裁判字號：臺北高等行政法院94年訴字第1139號判決
裁判日期：民國95年03月30日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決
94年度訴字第01139號原告祥展精密工業股份有限公司代表人甲○○清算人）住訴訟代理人 葉春生 律師被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 許虞哲 （局長）住同上訴訟代理人乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年2月4日台財訴字第09300505690號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告未辦理民國（下同）85年度營利事業所得稅結算申報，經被告初查按查得原告開立統一發票之自動報繳營業稅申報資料及逾期未申報營業稅違章案件處分書等，核定營業收入淨額為新臺幣（下同）35,162,557元，並按同業利潤標準核定營業淨利為3,867,881元，全年所得額為3,888,833元，補徵稅額918,982元，另按所得稅法第108條第2項加徵怠報金192,775元，並於92年10月20日以北區國稅新莊一字第0920020592號函將營利事業所得稅核定通知書及應補稅額繳款書送達原告，原告不服，申請復查，遭被告以93年5月27日北區國稅法一字第0930008631號復查決定書（下稱原處分）維持原核定，原告仍不服，提起訴願，遭駁回後，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：
1.原告之訴駁回。
2.訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
1.原告有無辦理85年度營利事業所得稅結算申報之義務？
2.本件滯報通知書、營利事業所得稅核定通知書及補稅額繳款書有無合法送達原告？
3.被告核定原告營業收入淨額為35,162,557元於法是否有據？被告核定之怠報金於法是否有據？㈠原告主張之理由：
1.原告早已結束營業，且結束營業前即已虧損累累，負債甚鉅，資產早已經債權人追索一空，原告並無任何之財產，而原處分所稱「經原查核定營業收入淨額35,162,557元」，訴願決定予以維持云云，並無實據可憑，且與事實不符。
2.訴願決定所稱，向清算人之一之 陳國家 送達滯報通知書、向 張淑慧 送達營利事業所得稅核定通知書及補稅額繳款書，自生送達效力云云；及原處分所稱，新莊稽徵所將營利事業所得稅核定通知書及應補稅額繳款書送達申請人（即原告），係經張淑慧蓋章收件，並經公示送達陳國家及甲○○等語，然就該事實言，其所為送達似非合法，蓋以原告之公司法人人格既尚存在，則依法所為送達即應向公司為之，若係逕以個人或公司董事為送達對象，則顯非合法。
3.基上，訴願決定及原處分所稱函請提示帳證備查，已取具張淑慧收件蓋章之送達回執乙節，顯非合法，因張淑慧並無收受送達之權。
㈡被告主張之理由：
1.「納稅義務人未依規定期限辦理結算申報者，稽徵機關應即填具滯報通知書，送達納稅義務人，限於接到滯報通知書之日起15日內補辦結算申報；其逾限仍未辦理結算申報者，稽徵機關應依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額及應納稅額，並填具核定稅額通知書，連同繳款書，送達納稅義務人依限繳納；嗣後如經調查另行發現課稅資料，仍應依稅捐稽徵法有關規定辦理。」「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「納稅義務人逾第79條規定之補報期限，仍未辦理結算申報，經稽徵機關依查得資料或同業利潤標準核定其所得額及應納稅額者，應按核定應納稅額另徵20﹪怠報金。怠報金之金額，不得少於四千五百元。」為所得稅法第79條第1項、第83條第1項及第108條第2項所明定。次按「營利事業經稽徵機關依現行所得稅法第83條第3項規定核定所得額後，於行政救濟時始行補提帳證，應准予查帳核定。」「營利事業未依規定期限辦理所得稅結算申報，經稽徵機關依所得稅法第79條第1項規定核定其應納稅額後，於申請復查時始備齊帳證者，如其申請復查程序符合稅捐稽徵法相關規定，可參照本部79台財稅第000000000號函釋，准予查帳核定，惟仍應依所得稅法第108條第2項規定另徵怠報金。」為財政部79年11月28日台財稅第000000000號函及81年1月22日台財稅第000000000號函所明釋。
