高雄高等行政法院96年度訴字第351號判決

裁判字號：高雄高等行政法院96年訴字第351號判決

裁判日期：民國97年03月31日

裁判案由：營業稅

高雄高等行政法院判決
96年度訴字第351號原告 振安 鋼鐵股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 張惟桔 會計師
蘇二郎 律師 王元宏 律師被告財政部高雄市國稅局代表人 陳金鑑 局長訴訟代理人丁○○
丙○○上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國96年3月15日台財訴字第09600051680號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣被告以原告於民國89年2月至92年12月間，進貨金額計新台幣（下同）1,250,426,420元（不含稅），未依法取得憑證，而以非實際交易對象之涉嫌虛設行號 正雷 股份有限公司（下稱正雷公司）及力橋有限公司（下稱力橋公司）開立之統一發票，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額62,521,345元，乃核定補徵營業稅62,521,345元，並以其未依規定取得憑證依稅捐稽徵法第44條規定處罰鍰62,521,321元。另於89年4月至92年12月間銷售貨物金額2,711,822,658元，未依規定開立統一發票交付實際買受人，卻開立統一發票予非實際交易對象之正雷公司及力橋公司，乃按其未依規定給與憑證查明總額處5%罰鍰135,591,132元，合計共處罰鍰198,112,453元。原告不服，申經復查結果，准予追減營業稅3,782,960元及罰鍰4,303,393元，其餘仍未准變更。原告猶未甘服，提起訴願，經遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分（含復查決定）不利原告部分均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造之爭點：
壹、原告起訴意旨略謂：
一、正雷公司及力橋公司並非虛設行號，且與原告間確有實際交易行為存在，原處分及訴願決定認定正雷公司及力橋公司為虛設行號，違反行政程序法所定「有利不利一律注意」之原則：
（一）按「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」行政程序法第9條、第36條定有明文。蓋我國行政程序採職權調查主義，行政機關應本於職權調查證據認定事實，不受當事人主張之拘束；與我國民事訴訟採取辯論主義，由當事人自行主張及舉證，法院認定事實須受當事人主張之拘束者有所不同。是以，行政程序法特於第9條及第36條明文規定行政機關對於當事人有利及不利之點均應注意，俾免因行政機關之恣意專斷致對人民權益造成不當侵害。
（二）所謂虛設行號者，「係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向虛設行號進貨並支付進項稅額之事實」此參最高行政法院92年度判字第1738號判決意旨自明。是以，認定營利事業為虛設行號之判斷要件有三：其一、係專以出售統一發票牟取不法利益為業，其二、無銷售貨物之事實，第三、取得虛設行號發票之營業人無進貨並支付進項稅額之事實。
（三）本件訴外人正雷公司及力橋公司均為依法設立登記之公司，正雷公司受原告委託代購物料，並依統一發票使用辦法第17條開立統一發票予原告，而力橋公司對外承攬鋼捲加工業務，於取得訂單後複委託予原告進行加工，並賺取中間價差，核該二公司之交易行為與出售統一發票牟利尚屬有別；其次，正雷公司從事受託業務，所獲取之收入為委任勞務報酬，而力橋公司賺取加工收入差額，兩者均有實際交易事實，此從正雷公司與力橋公司每年申報並獲核定在案之營利事業所得稅足資證明，與虛設行號無銷售事實亦有不同；再者，原告委任正雷公司及力橋公司處理之事務，為業務經營所必須，均有實質進貨或勞務受理並支付進項稅額之事實，與未有交易卻取得虛設行號發票以列報進項成本者，亦屬不同；是以，被告逕認正雷公司及力橋公司為虛設行號，顯然悖於實情。
