裁判字號：最高行政法院95年判字第1384號判決
裁判日期：民國95年08月24日
裁判案由：公司法
最高行政法院判決
95年度判字第01384號上訴人世順工業股份有限公司代表人甲○○被上訴人財政部臺灣省中區國稅局代表人 鄭宗典 上列當事人間因公司法事件，上訴人對於中華民國94年3月9日臺中高等行政法院93年度訴字第658號判決，提起上訴。本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、本件訴外人甲○○係上訴人之清算人亦為原負責人，以上訴人業經臺灣彰化地方法院民事庭（下稱彰化地院）92年12月9日彰院鳴民愛92年度司字第14號函准予清算完結備查，法人人格已消滅為由，申請註銷其欠稅及罰鍰，經被上訴人93年4月15日中區國稅徵字第0930015659號函復（下稱原處分），上訴人尚未合法完成清算程序，否准所請。上訴人不服，提起訴願遭駁回，遂提起行政訴訟。
二、上訴人起訴主張：㈠依上訴人歷年向被上訴人申報之財務報表，可知其資產負債狀況，上訴人停業前（86年12月31日）資產負債狀況如下：現金新台幣（下同）4,240.58元、原料存貨110,980元、物料存貨1,155,235元、其他流動資產，暫付款51,763元、其他資產-存出保證金1,000元，合計資產總額1,321,218.58元。上開原料及物料存貨屬化學材料未予使用即產生變化，無法轉售及退貨，經87年7月間發現後，為避免污染環境，派員清除，全部存貨遂造成公司損失。暫付款係86年間訂購原料由股東先行補入暫付，於87年初公司註銷時，即向廠商索回，存出保證金為電信局電話保證金。是以清算終結時賸餘現金僅為57,003元（原86年12月31日現金4,240.58元及暫付款51,763元、其他資產─存出保證金1,000元，合計57,003元），全數向被上訴人繳納所欠稅款。上訴人於86年12月24日經濟部解散登記後，86年12月31日資產負債表辦理清算，清算後資產負債表所載分別為流動資產-現金57,003元、資本1,000,000元、累積虧損942,993元，何來被上訴人所稱現金1,000,000元。被上訴人可能誤認以為有多少資本餘額就等同擁有同額現金，惟資本與現金是完全不同概念，是否具有現金暨其餘額多寡，一窺資產負債表可知，依清算後資產負債表，絕無被上訴人所認有現金1,000,000元。若被上訴人認上訴人尚有其他現金或其他資產，應負舉證責任，上訴人並無資產未列入清算財產情況。㈡退步言，訴願決定爭議之942,997元已經繳納：因本件被上訴人移送法務部行政執行署彰化行政執行處強制執行，彰化行政執行處誤認上訴人負責人甲○○之配偶蘇 蔡淑櫻 ，為上訴人之擔保人，被上訴人對於蔡淑櫻之存款予以執行，所取得1,509,309元，已超過本件爭議之942,997元，上訴人依民法第334條主張抵銷。本件上訴人於經法定清算程序後，業經依法清算完結，並向法院辦理清算終結備查，請准予註銷上訴人所欠繳之稅款及罰鍰。為此，請訴願決定及原處分均撤銷。
被上訴人則以：上訴人清算後資產負債表原列報現金1,000,000元，甲○○僅提出57,003元繳納稅捐，尚餘有942,997元；又上訴人84年至87年度未依法開立統一發票，致上開各年度營利事業所得稅結算申報時短（漏）報營業收入17,268,390元，經被上訴人所屬彰化縣分局核定違漏所得額1,899,522元，上訴人未提起行政救濟而告確定。則本案清算人甲○○未將前開違漏所得額所增加之財產及所餘現金合計2,842,519元列入清算財產，優先清償稅捐，依司法院84年3月22日秘台廳民三字第04686號函及改制前司法行政部68年6月22日台68函民字第05991號函、財政部68年7月31日台財稅字第35267號函規定，尚難謂業已合法完成清算程序，公司法人人格仍視為存續，所欠稅款及罰鍰仍不得註銷，上訴人執詞主張，核不足採等語，資為抗辯。
三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠按「清算完結時，清算人應於15日內，造具清算期內收支表、損益表、連同各項簿冊，送經監察人審查，並提請股東會承認。……簿冊經股東會承認後，視為公司已解除清算人之責任。但清算人有不法行為者，不在此限。」為公司法第331條第1項、第3項所明定。次按「查公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第93條第1項、第331條第4項之規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成『合法清算』而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。」、「清算人如有不法行為，明知公司尚有違章漏稅情事，為逃避納稅義務，於造具表冊時故為虛偽之記載，或違背公司法第88條或第327條規定之清算程序，怠於通知稽徵機關申報債權，則縱已辦理清算完結手續，將表冊送經股東或股東會承認，並向法院聲報備查，依同法第92條但書及第331條第3項但書規定，清算人之責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，其公司法人人格仍視為存續……」為司法院84年3月22日秘台廳民三字第04686號函及改制前司法行政部68年6月22日台68函民字第05991號函釋在案。