審事由，顯有錯誤。
(三)再審原告配偶並無從事個人運銷，本件課稅基礎根本不存在，有稅捐稽徵法第12條之1規定之適用，原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第13款之再審事由：
⒈依本院97年度訴字第93號及99年度訴字第530號判決所確認
之事實為：「信元公司為再審原告配偶自家公司，再審原告配偶為實際經營者，掛名負責人則為再審原告配偶女兒。」「信元公司因為取得不得扣抵的二資社發票，已經被要求補繳營業稅並處罰鍰。」「再審原告配偶營業主體為信元公司、為信元公司業務代表。」「信元公司回收廠地址為臺南市○○○路2段221號。」再審被告於本院99年度訴字第530號判決卻辯稱再審原告配偶是在上揭地址收貨後，再賣給信元公司，不僅地址已重複，且實際收貨者本來就是信元公司，非再審原告配偶，明顯違反論理法則。又再審被告第0000000000號復查決定書明載：「親屬所經營之企業向一般拾荒業者及回收業者進貨處理後，再交給再生工廠」，該親屬所經營之企業即係指信元公司、日康金屬企業股份有限公司（下稱日康公司），可知信元公司等是向一般拾荒業者及回收業者進貨，此由本院99年度訴字第530號判決之再審被告答辯亦足證之，此可直接證明再審原告配偶並非信元公司收貨對象。再審被告卻又另稱再審原告配偶先行私人收貨，再販售給信元公司等，明顯違反論理法則、經驗法則，前後理由矛盾。況依最高行政法院98年度判字第789號判決：「合作社只是協助自然人開立統一發票之服務機構，其本身沒有營利目標，也沒有實際從事交易行為，真正與再生工廠從事交易行為者，實為從事拾荒工作之自然人。」之見解，亦與本件再審原告配偶所稱之事實相同。
⒉再審原告配偶為日康公司及信元公司營業登記負責人及實際
負責人，此為本院97年度訴字第93號判決所查明之事實，亦有信元公司100年2月14日說明函、信元公司與客戶的合約書、報價單、訂購單等可稽，信元公司所登記之負責人，為再審原告年僅22歲之女兒，無經營之學識與經驗，故其僅為掛名之負責人。再審被告卻在二資社違章類型及解決方案一覽表中，勾選本件為「非社員運銷未辦營業登記，而交付二資社發票予買受人」，故再審被告於內部查核時，即已發生錯誤。
⒊依本院99年度訴字第530號之言詞辯論筆錄，及在該訴訟中
再審被告所提再審原告配偶於94年12月13日之談話紀錄，均可證明再審被告知悉信元公司實際收貨對象為自然人，信元公司為收貨營業人。再審被告卻以信元公司實際負責人之再審原告配偶，賣貨給自家信元公司，並以信元公司匯款給二資社之金額，認定是再審原告配偶銷貨之金額，明顯有違經驗法則、證據法則及論理法則。信元公司收貨對象是自然人，匯款給二資社帳戶只是為了取得二資社發票所做之資金流程。且依上揭判決訴訟文件可知，再審原告配偶不服該案補徵之營業稅，因已逾行政救濟期間，始告確定，非再審被告所謂無不服之情形。
⒋再審原告配偶為司庫兼具營利事業單位（日康公司）負責人
之身分，此為再審被告所查明，而再審被告所有文書證據、調查單位移送之筆錄及報告書，皆無具體事證證明係日康公司銷售予再生工廠（信元公司）。則再審原告配偶已符合財政部87年7月14日臺財稅字第871953090號函（下稱財政部第000000000號函）檢送87年6月5日立法院協調會之會議記錄結論第2點：「臺灣省廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營利事業負責人之身分，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於前述廢棄物與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅；．．．。」之內容。依稅捐稽徵法第1條之1之規定，上揭函釋具法律效力。而依該函釋內容可見，基於前述廢棄物與一般貨物買賣性質確有不同之考量，司庫不一定是社員，可兼任營利事業負責人，雖違反二資社章程，只要經二資社理事會任命通過即可，另社員並非一定是實際交貨人，有可能是人頭社員，此觀諸臺北市政府88年3月4日府訴字第8709276601號訴願決定書、財政部臺北市國稅局90年11月8日（再審原告誤書為90年6月8日）財北國稅法字第90038792號復查決定書及最高行政法院88年度判字第1982號判決皆可佐證該函釋之意旨。故縱使再審原告配偶不符合二資社章程，除非當時內政部有命二資社解除其職務，二資社亦解除其職務，不然仍為運銷班長。且財政部第000000000號函釋有憲法行政信賴保護原則之適用，再審被告顯違背該函釋意旨及信賴保護原則而違憲。
⒌本院97年度訴字第93號判決所提之高檢署95年12月8日檢紀