（四）再者，本件實因原告發生財務危機，銀行帳戶被凍結，無法以本身名義開立信用狀進口貨物、承攬代工業務及收付貨款，為使公司得以繼續經營，避免影響員工生計，故由力橋公司對外承攬業務複委託予原告進行加工，並由原告委託正雷公司代為購買物料及備品並代為收付款項，各當事人間之委任關係可參其所簽定之委任合約書即明。正雷公司及力橋公司受原告委託從事業務，均已依法開立發票並繳納營業稅，且各年度之營業收入亦如實申報，尚非以出售統一發票牟利為目的。被告逕依虛設行號論斷，顯然違反行政機關應遵守之「有利不利一律注意」之原則。
二、原告與正雷及力橋公司間之交易，不論從營業稅或所得稅角度觀之，並無涉及逃漏稅捐，訴願決定及原處分未調查事實，逕指正雷及力橋公司為協助他人逃漏稅捐，與事實顯然不符。原告與正雷及力橋公司之業務往來主要有三項，然此種型態之交易均無涉及逃漏稅捐，依交易性質別分項說明如次：
（一）原告委託正雷公司代購物料部分：原告無法以自身名義開立信用狀已如前述，是以委託正雷公司從事代收代付之業務，由正雷公司開具信用狀代原告進口貨物，正雷公司再以相同金額開立代收代付統一發票予原告，是項交易即屬代收代付交易，收付之間無差額存在，其營業稅尚無短漏之虞。
（二）原告支付正雷公司服務費部分：正雷公司受任代理原告事務，包括代購物料,代收付款項及各項會計事務，原告依約將代收款產生之利息抵付服務費，正雷公司自應開立統一發票予原告作為入帳憑證，營業稅進銷相抵，無規避稅捐之虞。
（三）力橋公司委託原告加工並支付加工費部分：力橋公司向委託人收取代工費用，再支付加工報酬予原告，以賺取中間之利差，整體交易流程並無跳開或漏開統一發票造成稅捐損失之情形存在，被告未詳查實情，僅憑檢調機關之臆測，而認原告有未依實際交易對象開立發票之情形，顯然悖於事實。
三、正雷及力橋公司均為正常經營之公司，自設立起歷年來均恪遵稅法之相關規定，絕非如被告所稱為虛設行號：
（一）正雷公司於88年1月20日以資本額1,000,000元向經濟部商業司申請設立，自設立後即受原告委任從事代購物料等業務，而力橋公司則於91年7月10日設立，並自92年3月起對外承攬冷熱軋鋼捲代工業務並複委託原告進行加工，該二公司不論每兩個月一期之營業稅申報，抑或年度營利事業所得稅申報以及年度扣繳繳憑單申報，均於期限內依法辦理，尚無短漏報之情事，亦不符合「虛設行號」認定標準之「以販售統一發票牟利」之要件。
（二） 況正雷 及力橋公司歷年來之營利事業所得稅申報均已獲稅捐稽徵機關核定在案，每期申報之營業稅亦經稅捐稽徵機關受理無誤，而最足以證明該二公司並非虛設行號者莫過於每期向高雄市稅捐稽徵處所購買之統一發票，從該二公司提示之統一發票購票證中可知，稅捐稽徵機關截至目前為止，均受理正雷及力橋公司之申請而給付統一發票，其間並無中斷，倘正雷或力橋公司為虛設行號，稅捐稽徵機關於實務上早已停止提供發票，以避免國庫損失再形擴大，而由其持續銷售統一發票予該二公司之行為，可證稅捐稽徵機關亦肯認正雷及力橋公司為正常交易而無虛設行號情事之公司。
（三）況正雷及力橋公司之對外業務已如前述，其扮演之角色均為代他人處理事務，倘是項業務遭認定有協助他人逃漏稅捐而須認定成虛設行號，是否即表示角色類似者如仲介商或管理顧問業者等均涉嫌虛設行號逃漏稅捐，此項論證無疑悖於市場交易實情，且違反論理。
四、訴願決定援引台灣高雄地方法院檢察署（下稱高雄地檢署）檢察官起訴書之指訴，作為判定正雷及力橋公司為虛設行號之依據，惟起訴書之種種指訴實與虛設行號無涉：
按「稱委任者，謂當事人約定，一方委託他方處理事務，他方允為處理之契約。」民法第528條定有明文。查原告委任正雷公司代為購買原物料及收付款項，並依約給付報酬，而力橋公司委任原告進行加工勞務並收取居間仲介報酬，均已依法成立委任契約，自無疑義。原告雖擁有廠房設備，然因帳戶遭凍結無法收付款項，致難以維持公司正常營運，為數百人生計著想，故由力橋公司對外承接代工訂單後複委託原告進行加工，並由原告委託正雷公司代為處理購料及款項收付事宜，上述交易均已依營業稅法規定開立發票，尚無違反相關規定。上述檢察官起訴書指訴原告有利用人頭之情事等語，實與正雷及力橋二公司是否為虛設行號無涉；再者，正雷公司進口貨物取得相關憑證，並按代收代付轉開發票予原告作為入帳憑證，原告確有進貨行為，列報進項憑證亦屬當然，且原告事實上確有受託進行冷熱軋鋼捲之加工業務，其開立應稅發票亦符合現行稅法相關規定，然訴願決定及原處分卻指正雷及力橋等二公司協助原告逃漏鉅額營業稅，顯與事實不符。