2.原告未辦理本年度營利事業所得稅結算申報，被告所屬新莊稽徵所以原告因擅自歇業達6個月以上，經經濟部於89年1月6日以經（089）商字第89165442號函命令解散後，並未依公司法第396條規定在期限內申請解散登記，經濟部89年8月31日經89中字第667983號函，爰依同法第397條規定撤銷公司登記在案。按公司法第24條規定公司解散後應進入清算程序，原告之公司章程，並無明定清算人，亦未經股東會選任清算人，依同法第322條第1項前段規定，應以董事為清算人，新莊稽徵所乃以92年8月6日以北區國稅新莊一字第0920015062號函，催請原告於該函送達之日起15日內補辦結算申報，該催報通知函分別於92年8月11日送達董事陳國家同居之父親 陳福來 代為簽收；於92年9月5日由新莊郵局寄存送達董事張淑慧；並於92年9月5日登載民眾日報、中國郵報以公式送達方式送達董事長甲○○。惟原告並未依限補辦結算申報，乃依所得稅法第83條第1項規定，依查得之營業稅歸戶清單核定營業收入淨額35,162,557元，並按其他運輸工具及零件製造業（行業標準代號：3290-99）同業利潤標準淨利率11﹪核定營業淨利3,867,881元，全年所得額3,888,833元，應補稅額918,982元，另按所得稅法第108條第2項加徵怠報金192,775元，並於92年10月20日以北區國稅新莊一字第0920020592號函將營利事業所得稅核定通知書及應補稅額繳款書送達原告，經張淑慧於92年10月24日收件蓋章；並於92年11月5日登載民眾日報公示送達甲○○、陳國家及登載中國郵報公示送達甲○○。原告主張未接獲查帳通知，請依帳冊文據查帳認定云云，申經復查決定略以：新莊稽徵所分別函請原告於93年1月10日、93年1月20日提示帳證備查，已取具張淑慧於92年12月26日蓋章收件之送達回執，惟原告逾期仍未提示，致復查事項無從審酌等由，乃維持原核定。
⒊訴願時，原告訴稱早已結束營業，且結束營業前已虧損累
累，原核定營業收入淨額35,162,557元，乃乏實據可憑，並與事實不符；復查決定所稱營利事業所得稅核定通知書及應補稅額繳款書係經張淑慧收件蓋章，並經公示送達陳國家及甲○○云云，就該事實，其所為送達似非合法，概以原告之法人人格既尚存在，則依法為送達應向公司為之，若係逕以個人或公司董事為送達對象，則顯非合法。復查決定所稱函請原告提示帳證備查，已取具張淑慧收件蓋章之送達回執，亦顯非合法，蓋以張淑慧何有送達代收之權云云，資為爭議。財政部訴願決定略以：查公司法第24條規定公司解散後應進入清算程序，又原告之公司章程，並無明定清算人，亦未經股東會選任清算人，依同法第322條第1項前段規定，應以董事為清算人；次查原告業經經濟部於89年1月6日以經（089）商字第89165442號函命令解散，復因原告未依公司法第396條規定在期限內申請解散登記，經濟部乃以89年8月31日經89中字第667983號函，爰依同法第397條規定撤銷原告公司登記在案。綜上，本件原告業於89年8月31日即進入法定之清算程序。次按公司法第334條準用同法第85條規定，清算人有數人時，得推定一人或數人代表公司，如未推定時，各有對於第三人代表公司之權，則被告依稅捐稽徵法規定向清算人之一之陳國家送達滯報通知書、向張淑慧送達營利事業所得稅核定通知書及補稅額繳款書，自生送達效力；又本件原告之代表人甲○○為公司董事長，亦為清算人之一，其因不服原核定，業於稅捐稽徵法第35條規定之期限內申請復查，足證上開文書均已合法送達。至原告訴稱被告核定其營業收入淨額35,162,557元與事實不符乙節，因原告未於限期內申報營利事業所得稅，亦未依法提示帳證供核，被告依所得稅法第83條第1項規定，逕依查得原告開立統一發票之自動報繳營業稅申報資料及逾期未申報營業稅違章案件處分書等，據以核定其當年度營業收入淨額為35,162,557元，另按所得稅法第108條第2項規定加徵怠報金192,775元，並無違誤。原告申請復查亦未提示帳簿、憑證供核，致被告無從審酌，復查決定乃未准變更，亦無不妥。
原告復執前詞提起訴願，惟仍未能提示任何帳簿憑證供核，空言主張，自不足採等由，乃予以訴願駁回。
⒋茲原告仍執前詞爭執，惟查本件原核定並無不合，已如前述，其所述委無足採。
理由
一、原告起訴主張：原告早已結束營業，且虧損累累，被告核定營業收入淨額35,162,557元並無實據可憑，且本件滯報通知書、營利事業所得稅核定通知書及補稅額繳款書，乃至查帳通知均並未合法送達原告，原處分逕命原告補稅並加徵怠報金多有違誤，為此訴請如聲明所示云云。
二、被告則以：原告係營利事業依法有申報營利事業所得稅之義務，原告未依限申報，被告乃掣發滯報通知書送達原告之代表人收受，並按查得原告開立統一發票之自動報繳營業稅申報資料及逾期未申報營業稅違章案件處分書等核定，於法有據，求為判決駁回原告之訴等語。