智91查27字第37808號函附二資社案情，包括兩種情形：一為無銷貨事實；另一為有銷貨事實。而二資社於91年至94年度開給信元公司發票佔總金額93.33%，應屬第1種情形，只有剩下的6.66%才能稱是再審原告配偶個人銷貨行為。然再審被告卻將全額100%皆歸為第2種情形，認定為再審原告配偶個人銷貨給自家信元公司等公司，顯無理由等情。並聲明求為判決：⑴廢棄原確定判決；⑵復查決定、訴願決定及原處分（補徵綜合所得稅單與罰鍰）均撤銷（以新案重新核定）。
三、再審被告則以︰
(一)有行政訴訟法第273條第1項各款情形之一者，如當事人於前訴訟程序已依上訴主張其事由者，基於再審補充性原則，仍不許當事人據為再審之理由。又所謂當事人發見未經斟酌之證物或得使用該證物，係指該項證物在前訴訟程序中即已存在，而當事人不知其存在或不能予以使用，現始發現或得使用者而言，並以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限，始得據以提起再審之訴，最高行政法院69年判字第736號著有判例可資參照。再審原告所提出原確定判決未斟酌，本件係信元公司向一般拾荒業者及回收業者進貨，再取得二資社發票，非再審原告配偶未辦營業登記，從事銷售行為之事實，業於其上訴理由中提出，並經最高行政法院100年度判字第1505號判決上訴駁回在案，自不得據以為再審之理由。
(二)行政訴訟法第273條第1項第12款，所稱當事人發見就同一訴訟標的在前已有確定判決或和解或得使用該判決或和解者，係指當事人就同一訴訟標的更行起訴，如在判決確定後，始知已有確定判決或和解得使用該判決或和解者，得對後確定判決提起再審之訴，以資救濟而言。又同條項第14款所謂原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌，係指足以影響判決基礎之重要證物，雖在前訴訟程序業已提出，然未經確定判決加以斟酌，或者忽視當事人聲明之證據而不予調查，或者就依聲請或依職權調查之證據未為判斷，且以該證物足以動搖原確定判決基礎者為限。惟再審原告於復查申請中未對系爭營利所得提出異議，嗣訴願及原確定判決審理中亦未爭執，難謂有行政訴訟法第273條第1項第14款再審事由。又本件系爭營利所得源於再審原告配偶未依規定申請營業登記，於91年、93年及94年度擅自經營廢銅及不銹鋼廢料買賣之事實，與財政部90年12月24日台財稅字第0900456675號函釋，納稅義務人利用他人名義分散所得之案件不同，自無該函釋之適用。又最高行政法院98年度判字第528號判決，其訴訟標的係二資社之社員兼司庫者，利用未實際從事回收之人頭社員分散攤計營利所得，而衍生「有無受利用人溢繳稅款，應予扣除」情事，與本件再審原告配偶未辦營業登記，擅自經營廢銅及不銹鋼廢料買賣，核屬個人銷售貨物行為之營利所得，二者有別，故再審原告所稱其配偶利用二資社人頭社員分散營利所得，依最高行政法院98年度判字第528號判決，系爭補徵稅額計算應將二資社人頭社員已繳納之綜合所得稅額予以扣除，故得依行政訴訟法第273條第1項第12款及第14款提起再審之訴，洵不足採等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回再審原告之訴。
四、本件如事實概要欄所載事實，已經兩造分別陳明在卷，並有再審被告核定通知書（原審卷87頁以下）、復查決定書（原審卷10頁）、訴願決定書（原審卷17頁）、本院99年度訴字第280號（本院卷13頁）、最高行政法100年度判字第1505號判決（原審卷175頁）可稽，洵堪認定。而兩造所爭執者為再審原告依行政訴訟法第273條第1項第11款、第12款及第13款規定，提起本件再審之訴，有無理由？茲分述如下：
(一)按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。對於審級不同之行政法院就同一事件所為之判決提起再審之訴者，由最高行政法院合併管轄之。對於最高行政法院之判決，本於第273條第1項第9款至第14款事由聲明不服者，雖有前2項之情形，仍專屬原高等行政法院管轄。」行政訴訟法第275條定有明文。本件再審原告以最高行政法院100年度判字第1505號判決及本院99年度訴字第280號判決，有行政訴訟法第273條第1項第11款、第12款及第13款再審事由提起再審之訴，依前開規定，應由本院管轄，合先敘明。
(二)次按「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之。」行政訴訟法第278條第2項定有明文。又「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：．．．⒒為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更。⒓當事人發現就同一訴訟標的在前已有確定判決或和解或得使用該判決或和解。⒔當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物。但以如經斟酌可受較有利益之裁判為限。」為同法第273條第1項第11款、第12款及第13款所明定。另若當事人雖已主張其再審之訴具備行政訴訟法第273條第1項各款規定之要件，而經法院審查結果其實無此事由者，則其再審之訴即為顯無理由。