五、本件原告與正雷及力橋公司間有實際交易事實，應適用財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函免予補稅處罰：
（一）參酌財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函謂：「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第000000000號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰」。
（二）本件原告與正雷及力橋公司往來交易尚非複雜，進、銷項資料亦已如實申報繳納，且管區稽徵所亦未將正雷及力橋公司視同虛設行號，仍按期依其申請給予統一發票，並依常例每二個月接受其申報及繳納營業稅，在如此事證明確之前提下，卻單單僅以證據力不明之檢察官起訴書，逕將合法交易指為非法，然檢察署之起訴書僅供參考，不得作為認定是否有實際交易之證據，稽徵機關仍須就相關交易資料加以查證認定，此有最高行政法院87年度判字第239號判決足資參照。是被告顯然違反其職權行使有利不利一律注意之原則，並於其證據調查義務有違。是本件原告與正雷與力橋公司間有實際交易事實，應適用財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函免予補稅處罰，始為正辦。
六、原告系爭交易並無逃漏稅捐之意圖，被告逕按稅捐稽徵法第44條論處，實已過苛，理由如下：
（一）就稅捐稽徵法第44條之立法目的觀之，參照該條文65年10月22日增訂前於立法院聯席審查會討論資料，就行政院原草案條文增訂說明謂：「1、規定取得憑證或給予憑證之義務。2、憑證係記帳之依據，帳冊又為課稅之依據，故原始憑證之保存，關係至為重大。」等語，可知稅捐稽徵法第44條增訂之目的，在於「確實取具及保存帳證，以確保國家稅捐之稽徵」。易言之，稅捐稽徵法第44條之立法目的，在確保國庫稅捐之徵收，於交易環節中不要有所遺漏。本件原告及正雷公司對於系爭交易事實均已如實納稅，此為被告所認同，然既無逃漏稅捐之情事，倘依稅捐稽徵法第44條規定處以裁罰，實與該條文之立法目的相悖，違反適當性、必要性、及狹義比例原則，難謂合於行政程序法第7條所定比例原則之衡量；況且，正雷公司亦為依法設立之公司，且於會計師查核簽證之財務報表附註亦已明確揭露彼此為關係人，基於此情，原告尚不致於有故意虛列憑證或藉由交易安排以逃避稅捐之惡意，被告機關卻裁以重罰，顯然過當；況法律不以處罰人民為目的，主管機關實應於合法範圍內盡力協助企業之永續經營為是。
（二）且就原告委託正雷公司代為收付款項一事，債權銀行曾委託安侯企業管理股份有限公司執行財務控管，由安侯企業管理股份有限公司就正雷公司名下之監控帳戶逐筆審核後才准予付款（印章係由安侯企業管理股份有限公司保管），此檢呈資金控管專案報告及一份會議記錄供貴院參酌，從資金控管專案報告第5頁即載明「因貴公司已遭金融機構拒絕往來之客戶，故無法自行開立支票、本票等相關付款，為維持公司繼續營運，公司同意於泛亞銀行開立振安公司活存帳戶（新台幣及美金各一）並委由正雷公司於泛亞銀行高雄分行開立活存及支存帳戶各一，作為現金監控專戶」，上開資料足以證明原告透過正雷公司以辦理進貨以及執行代工勞務，其目的均為維持公司繼續營運，尚非為稅捐規避之考量，倘如被告所述須以原告直接向國外供應商進貨及受任加工勞務，則原告於88年12月至93年4月之期間，絕不可能有任何交易發生，因原告早已無法繼續經營而停止營業。