裁判字號：最高行政法院91年判字第1513號判決
裁判日期：民國91年08月22日
裁判案由：綜合所得稅
最高行政法院判決九十一年度判字第一五一三號
再審原告甲○○再審被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 林吉昌 右當事人間因綜合所得稅事件，再審原告對於中華民國八十九年六月二十三日本院八十九年度判字第二一二七號判決，提起再審之訴。本院判決如左：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實緣再審原告民國八十二年度綜合所得稅結算申報，再審被告以其漏報取自國防部中山科學研究院（以下簡稱中科院）之薪資所得計新臺幣（下同）一一七、九○○元，乃核定補徵稅額七、○七四元。再審原告不服，就系爭一一七、九○○元部分，申經復查結果，未准變更，循序提起行政訴訟，復經本院八十九年度判字第二一二七號判決（下稱原判決）駁回，遂提起再審之訴，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
再審原告起訴及補充理由意旨略謂：一、查系爭品位加給因中科院認屬免稅範圍，故未掣發扣繳憑單，而再審原告每年均按扣繳憑單所載金額申報，並無漏稅之意，況再審原告退休時，中科院亦未將系爭品位加給列入薪資內計算，再審原告亦無與該院為任何加給均屬薪資之約定。二、次查倘系爭所得係屬薪資所得，依財政部六十八年台財稅三八五○一號函之意旨，應自六十九年一月起課徵所得稅，而稅捐稽徵機關亦應依所得稅法第九十五條之規定每年度派員前往中科院調查課稅資料，惟歷經十多年均未予糾正，顯見再審被告亦認系爭品位加給為免稅之所得，否則即有失職之嫌。三、又財政部賦稅署八十年一月四日就中科院非軍職人員所領研究補助費應否課稅答覆以：「中科院研究加給，係政府為獎勵科技人員從事研究工作之補助費，台端建議改為單一薪俸，核課綜合所得稅，以建全所得稅制，此案俟所得稅法修正時，一併建議上級參採」，惟查所得稅法迄今尚未修正，是系爭品位加給非屬薪資所得，再審被告僅以財政部前開三八五○一號函為其課稅依據，卻就賦稅署上開函釋恝而不論，顯有違誤。四、另再審被告以八十二年四月十五日北區國稅三第00000000號函建議財政部「考量中科院薪給制度，對研補費性質之加給，未採個案給付，故應列入課稅範圍，採不溯既往原則，明定自八十二年起，中科院非軍職人員研補費性質之加給，應列入扣繳範圍，並應依法申報所得稅。」卻又追自八十年起之綜合所得稅，顯有未合。五、綜上，請廢棄原判決，並撤銷再訴願決定、訴願決定及原處分等語。
再審被告答辯意旨略謂：經查中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「科技品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取「科技品位加給」或「技術津貼」。該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，是以該院非軍職人員所領受之「科技品位加給」或「技術津貼」，核屬其因提供勞務所取得之報酬，另再審被告於八十二年間曾派員前往該院現場瞭解結果，該院支付非軍職人員之「科技品位加給」及「技術津貼」係採按月給付方式，並非按研究計畫個案給付，復經中科院八十一年十一月三日八十一訓誠字第一六八七三號函致再審被告說明該院各類薪資扣繳所得狀況可證，是系爭「品位加給」及「技術津貼」之所得，為提供勞務所取得之報酬，依行為時所得稅法第四條第八款但書及第十四條第一項第三類之規定，屬應課稅之薪資所得。又本件原核定發單補徵稅款，並未逾稅捐稽徵法第二十一條所定核課期間，所稱基於信賴利益不宜追溯補徵等節，殊無足採。至再審原告主張各節，業經原審酌論駁在案，並無適用法規錯誤之情形，再審原告仍執前詞反覆訴求，殊難謂為有理由，又其以原判決「適用法規錯誤」之理由，提起再審之訴，亦僅為再審原告於法律見解上之歧異，要難符合行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款規定之要件。綜上，請判決駁回再審原告之訴等語。
理由按行政訴訟當事人對本院之判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第二百七十三條第一項（即修正前行政訴訟法第二十八條）所列各款情形之一者，始得為之。而該條項第一款所謂適用法規顯有錯誤者，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。本件再審原告民國八十二年度綜合所得稅結算申報，再審被告以其漏報取自中科院薪資所得一一七、九○○元，乃核定補徵稅額七、○七四元。再審原告就該薪資所得部分，循序提起行政訴訟，原判決以：查科學研究機關為研究而給予之研究補助費所得，非屬為授與人提供勞務所取得之報酬者，始免徵所得稅，行為時所得稅法第四條第八款已明予規定。中科院系爭「品位加給」或「技術津貼」研究補助費應否繳納所得稅，財政部亦曾本於法定職權，以六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函釋「凡依職級按月定額發給者，應屬各該研究人員之薪資所得，應於給付時依法辦理扣繳，所得人並應於年度結算申報時合併申報課稅。如係按研究計劃個案給付、並非通案按職級按月給付者，則為研究補助費，依法可免納所得稅。