(三)關於行政訴訟法第273條第1項第11款部分：⒈按行政訴訟法第273條第1項第11款所謂「為判決基礎之民事
或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更者」，係指原確定判決以他訴訟之民事判決或刑事判決及其他裁判或行政處分，為裁判基礎，而該民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，已因其後之確定裁判或行政處分而有所變更，其結果使原確定判決之基礎發生動搖者而言。如確定判決非以變更前之裁判或行政處分為其裁判基礎，而係依法院自行調查證據認定之事實，以為判斷，自不在本款規定適用之列。
⒉本件再審原告雖以本院100年度訴字第369號判決認定其配偶
91年至94年間銷售不銹鋼等廢料予信元公司等，未依規定申請營業登記，而由二資社開立發票給信元公司等公司，並以其他二資社社員名義申報一時貿易所得，繳交綜合所得稅，顯係將上開社員作為申報所得稅之人頭戶使用，分散申報所得，而主張本件補徵綜合所得稅之計算，應扣除人頭社員已繳納之綜合所得稅，原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第11款之再審事由云云。惟查，本院100年度訴字第369號營業稅事件判決係以再審原告配偶未依規定申請營業登記，於91至94年間銷售廢棄物予信元公司等5家公司，卻開立二資社發票，逃漏營業稅，再審被告據以補徵營業稅額，該課稅處分之本稅（營業稅）部分因再審原告配偶未於法定救濟期間內提起行政救濟而告確定，再審原告配偶自不得再予以爭執；另罰鍰部分，因行為時加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1款於99年12月8日修正、100年2月1日施行，再審被告乃依新修正之營業稅法第51條規定及參據新修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，改按所漏稅額處以1倍之罰鍰，亦無不合為由，判決駁回再審原告配偶之起訴。然該判決不惟尚未確定，抑且，該判決亦認定再審原告配偶確有逃漏營業稅之事實，是上揭課徵再審原告配偶營業稅之處分，亦未因上開判決而有所變更，遑論有發生動搖原確定判決基礎之結果可言。是本件再審之訴，顯與行政訴訟法第273條第1項第11款規定之再審事由要件不合，再審原告主張據該條項第11款之規定，指摘原確定判決有該條款之再審事由，委無足取。
(四)關於行政訴訟法第273條第1項第12款部分：⒈按行政訴訟法第273條第1項第12款所謂「當事人發見就同一
訴訟標的在前已有確定判決或和解或得使用該判決或和解者」，係指就同一法律關係前已經判決確定或和解者，如當事人就同一法律關係更行起訴，本應以裁定駁回之，惟如更行判決，且在判決確定後始知其情事，自得對後確定之判決提起再審之訴，以資救濟而言。
⒉再審原告雖以最高行政法院98年度判字第528號確定判決，
及該確定判決所採納稅義務人利用他人名義分散所得，其應補稅額之計算，須扣除受利用分散人溢繳稅額後再行發單補徵之法律見解，作為原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第12款之再審事由。惟最高行政法院98年度判字第528號確定判決當事人為 呂宜 及再審被告，係因呂宜為二資社之社員兼運銷班長，將其銷售廢棄物予再生工廠之實際出售所得，歸入二資社人頭社員予以申報，經再審被告查獲而為補稅處罰之訴訟事件，顯與再審原告及其配偶無涉，自非同一訴訟標的及法律關係，而與行政訴訟法第273條第1項第12款所規定之再審要件不合。再審原告上揭主張，亦非可採。
(五)關於行政訴訟法第273條第1項第13款部分：⒈按行政訴訟第273條第1項第13款所謂「當事人發見未經斟酌
之證物或得使用該證物，但以如經斟酌可受較有利益之裁判為限」，係指該證物在前訴訟程序事實審言詞辯論終結前即已存在，因當事人不知有此證物或因故不能使用該證物，致未經斟酌，現始知悉或得使用之者，並以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。
⒉再審原告係提出最高行政法院98年度判字第528號判決、財