是以，透過正雷公司以進行交易誠屬保障債權人及公司員工之權宜之計，且於繼續營業下正常繳納營業稅及營利事業所得稅，增加政府稅收，原告絕無稅捐規避或損害國庫稅捐徵收之可能，惟被告機關卻對此種財務困難權宜實施之交易模式，對於原告所有交易均按稅捐稽徵法第44條裁以未取得實際交易對象憑證之重罰，而將事實上有存在必要且具合法公司資格之正雷公司視同虛設，此項認定無異扼殺原告重建更生之可能性，且被告除對原告裁罰外，對於所有與正雷及力橋公司交易之廠商，均認定為與虛設行號交易，共計核定應補徵稅額達9千餘萬元，罰鍰金額更逾2億5仟萬元之鉅。然究本件原告之交易確屬合法，亦未有違反或影響稅捐核課正確性之情形，對於國家稅收根本未造成任何減損，原告僅為確保債權人債權之實現且使員工生計得以維持之目的，與債權人協議以此種交易模式使相關廠房設備得以繼續利用生產，卻僅因檢調單位之不明指控，即遭處如此鉅額補稅及罰鍰處分，顯然已逾越保障國庫稅捐之目的，形成對於合法經濟活動之干涉與剝奪，無異假借課稅之名行扼殺產業生存，逾越稅法規範目的而對人民財產權及生存權之恣意侵奪。
七、綜上所述，原告並無違反加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第9條第1項第1款、第51條第5款暨稅捐稽徵法第44條等規定情事，被告未予詳查，逕以未經判決確定之檢察官起訴書所訴事實，即援引財政部83年函釋對原告課以補徵營業稅及罰鍰之處分，顯然未盡其證據調查義務，並對原告之財產權造成侵害，應予撤銷等語。
貳、被告答辯意旨則謂：
一、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證,未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第44條所規定。次按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：1、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業︰．．．5、虛報進項稅額者。」「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。．．．」分別為營業稅法第19條第1項第1款、第51條第5款暨同法施行細則第52條第1項、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法（下稱會計帳簿憑證辦法）第21條所明定。又「為符合司法院大法官會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：．．．２、有進貨事實者：（１）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。（２）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。．．．」「關於營業人有進貨事實而取得虛設行號開立之發票申報扣抵銷項稅額案件，如該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨人，且經查明開立發票之虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其申報之應納稅額繳納者，可依本部83年7月9日台財稅第000000000號說明二（一）2規定辦理。．．
．」亦為財政部83年7月9日台財稅第000000000號及84年3月24日台財稅第000000000號函所明釋。
二、原告於89年2月至92年12月間，進貨金額計1,250,426,420元，未依法取得憑證，而以非實際交易對象之涉嫌虛設行號正雷公司及力橋公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額62,521,345元，有被告93年10月5日財高國稅審三字第0930061785號刑事案件移送書附案可稽，經被告原查審理結果，乃依首揭規定，核定補徵營業稅62,521,345元，並依稅捐稽徵法第44條規定裁處行為罰62,521,321元。另原告於89年4月至92年12月間銷售貨物金額2,711,822,658元，未依規定開立統一發票交付實際買受人，卻開立統一發票予非實際交易對象之正雷公司及力橋公司，亦依稅捐稽徵法第44條規定處以5％處罰鍰135,591,132元，合計裁處罰鍰198,112,453元，揆諸首揭規定，本無不合。