三、本件兩造不爭原告係營利事業，董事長甲○○、董事則為張淑慧、陳國家，原告因自行停業乃未於86年3月底前辦理其85年度營利事業所得稅結算申報，復遭經濟部於89年1月6日以經（089）商字第89165442號函命令解散後，惟並未申請解散登記，乃於89年8月31日遭經濟部撤銷公司登記等情，並有公司變更登記事項卡、股東名簿、經濟部89年1月6日（089）商字第89165442號函、89年8月31日經89中字第667983號函附於原處分卷第24至28頁可稽，堪認為真實。
四、本件之爭執，在於：㈠原告有無辦理85年度營利事業所得稅結算申報之義務？㈡本件滯報通知書、營利事業所得稅核定通知書及補稅額繳款
書有無合法送達原告？㈢被告核定原告營業收入淨額為35,162,557元於法是否有據？
被告核定之怠報金於法是否有據？
五、關於結算申報義務部分：㈠按行為時（91年1月30日修正前）所得稅法第3條第1項規定
：「凡在中華民國境內經營之營利事業，應依本法規定，課徵營利事業所得稅。」第71條規定：「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。....」第79條第1項前段規定：「納稅義務人未依規定期限辦理結算申報者，稽徵機關應即填具滯報通知書，送達納稅義務人，限於接到滯報通知書之日起15日內補辦結算申報」第108條第2項規定：「納稅義務人逾第79條規定之補報期限，仍未辦理結算申報，經稽徵機關依查得資料或同業利潤標準核定其所得額及應納稅額者，應按核定應納稅額另徵20﹪怠報金。怠報金之金額，不得少於4,500元。」㈡本件原告既係依法登記設立之營利事業，無論其實際上有無
營業，依上開之規定，其均負有於每一年度辦理營利事業所得稅結算申報之義務，僅於其無應納稅額時，無須於申報前繳納稅款而已，本件原告主張其早已結束營業，且虧損累累，惟其既尚未依法清算完結，依法自不得解免其申報之義務。
六、關於滯報通知書等文書有無合法送達原告？㈠按公司法第24條規定：「解散之公司除因合併、分割或破產
而解散外，應行清算。」90年修正增訂第26條之1規定：「公司經中央主管機關撤銷或廢止登記者，準用前3條之規定。」惟查公司法第24條既已明文規定解散之公司除因合併、分割或破產而解散外，應行清算，是公司經中央主管機關依法命令解散者，自亦應行清算，是上開26條之1規定雖係在90年間始行增訂，惟其僅在補充說明以杜爭議而已，合先說明。
㈡又按公司法第322條規定：「公司之清算，以董事為清算人
。但本法或章程另有規定或股東會另選清算人時，不在此限。」第8條第2項規定：「公司之經理人或清算人....在執行職務範圍內，亦為公司負責人。」第334條準用同法第85條第1項規定：「清算人有數人時，得推定一人或數人代表公司，如未推定時，各有對於第三人代表公司之權。」本件原告既遭經濟部命令解散，依前揭㈠說明，自進入清算程序，而原告亦不爭其章程未另有規定或股東會另選有清算人，是原告之3名董事甲○○（董事長）、張淑慧及陳國家均為清算人，在執行職務範圍內，均為公司負責人，且各有對於第三人代表公司之權。
㈢次按稅捐稽徵法第18條規定：「（第1項）稅捐稽徵機關為
稽徵稅捐所發之各種文書，應受送達人拒絕收受者，稅捐稽徵機關得將文書寄存送達地之自治或警察機關，並作成送達通知書，黏貼於應受送達人之住所、居所、事務所或營業所門首，以為送達。（第2項）應受送達人行蹤不明，致文書無法送達者，稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明；如無著落時，應由稅捐稽徵機關保管應送達之文書，而於其牌示處黏貼，並於新聞紙登載公告，曉示應受送達人，應隨時向其領取。（第3項）前項公示送達，自將公告黏貼牌示處並自登載新聞紙之日起經20日，發生送達效力。....」第19條規定：「為稽徵稅捐所發之各種文書，得向納稅義務人之代理人、代表人、經理人或管理人以為送達....」行政程序法第69條第2、3項規定：「（第1項）對於機關、法人或非法人之團體為送達者，應向其代表人或管理人為之。（第3項）法定代理人、代表人或管理人有2人以上者，送達得僅向其中之1人為之。」依以上之規定可知，稅捐稽徵為稽徵稅捐所發之各種文書，無論係滯報通知書、營利事業所得稅核定通知書或補稅額繳款書，其送達得僅向代表人之一為之，即為合法。
㈣查被告所屬新莊稽徵所於92年8月6日以北區國稅新莊1字第
