裁判字號：臺北高等行政法院91年簡字第918號判決
裁判日期：民國92年06月19日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決九十一年度簡字第九一八號
原告聯誼紙器工業股份有限公司代表人甲○訴訟代理人 陳榮華 （會計師）被告財政部臺灣省北區國稅局（承受桃園縣稅捐稽徵處業務）代表人 林吉昌 （局長）右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年八月三十日台財訴字第○八九○○四七五四六號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文訴願決定、原處分所核定加徵怠報金超過新台幣三○、○○○元部分撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔三分之二，餘由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告於八十八年十一月十六日申報八十八年九至十月份之營業人銷售額與稅額申報書時，未依規定申報統一發票明細表，原處分機關乃核定加徵怠報金新臺幣（以下同）九三、二一五元。原告不服，主張已依規定期限檢具營業人銷售額與稅額申報書及營業稅繳款書辦理申報，僅漏未檢附統一發票明細表，尚非屬怠報，且營業稅法並未明確規定提示統一發票明細表之期限云云，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭訴願駁回，原告猶不服，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造主張：
甲、原告起訴意旨略以：㈠已依營業稅法規定期限申報銷售額或統一發票明細表其一者，即無該法第四十九條規定之適用：
⑴司法院會議釋字第三五六解釋：「營業稅法第四十九條就營業人未依該法規定
期限申報銷售額或統一發票明細表者，應加徵滯報金、怠報金之規定，旨在促使營業人履行其依法申報之義務‧‧。」依該解釋，營業稅法第四十九條之規定僅在營業人未盡其應申報之義務時始有其適用，則營業人如已申報銷售額，縱未同時申報統一發票明細表，仍無礙其申報義務之履行。易言之，其申報義務於申報銷售額時即已履行，毋庸課予加徵滯報金或怠報金之處罰。至於統一發票明細表，其目的係在確認營業人所申報之銷售額是否正確，應屬可補正之事項，營業人得於申報銷售額後再予補正。
⑵依文義解釋，營業稅法第四十九條應解為，營業人於規定期限內申報銷售額或
統一發票明細表者即無適用之餘地，此由財政部76．12．28台財稅第000000000號函就相關條文用語之解釋，即可明瞭。
⑶如前所述，原告於申報銷售額時即已履行其申報義務，則原處分機關課予怠報
金之處罰，對於其所欲達到之目的即促使原告盡其申報義務，並無助益，亦即其手段與目的之關係並不適當。且原告嗣後已補申報統一發票明細表，原處分機關仍課予怠報金之處罰，其對原告所造成之不利益與其所欲達成之目的顯非相當，其處分有違行政法之比例原則，要無疑問。
㈡按行政機關作成限制或剝奪人民自由或權利之行政處分前，應通知處分相對人陳
述意見，乃行政程序之一大原則，旨在保障人民之權益，此由行政程序法第一○二條已就此點予以明文規定，即足證明。原處分機關未於作成課處怠報金之處分之前通知原告陳述意見，其程序顯然違法不當，其所作成之處分即應予以撤銷。㈢退一步言，縱使鈞院維持原處分，營業稅法第四十九條已於九十年七月九日修正為怠報金最高不得多於一萬元，依「從新從優」原則，亦應適用之。
㈣爰請求鈞院依法判決將上述之原處分、復查決定及訴願決定均予撤銷。
乙、被告答辯意旨略以：㈠原告為使用統一發票之營業人，依營業稅法第三十五條第一項、第三項規定，其
八十八年九月至十月之營業稅應於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，並檢附統一發票明細表，向主管稽徵機關辦理申報，惟查原告雖於八十八年十一月十六日向原處分機關申報前揭期間之營業人銷售額與稅額申報書，並未依規定檢附統一發票明細表，此有財政部財稅資料中心八十九年二月十五日產出之營業人進、銷項憑證交查異常查核清單附案可稽，亦為原告所不爭，其違反前揭營業稅法第三十五條規定洵堪認定，被告遂依行為時營業稅法第四十九條規定，按其應納稅額百分之三十加徵怠報金新臺幣九三、二一五元，原無不合。