惟復查時經查調被告營業人進銷項交易對象彙加明細表及營業稅年度資料查詢逐筆發票明細等資料核對結果，原告89年2月至92年12月間未依法取得憑證，而以非實際交易對象之涉嫌虛設行號正雷公司及力橋公司開立之統一發票，作為進項憑證合計為1,174,767,298元，虛報進項稅額應補徵營業稅58,738,385元，並按稅捐稽徵法第44條規定，就其未依規定取得他人憑證，經查明認定之總額1,174,767,298元裁處5％罰鍰58,738,364元。另原告於89年4月至92年12月間銷售貨物，未依規定開立統一發票交付實際買受人，卻開立統一發票予正雷與力橋公司之金額應為2,701,413,923元，依稅捐稽徵法第44條規定，就其未依規定給予他人憑證，經查明認定之總額2,701,413,923元，裁處5﹪罰鍰為135,070,696元，並於復查決定時分別追減營業稅3,782,960元，罰鍰4,303,393元，核無不合，請予維持。
三、正雷公司及力橋公司涉嫌虛設行號業經高雄地檢署檢察官94年5月31日93年度偵字第17477號起訴書起訴在案，依據起訴書內容略以：甲○○係 安鋒 公司及振安公司（即本件原告）之負責人， 朱安雄 係擔任總經理，並為該二家公司之實際負責人， 黃江清 則為原告負責財會部門之副總經理， 蘇金珠 為力橋公司之負責人， 黃建霖 為正雷公司之負責人。緣甲○○、朱安雄及黃江清為避免安鋒公司及振安公司之銀行帳戶及財產遭法院及法務部行政執行署高雄行政執行處（下稱高雄行政執行處）強制執行，並得以繼續掌握其營運上所需之資金，於取得黃建霖、蘇金珠之同意後，於88年2月成立正雷公司，由黃建霖擔任正雷公司之登記負責人，91年7月間成立力橋公司，由蘇金珠擔任力橋公司之登記負責人，由甲○○及朱安雄擔任該二家公司之實際負責人，黃江清則負責日常之運作，均明知安鋒公司及振安公司將受強制執行，且正雷及力橋公司僅規劃作為安鋒及振安公司旗下並無人員編制之人頭公司，帳務及會計帳冊資料均交由安鋒公司及振安公司之財會部門人員代為處理並保管，並自88年1月29日起，製作正雷公司與安鋒公司及振安公司間之委任合約，委由正雷公司代為收取安鋒公司及振安公司之貨款並代為支付費用。又正雷及力橋公司與安鋒公司及振安等公司間，並無實際之交易發生，係作為安鋒、振安公司對外調度資金所用，而正雷及力橋公司申請設立時應收足之股款，股東並未實際繳納；於92年1月間，債權人已對安鋒公司及振安公司之應收帳款執行扣押命令，遂由振安公司與力橋公司於92年3月3日簽訂代工生產合約，由力橋公司對外接受訂單後，再委由振安公司代工生產，或經由振安公司再轉交予安鋒公司代工生產，力橋公司於收取客戶之代工款項後，方將應支付予振安公司之代工款匯入正雷公司所開設之帳戶內，並以此方式隱藏安鋒公司及振安公司之財產，均足生損害於全體債權人。
正雷及力橋公司並將上開未發生實際交易之不實事項分別填製會計憑證而記入正雷及力橋公司之會計帳冊內，藉以製造出正雷、力橋公司與安鋒公司、振安公司間，具有實質交易之假象，同時正雷及力橋公司並依據前開未實際發生之交易，開立統一發票供安鋒公司、振安等公司作為進項來源之會計憑證，以作為申報營業稅使用，藉以協助安鋒公司、振安等公司逃漏鉅額營業稅。本件經查核後，認定正雷、力橋公司係自設立開始即未實際對外營業，且該二家公司並無實際進、銷貨之事實，卻開立鉅額之統一發票供安鋒公司及振安等公司扣抵進項稅額，顯係以虛設行號協助安鋒公司及振安等公司逃漏營業稅捐。