如屬第一種情形，中科院以往未依法扣繳，所得人以往年度亦未申報納稅者，應即請中科院轉知各所得人自行向稽徵機關補報並補繳應納稅款，可免予處罰，自六十九年一月起，中科院應於給付時依法扣繳，所得人應於每年終後合併申報綜合所得稅。本案經報奉行政院六十八年十一月八日台六十八財第一一二○四號函准予備查在案。」經查中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，實際上領受品位加給或技術津貼之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，依該院所定「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按職級定額領取品位加給或技術津貼。且該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，其非軍職人員所領受之品位加給或技術津貼，核屬因提供勞務所取得之報酬，應無行為時所得稅法第四條第八款前段免納所得稅規定之適用。再再審被告於八十二年間派員前往該院瞭解結果，其支付非軍職人員之品位加給及技術津貼確係按月給付方式，復經中科院八十一年十一月三日訓誠字第一六八七三號函致再審被告，說明該院各類薪資扣繳所得稅狀況，足見中科院給付非軍職員工之品位加給及技術津貼之所得，屬經常性研究補助費給與，且依職級按月定額支給，為提供勞務所取得之報酬，依行為時所得稅法第四條第八款但書及第十四條第一項第三類之規定，核非免稅之薪資所得，無再審原告所謂之違反「租稅法定主義」、「依法課稅原則」，亦無所稱「信賴保護」原則之適用。又系爭研究補助費，自六十九年一月起，中科院應依法扣繳，所得人應合併申報綜合所得稅，已經財政部上開函釋示明，該函釋並非就法規未規定之事項所為補充規定，核與行政院台七十八規字第一○九○四號函釋意旨不同，且再審原告亦有誤解本院八十七年度判字第二○一九號判決所載之理由，是以再審被告追課再審原告八十二年度系爭研究補助費綜合所得稅，再審原告謂違反「法律不溯既往」原則，亦有誤會。次查，憲法第十九條規定，人民有依法納稅之義務。同法第一百六十五條、第一百六十六條、第一百六十七條固規定國家應獎勵科學之發明及創造，保障科學工作者之生活，隨時提高其待遇，並予補助，惟並未明定該待遇與補助免稅，則是否免稅，自應依法律之規定，財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函對研究補助費應否納稅有原則性之釋示。而系爭「品位加給」或「技術津貼」研究補助費依上開函釋，應受行為時所得稅法第四條第八款但書規定之限制，有如前述。再審原告謂所得稅法第四條第八款但書之規定，牴觸憲法第一百六十六條、第一百六十七條明定獎勵措施所引申租稅優惠之免稅規定云云，自難採認。再審原告所訴，皆無可採。從而，再審被告對再審原告八十二年度綜合所得稅結算申報，漏報系爭研究補助費，予以補徵，揆諸行為時所得稅法第四條第八款及第十四條第一項第三類規定，核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦均無不合。再審原告起訴意旨，難謂有理由，而駁回再審原告在前訴訟程序之訴及附帶損害賠償之請求。殊無所適用之法規與應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸情形。復按課稅與否應由稽徵機關依法認定，非可由事業團體或機關自行認定，再審原告主張系爭所得經中科院認定為免稅云云，應屬誤解。另納稅義務人如有所得稅法第十四條第一項各類之所得，即應依同法第七十一條規定申報納稅，非以扣繳憑單之有無，為課稅之依據，有無扣繳憑單，扣繳義務人是否違反扣繳義務，於再審原告之納稅義務並無影響。而所得稅法第九十五條之規定，僅係為加強課稅資料之正確性，授予稽徵機關調查及督促扣繳義務人對於扣繳報告之確實，是尚不因稽徵機關未為調查或按期代扣稅款及督促扣繳義務人，即認納稅義務人就其取得之所得不負申報納稅之義務。系爭所得既屬所得稅法第四條第八款但書為提供勞務所取得之報酬，再審被告予以補徵所得稅，並無不合。另財政部賦稅署八十年一月四日就檢舉人建議將中科院非軍職人員所領研究補助費與薪資合併課稅一事，經交由桃園縣稅捐稽徵處大溪分處八十年四月八日函覆，其說明二、載明：「．．．此研究補助費台端建議應改成單一薪俸核課綜合所得稅，以健全所得稅制，此案俟所得稅法修正時，將一併建議上級單位參採。」並未明釋中科院非軍職員工所領之研究補助費為免稅所得之旨，且僅係對檢舉人之答覆，並非對於納稅義務人之行政處分，無信賴保護可言；而財政部臺灣省北區國稅局八十二年四月十五日北區國稅三第00000000號函僅係該局對財政部之建議函，並非對外發布之有效函釋，亦不因該建議函而生信賴保護之問題。原判決認再審被告依前開規定補徵再審原告漏繳稅款，並無違誤，因而駁回再審原告前訴訟程序之訴，無行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款適用法規顯有錯誤情形。至品位加給、技術津貼應否併入退休金？可否請求補發退休金差額均係另案問題，非本件所得審究。綜上所述，本件再審之訴並無再審理由，應予駁回。
據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百七十八條第二項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年八月二十二日
最高行政法院第五庭
審判長法官徐樹海
法官蔡進田法官鄭淑貞法官林家惠法官林茂權右正本證明與原本無異
法院書記官阮桂芬中華民國九十一年八月二十二日