㈡惟因營業稅法於九十年七月九日經修正公布名稱為加值型及非加值型營業稅法，
並修正第四十九條規定：「營業人未依本法規定期限申報銷售額或統一發票明細表，‧‧，其逾三十日者，按核定應納稅額加徵百分之三十怠報金，金額不得少於一千元，最高不得多於一萬元。」，復依財政部九十年七月十一日台財稅字第○九○○○四○四○五號函釋規定：「九十年七月九日修正公布營業稅法名稱為『加值型及非加值型營業稅法』，並修正部分條文，‧‧，定自九十一年一月一日起施行。」，參照財政部八十五年八月二日台財稅第000000000號函釋規定，查本案仍在行政救濟程序中，屬在上揭修正條文公布生效日後尚未裁罰確定之案件，應有稅捐稽徵法第四十八條之三規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。」之適用，是被告原核定營業稅怠報金九三、二一五元，應更正為三○、○○○元。
㈢原告主張依司法院會議釋字第三五六解釋及財政部七十六年十二月二十八日台財
稅第000000000號函釋意旨，營業稅法第四十九條規定僅在營業人未盡其應申報之義務始有其適用，至統一發票明細表，其目的在確認營業人之申報額是否正確，且本案被告違反行政程序法第一○二條規定云云；依財政部七十六年十二月二十八日台財稅第000000000號函係函釋營業稅法第五十一條第二款之規定係指納稅義務人逾規定期限三十日未申報及未繳稅為構成要件，並未函釋營業人於規定期限內申報銷售額或統一發票即無營業稅法第四十九條規定之適用，且本案係依營業稅法第四十九條規定加徵怠報金之行為罰案件，亦與依營業稅法第五十一條第二款處以逃漏稅捐之漏稅罰案件，核屬不同。次按司法院會議釋字第三五六解釋之解釋理由書，營業稅法第四十九條規定旨在促使營業人履行其依法應申報之義務，俾能確實掌握稅源資料，建立合理之查核制度，復因統一發票明細表內始逐一載有營業人開立統一發票之買受人統一編號、銷售額及稅額等資料，而營業人申報之營業人銷售額與稅額申報書僅載有營業人當期申報之銷售額、應納或溢付營業稅額及取得進項憑證之金額，故營業人如均僅申報銷售額，而未檢附統一發票明細表者，稽徵機關將無法建立有效查核勾稽制度，達促使營業人履行其依法應申報義務之目的，況營業稅法第四十九條業已明訂，營業人未依本法規定期限申報不論銷售額或統一發票明細表，逾三十日者按核定應納稅額加徵怠報金。
㈣原處分機關依財政部財稅資料中心八十九年二月十五日產出之營業人進、銷項憑
證交查異常查核清單而查獲之案件，惟行政程序法自九十一年一月一日起始實施，況本件原處分機關依獲案之資料，原告於八十八年十一月十六日向原處分機關申報系爭期間之營業人銷售額與稅額申報書時，並未依規定檢附統一發票明細表之事實，甚為明確，此亦為原告所不爭，故其違反營業稅法第三十五條規定洵堪認定，依實施後行政程序法第一○三條第一項第五款規定行政處分所根據之事實，客觀上足以確認者，行政機關得不給予陳述意見之機會；綜上原告主張，顯係誤解法令，核不足採。
理由
一、有關營業稅案件，自九十二年一月一日起，原由桃園縣稅捐稽徵處承辦，改由財政部臺北市國稅局概括承受，是其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額，應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。‧‧，前二項營業人，使用統一發票者，並應檢附統一發票明細表。」「營業人未依本法規定期限申報銷售額或統一發票明細表，其未逾三十日者，每逾二日按應納稅額加徵百分之一滯報金，金額不得少於四百元；其逾三十日者，按核定應納稅額加徵百分之三十怠報金，金額不得少於一千元。其無應納稅額者，滯報金為四百元，怠報金為一千元。」，分別為行為時營業稅法第三十五條、第四十九條所明定。
三、本件係原處分機關以原告於八十八年十一月十六日申報八十八年九至十月份之營業人銷售額與稅額申報書時，未依規定申報統一發票明細表，乃核定加徵怠報金
九三、二一五元。原告則主張其已依營業稅法規定期限申報銷售額或統一發票明細表其一者，即無該法第四十九條規定之適用；且原處分機關未於作成處分前通知原告陳述意見，其程序顯有違法不當云云，資為抗辯。