四、參最高行政法院行政法院87年7月份第1次庭長及評事聯席會議之決議略以「．．．營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該非交易對象之人是否已按其所開立之該發票金額報繳營業稅，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」意旨，原告雖有進貨事實，惟未取得真正交易對象所開立之合法憑證，卻以非實際交易對象正雷公司及力橋公司所開立之統一發票充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額，核有取得不得扣抵憑證，並以該進項稅額扣抵銷項稅額情事，洵堪認定。又正雷公司及力橋公司設立時，股東既無實際出資，亦無人員編制及營業場所，其與原告間之代收代付委任合約書之製作、帳務及會計帳冊資料，均交由安鋒公司及原告之財會部門人員代為處理並保管。故正雷公司及力橋公司僅係作為安鋒公司及原告對外調度資金以及避免其銀行帳戶、財產等遭強制執行時，得以繼續掌握營運上所需之資金所用，案經高雄地檢署檢察官認定其為無實際營業之虛設行號，原告自無可能與該二家公司有實際進銷貨之事實，核無財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號令釋免予補稅處罰之適用。
五、另依正雷公司負責人黃建霖92年12月4日於法務部調查局南部地區機動工作組（下稱調查局南機組）所作談話筆錄稱「．．．我只是掛名的負責人，詳情要問黃江清、 呂瑞淂 他們。．．．」。而擔任力橋公司股東及正雷公司董事之 黃清江 92年12月4日及93年2月5日於調查局南機組所作談話筆錄亦自承略以，正雷及力橋公司僅規劃作為安鋒公司及原告旗下並無人員編制之人頭公司，帳務及會計帳冊資料均交由安鋒公司及原告之財會部門人員代為處理並保管；前揭二家公司係為避免安鋒公司及原告資金遭扣押、延續原告生存及調度資金而代收代附代工款而設立之公司，並未對外營業。另原告財務課長 陳國雄 92年12月4日更稱「．．．正雷及力橋公司與安鋒集團內之公司並無業務往來，僅為集團內作為代收代付之公司．．．」等情，並經高雄地檢署檢察官認定前揭二家公司為無實際營業之虛設人頭公司，則原告與該二公司間顯難認有真實交易之情事，原告未提供反證以實其說，參諸最高行政法院行政法院36年判字第16號判例：「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」意旨，所辯自難採憑等語。
壹、程序部分：理由被告代表人原為 邱政茂 局長，於96年8月3日變更為乙○○局長，復於97年1月16日變更為陳金鑑局長，均經被告新任代表人分別具狀聲明承受訴訟，依法核無不合，應予准許，先此敘明。
貳、實體部分：
一、按「有左列情形之一者，視為銷售貨物：．．．3、營業人以自己名義代為購買貨物交付與委託人者。．．．」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：1、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業︰．．．5、虛報進項稅額者。」「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。．．．」分別為營業稅法第3條第3項第3款、第19條第1項第1款、第51條第5款暨同法施行細則第52條第1項及會計帳簿憑證辦法第21條所明定。次按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證,未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第44條所規定。次按「為符合司法院大法官會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：．．．2、有進貨事實者：（1）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。（2）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。．．．」經財政部83年7月9日台財稅第000000000號函釋在案。揆諸前揭財政部函釋意旨，係財政部本於行政主管機關之地位，就如何貫徹營業稅法執行所為闡明法規原意之行政規則，核與母法規定之意旨相符，得予以援用。