政部90年12月24日台財稅字第0900456675號函釋、再審被告第000000000號復查決定書、分散所得之統計表、明細表、本院100年度訴字第369號判決、再審被告就本院100年度訴字第369號營業稅事件所提答辯狀，及再審被告各該年度綜合所得稅復查決定應補稅額更正註銷單等證據，主張依最高行政法院98年度判字第528號判決意旨，本件補徵綜合所得稅之計算，應扣除二資社人頭社員所繳納之綜合所得稅；以及依本院97年度訴字第93號、99年度訴字第530號、最高行政法院98年度判字第759號、88年度判字第1982號判決、信元公司收貨地址、照片、信件收件地址、100年2月14日說明函、該公司與客戶之合約書、報價單、訂購單、再審被告第0000000000號復查決定書、再審被告於99年度訴字第530號判決之答辯狀、二資社違章類型及解決方案一覽表、本院99年度訴字第530號判決之言詞辯論筆錄、再審原告配偶94年12月13日至再審被告處之談話紀錄、調查單位移送之筆錄、報告書、財政部第000000000號函、台北市政府88年3月4日府訴字第8709276601號訴願決定書、財政部台北市國稅局90年11月8日財北國稅法字第90038792號復查決定書、高檢察署95年12月8日 檢紀智 91查27字第37808號函等證據，可認定再審原告配偶無從事個人運銷之行為，而主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第13款之再審事由。
⒊惟查，再審原告對原確定判決於99年9月21日向本院誤提起
再審之訴，嗣經再審原告於100年2月15日向最高行政法院提出上訴更正狀，表明係對原確定判決提起上訴，並經本院以99年12月27日 高行瓊紀信 99訴280字第0990007389號函（最高行政法院99年判字第1505號判決卷宗第125頁），將該案相關卷宗及文件移送最高行政法院，有上揭再審原告再審訴狀、上訴更正狀及本院函文附前開最高行政法院卷宗可憑。而再審原告所主張本件補徵稅額應將二資社人頭社員已繳交之綜合所得稅予以扣除，及再審原告配偶無從事個人運銷之行為等再審事由，再審原告業於99年9月21日向本院所誤提之再審訴狀（最高行政法院卷18頁）、同年月27日再審補充理由狀（24頁）、同年11月10日第3次補充理由狀（110頁）、100年3月16日及同年4月8日向最高行政法院所提之第4次補充理由、更正狀（126頁）及第5次補充理由狀（129頁）中有相關論述，顯見再審原告上述主張，業經其於上訴中主張其事由，而最高行政法院100年度判字第1505號判決亦以：「上訴人配偶楊義村於91、93、94年度未依規定申請營業登記，擅自經營廢銅及不銹鋼廢料買賣之事實，業經被上訴人對楊義村核定補徵營業稅，楊義村未提起行政救濟，已告確定。至被上訴人就其逃漏營業稅違章行為裁處罰鍰部分，楊義村雖循序提起行政救濟，經高雄高等行政法院99年度訴字第530號判決將該案復查決定原處分予以撤銷，惟撤銷理由係以營業稅法第51條第1款規定已修正且對當事人有利，至其判決理由，仍認定楊義村有逃漏營業稅之事實，此有上訴人提出之上開判決書在卷可憑。本件楊義村漏報營利所得之核計基礎，源於楊義村系爭各年度營業稅之銷售額（營業收入），楊義村對於被上訴人所為補徵營業稅之處分，既無不服，且經高雄高等行政法院上開營業稅罰鍰事件審認楊義村確有該等營業收入，則被上訴人以該案認定之銷售額，按其同業利潤標準5%核計其營利所得，即無不合。」等語，認為再審原告上揭主張並無可採。則再審原告主張之再審事由，既已於原確定判決之上訴程序中主張，揆諸行政訴訟法第273條第1項但書規定，再審原告自不得再以上開事由爭執而提起本件再審之訴。是再審原告猶執前詞而謂原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第13款之再審事由，要無足取。
(六)綜上所述，再審原告之主張並無可採，其提起本件再審之訴所主張者，核與行政訴訟法第273條第1項第11款、第12款及第13款再審事由之要件不合，故其提起本件再審之訴為顯無理由，爰不經言詞辯論，逕以判決駁回之。又本件事證已臻明確，再審原告請求命再審被告提出相關資料，以核定本件已繳納稅額之總額，核無必要，另兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不逐一論述。
五、據上論結，本件再審之訴為顯無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第281條、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國101年1月4日
高雄高等行政法院第四庭
審判長法官邱政強
法官簡慧娟法官孫國禎以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中華民國101年1月4日
書記官李昱