0920015062號函（見原處分卷第5頁），催請原告於該函送達之日起15日內補辦結算申報，該催報通知函分別於92年8月11日送達清算人陳國家台北縣新莊市○○街○○○號2樓之住所，並由其同居之父親陳福來簽收，此有全戶戶籍資料查詢清單及掛號郵件收件回執附於原處分卷第32頁及第4頁可按，其送達已屬合法；查被告復於92年9月5日將該滯報通知書送達清算人張淑慧台北縣新莊市○○路○○○巷○弄○號3樓之住所，並以寄存之方式送達，此有全戶戶籍資料查詢清單及送達證書附於原處分卷第33頁及第3頁可按，其送達亦屬合法；至清算人甲○○，雖於85年9月23日出境，86年4月25日遷出台北縣新莊市○○街○○號之11、5樓並為登記，其應受送達處所不明，被告亦於92年9月5日登載民眾日報及中國郵報以公式送達方式送達該滯報通知書，此有全戶戶籍資料查詢清單及民眾日報及中國郵報附於原處分卷第34頁及第1、2頁可憑，此一送達同屬合法。是原告主張，被告未對其合法送達滯報通知書，顯不足採。
㈤又查被告於92年10月20日寄發北區國稅新莊1字第092002059
2號函將營利事業所得稅核定通知書及應補稅額繳款書，該函分別於92年10月24日送達清算人張淑慧上開地址，經張淑慧本人親收，此有掛號郵件收件回執附於原處分卷第8頁可按，其送達已屬合法；被告又於92年11月5日登載民眾日報對於甲○○及陳國家為公示送達及登載中國郵報對甲○○為公示送達，此有民眾日報及中國郵報附於原處分卷第6、7頁可憑，此一送達同屬合法。是原告主張，被告未對其合法送達營利事業所得稅核定通知書及應補稅額繳款書，顯不足採，況查甲○○於92年12月10日繳納期限屆滿後，旋即於同年月12日代表原告申請復查，有復查申請書附於原處分卷第21頁可參。
㈥再按所得稅第83條第1項規定：「稽徵機關進行調查或復查
時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」是原告如對於被告之核定不服為復查申請時，本應同時自動提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；又按財政部79年11月28日台財稅第000000000號函釋：「營利事業經稽徵機關依現行所得稅法第83條第3項規定核定所得額後，於行政救濟時始行補提帳證，應准予查帳核定。」是原告於復查程序、訴願程序乃至於本件言詞辯論終結前，均得補提帳證由被告查帳核定，惟查原告訴訟代理人於言詞辯論期日到庭表示：「原告無法提出帳證」，此有言詞辯論筆錄在本院卷第45頁可按，因此被告有無合法送達查帳通知均與本件被告之核定無足影響。
七、關於營業收入淨額核定及怠報金部分：㈠按所得稅法第79條第1項中、後段規定：「其逾限仍未辦理
結算申報者，稽徵機關應依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額及應納稅額，並填具核定稅額通知書，連同繳款書，送達納稅義務人依限繳納；嗣後如經調查另行發現課稅資料，仍應依稅捐稽徵法有關規定辦理。」第83條第1項規定：「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」㈡本件被告以原告未提示有關各種證明所得額之帳簿、文據，
依營業稅歸戶清單及自動報繳年檔查詢作業（原處分卷第10-12頁及第15頁）所示，原告於85年2、4、6、8、12月自動報繳營業稅之銷售額分別為8,538,304元、8,767,822元、8,274,529元、8,364,402及0元，合計33,945,057元；依台北縣稅捐稽徵處86年10月1日處分書（原處分卷第9頁）記載，原告85年9至10月漏報銷售額1,217,500元，核定其當年度營業收入淨額為35,162,557元；按同業利潤標準（行業標準代號3290-99）淨利率11%核定營業淨利3,867,881元，並依查得之營業外利息收入20,952元（見原處分卷第13頁之營業稅歸戶清單）核定全年所得額3,888,833元，補徵稅額918,982元，洵屬有據。
㈢又本件滯報通知書已合法送達原告，前已述明，本件原告於
接到滯報通知書之日起15日內仍未補辦結算申報，被告依前引所得稅法第108條第2項規定，按前述核定應納稅額918,982元另徵20﹪怠報金192,775元，於法亦屬有據。
八、綜上所述，原告之主張，尚無可採，原處分認事用法，俱無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告訴請如聲明所示，為無理由，應予駁回。
九、兩造其餘之陳述，與判決結果不生影響者，不予一一論述，附予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國95年3月30日
第五庭審判長法官張瓊文
法官帥嘉寶法官王碧芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國95年3月30日
書記官葉瑩庭