㈡經查，本件上訴人清算後資產負債表尚載有現金1,000,000元，有清算後資產負債表一件附卷可稽。上訴人僅提出57,003元繳納稅捐，尚餘942,997元可供繳納所逃漏之稅額及罰鍰，上訴人未就該現金差額942,997元之流向舉證說明，僅空言主張已無現金，尚非可採。次查，上訴人84年至87年度未依法開立統一發票，經彰化縣稅捐稽徵處核定營業稅合計803,112元，裁處營業稅罰鍰合計3,539,200元，上訴人於辦理上開各年度營利事業所得稅結算申報時短（漏）報營業收入17,268,390元，經被上訴人所屬彰化縣分局核定違漏所得額1,899,522元，上訴人對營業稅及罰鍰部分不服提起行政救濟後旋又撤回，對營利事業所得稅逃漏所得額部分則因未提起行政救濟，業均確定在案，且尚未繳清所欠稅款及罰鍰，復為上訴人所不爭。則上訴人之清算人甲○○既未將前開違漏所得額所增加之財產及所餘現金合計2,842,519元列入清算財產，優先清償稅捐，依前開函釋規定，尚難謂業已合法完成清算程序，公司法人人格仍視為存續，上訴人尚未繳清所欠稅款及罰鍰，被上訴人否准註銷所欠稅款及罰鍰，並無不合。㈢至於上訴人主張法務部行政執行署彰化行政執行處誤認上訴人負責人配偶 蘇蔡淑櫻 ，為上訴人之擔保人，被上訴人對其存款予以執行，已取得1,509,309元，足以支應系爭之942,997元云云。惟上訴人既未經合法完成清算程序，且尚未繳清所欠稅款及罰鍰，已如前述，縱被上訴人對蘇蔡淑櫻執行已取得1,509,309元，雖已超過942,997元，對上訴人未經合法完成清算程序，且尚未繳清所欠稅款及罰鍰，亦不生影響等由，駁回上訴人於原審之訴。
四、上訴意旨復執前詞，並主張：由訴願決定意旨可知其就本件上訴人之不利益僅942,997元，從而在上訴人向原審法院提起救濟而被上訴人並未提起救濟之情形下，上訴人自有「不利益變更禁止原則」之適用。惟原判決理由竟謂上訴人尚有現金2,842,519元，實已違背不利益變更禁止原則。原判決採信記載上訴人清算後存有現金1,000,000元之清算後資產負債表之文件一件，認為上訴人主張繳納57,003元稅捐後已無現金，尚非可採。惟此乃上訴人委託之記帳人員依被上訴人所提之制式報表申報，完全錯誤，且其記載現金、股本均為1,000,000元，完全背離一般會計原理，被上訴人僅依上訴人之記帳者所填載之錯誤之清算後資產負債表，認定上訴人尚有資產即現金1,000,000元。原審對此並未調查，亦有違誤。又上訴人曾於原審提出起訴狀證六之資產負債表，該表亦曾向被上訴人申報，且其所載資產負債資料與上揭原審所採信之證據資料不符，原審竟未予調查，且對上訴人有利部分亦未附任何理由，顯然違法。另原審既採信上揭記載現金、股本均為1,000,000元之清算後資產負債表完全正確，則爭議部分應僅如訴願決定所認定之942,997元，詎原審又認違漏所得額1,899,522元，而此違漏所得部分，被上訴人並未向原審法院提起不服，則原判決就上揭1,899,522元部分顯為訴外裁判。再者，上訴人已於原審多次請求被上訴人查明上訴人財產，惟被上訴人及相關執行處既已查明上訴人財產狀況並予強制執行如前述，則如被上訴人仍認上訴人有剩餘財產自應負舉證責任。詎被上訴人未負前述舉證責任之情形下，原審一方面肯認清算後上訴人存有資產即現金1,000,000元，另一方面卻認上訴人尚有其他違漏所得1,899,522元之財產，其理由亦屬前後矛盾而違法。為此，請將原判決廢棄改判云云。
五、本院按：公司於清算完結，將表冊提經股東會承認後，依公司法第331條第4項之規定，須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備查之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成「合法清算」而定，此為本院向來之見解。經查，本件上訴人雖曾於87年2月12日提出86年12月31日之資產負債表（如原証六），內載現金4,240.58元，然上訴人提出之86年12月31日清算後資產負債表，則記載現金1,000,000元，上訴人主張清算後資產負債表為其之記帳者所誤載，然並未舉証証明其記帳者有何誤載以實其說，則被上訴人以清算後資產負債表所載，認上訴人清算後尚餘現金1,000,000元，已非無據。
另上訴人84年至87年度未依法開立統一發票，經彰化縣稅捐稽徵處核定營業稅合計803,112元，裁處營業稅罰鍰合計3,539,200元，上訴人不服提起行政救濟後旋又撤回，此為上訴人於原審所不爭執；又於辦理上開各年度營利事業所得稅結算申報時短（漏）報營業收入17,268,390元，經被上訴人所屬彰化縣分局核定違漏所得額1,899,522元，亦有被上訴人各該年度處分書為憑，上訴人主張87年度違章者為「乙順工業股份有限公司」之工廠云云，不足採信。至於上訴人其餘訴稱係就原審取捨証據、認定事實之職權行使指為違誤，亦無可採。從而，被上訴人以上訴人之清算人未將前開違漏所得額所增加之財產及所餘現金合計2,842,519元列入清算財產，優先清償稅捐，尚難謂已合法完成清算程序，乃否准註銷所欠稅款及罰鍰，於法並無不合，訴願決定遞予維持，亦稱妥適，原審因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國95年8月24日
第三庭審判長法官趙永康
法官梁松雄法官侯東昇法官黃淑玲法官林文舟以上正本證明與原本無異中華民國95年8月24日
書記官王福瀛