四、經查：㈠本件原告於八十八年十一月十六日向原處分機關申報八十八年九月至十月份之營
業人銷售額與稅額申報書，並未依規定檢附統一發票明細表之事實，此有財政部財稅資料中心八十九年二月十五日產出之營業人進、銷項憑證交查異常查核清單附卷足憑，且為原告所不爭執，洵堪認定。
㈡按司法院會議釋字第三五六解釋，其解釋理由書謂：「營業稅法第四十九條就營
業人未依該法規定期限申報銷售額或統一發票明細表者，應加徵滯報金、怠報金之規定，旨在促使營業人履行其依法申報之義務，俾能確實掌握稅源資料，建立合理之查核制度。‧‧。」，復因統一發票明細表內始逐一載有營業人開立統一發票之買受人統一編號、銷售額及稅額等資料，而營業人申報之營業人銷售額與稅額申報書僅載有營業人當期申報之銷售額、應納或溢付營業稅額及取得進項憑證之金額，故營業人如均僅申報銷售額，而未檢附統一發票明細表者，稽徵機關將無法建立有效查核勾稽制度，達促使營業人履行其依法應申報義務之目的，況營業稅法第四十九條業已明訂，營業人未依本法規定期限申報不論銷售額或統一發票明細表，逾三十日者按核定應納稅額加徵怠報金。至財政部七十六年十二月二十八日台財稅第000000000號函釋，係函釋營業稅法第五十一條第二款之規定係指納稅義務人逾規定期限三十日未申報及未繳稅為構成要件，並未函釋營業人於規定期限內申報銷售額或統一發票，即無營業稅法第四十九條規定之適用；且本件係依營業稅法第四十九條規定加徵怠報金之行為罰案件，亦與依營業稅法第五十一條第二款處以逃漏稅捐之漏稅罰案件，其處分要件，並非相同。是以原告主張依司法院會議釋字第三五六解釋及財政部七十六年十二月二十八日台財稅第000000000號函釋意旨，營業稅法第四十九條規定僅在營業人未盡其應申報之義務始有其適用，至統一發票明細表，其目的在確認營業人之申報額是否正確等語，容有誤解。
㈢綜上，原處分以原告違反營業稅法第三十五條規定，依行為時營業稅法第四十九
條規定，按其應納稅額百分之三十加徵怠報金九三、二一五元，自無不合。惟查營業稅法於九十年七月九日經修正公布名稱為加值型及非加值型營業稅法，並修正第四十九條規定：「營業人未依本法規定期限申報銷售額或統一發票明細表，‧‧，其逾三十日者，按核定應納稅額加徵百分之三十怠報金，金額不得少於一千元，最高不得多於一萬元。」，復依財政部九十年七月十一日台財稅字第○九○○○四○四○五號函釋規定：「九十年七月九日修正公布營業稅法名稱為『加值型及非加值型營業稅法』，並修正部分條文，‧‧，定自九十一年一月一日起施行。」，並參照財政部八十五年八月二日台財稅第000000000號函釋規定，查本案仍在行政救濟程序中，屬在上揭修正條文公布生效日後尚未裁罰確定之案件，應有稅捐稽徵法第四十八條之三規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。」之適用，被告將原核定營業稅怠報金九三、二一五元，減三○、○○○元，依法自屬有據。
㈣按行政處分所根據之事實，客觀上足以確認者，行政機關得不給予陳述意見之機
會，行政程序法第一百零三條第一項第五款定有明文規定；本件原處分機關依財政部財稅資料中心八十九年二月十五日產出之營業人進、銷項憑證交查異常查核清單而查獲之案件，認於客觀上已足以確認，自得不予原告陳述之機會；況本件違章事實係於八十八年十一月間，而行政程序法乃於九十年一月一日施行，亦無該法適用之問題，併此敘明。
五、綜上所述，本件原處分以原告係營業稅法第三十五條規定，依行為時營業稅法第四十九條規定，按其應納稅額百分之三十加徵怠報金九三、二一五元，原無不合。嗣被告以營業稅法於九十年七月九日經修正公布名稱為加值型及非加值型營業稅法，並修正第四十九條規定，將原核定營業稅怠報金九三、二一五元，減為三○、○○○元，為有理由，自應准許。訴願決定、原處分所科怠報金超過三○、○○○元部分應予撤銷。至於原處分其餘部分，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第一百零四條，民事訴訟法第七十九條但書，判決如主文。
中華民國九十二年六月十九日
臺北高等行政法院第七庭
法官黃秋鴻右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國九十二年六月十九日
書記官王琍瑩