二、經查，本件被告以原告於89年2月至92年12月間，進貨金額計1,250,426,420元（不含稅），未依法取得憑證，而以非實際交易對象之涉嫌虛設行號正雷公司及力橋公司開立之統一發票，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額62,521,345元，案經被告核定補徵營業稅62,521,345元，並以其未依規定取得憑證依稅捐稽徵法第44條規定處罰鍰62,521,321元。另於89年4月至92年12月間銷售貨物金額2,711,822,658元，未依規定開立統一發票交付實際買受人，卻開立統一發票予非實際交易對象之正雷公司及力橋公司，按其未依規定給與憑證查明總額處5%罰鍰135,591,132元，合計共處罰鍰198,112,453元。原告不服，申經復查結果，准予追減營業稅3,782,960元及罰鍰4,303,393元，其餘仍未准變更等情，有被告專案申請調檔統一發票查核清單及違章案件核定稅額通知書、94年度財高國稅法違字第1Z000000000號罰鍰處分書、復查決定書等影本附於原處分卷可稽，洵堪認定。
三、原告提起本件行政訴訟，無非以：（一）正雷公司及力橋公司均為依法設立登記之公司，正雷公司受原告委託代購物料，並依法開立統一發票予原告，而力橋公司對外承攬鋼捲加工業務，於取得訂單後複委託予原告進行加工，並賺取中間價差，上開交易行為與出售統一發票牟利尚屬有別；且正雷公司從事受託業務，所獲取之收入為委任勞務報酬，而力橋公司賺取加工收入差額，兩者均有實際交易事實，與虛設行號無銷售事實亦有不同；又原告委任正雷公司及力橋公司處理之事務，為業務經營所必須，均有實質進貨或勞務受理並支付進項稅額之事實，與未有交易卻取得虛設行號發票以列報進項成本者，亦屬不同。（二）本件事實背景係因原告發生財務危機，銀行帳戶被凍結，無法以本身名義開立信用狀進口貨物、承攬代工業務及收付貨款，為使公司得以繼續經營，避免影響員工生計，故由力橋公司對外承攬業務複委託予原告進行加工，並由原告委託正雷公司代為購買物料及備品並代為收付款項，而正雷公司及力橋公司受原告委託從事業務，均已依法開立發票並繳納營業稅，且各年度之營業收入亦如實申報，尚非以出售統一發票牟利為目的。被告逕依虛設行號論斷，顯然違反行政機關應遵守之「有利不利1律注意」之原則。（三）正雷公司及力橋公司現在仍然有向稽徵機關購買統一發票，如該公司為虛設行號，稽徵機關實務上必定停止供應發票，由此可證，稽徵機關本身亦認定正雷公司及力橋公司非屬虛設行號。（四）又檢察官之起訴書僅可供參考，不得作為認定是否有實際交易之證據，本件依財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函釋意旨，被告仍應覈實查核原告與正雷公司、力橋公司間之進、銷貨情形，始得據以補稅處罰。（五）原告委託正雷公司代為收付款項一事，債權銀行曾委託安侯企業管理股份有限公司執行財務控管，由安侯企業管理股份有限公司就正雷公司名下之監控帳戶逐筆審核後才准予付款（印章係由安侯企業管理股份有限公司保管），此檢呈資金控管專案報告及一份會議記錄供貴院參酌，從資金控管專案報告第5頁即載明「因貴公司已遭金融機構拒絕往來之客戶，故無法自行開立支票、本票等相關付款，為維持公司繼續營運，公司同意於泛亞銀行開立振安公司活存帳戶（新台幣及美金各一）並委由正雷公司於泛亞銀行高雄分行開立活存及支存帳戶各一，作為現金監控專戶」，上開資料足以證明原告係透過正雷公司以辦理進貨以及執行代工勞務，其目的均為維持公司繼續營運，尚非為稅捐規避云云，資為爭執。
四、惟查：
（一）本件原告及安鋒公司之負責人為甲○○，朱安雄擔任該二家公司之總經理，並為該二家公司之實際負責人，黃江清則為原告負責財會部門之副總經理。因甲○○、朱安雄及黃江清為避免原告及安鋒公司之銀行帳戶及財產遭法院及高雄行政執行處強制執行，並得以繼續掌握其營運上所需之資金，於取得黃建霖、蘇金珠之同意後，於88年2月成立正雷公司，由黃建霖擔任正雷公司之登記負責人，91年7月間成立力橋公司，由蘇金珠擔任力橋公司之登記負責人，由甲○○及朱安雄擔任該二家公司之實際負責人，黃江清則負責日常之運作，正雷及力橋公司作為規劃原告、安鋒公司業務之無人員編制公司，帳務及會計帳冊資料均由原告、安鋒公司之財會部門人員代為處理並保管，並自88年1月29日起，製作原告與正雷公司與安鋒公司間之委任合約，原告委由正雷公司代為收取原告、安鋒公司之貨款並代為支付費用。又92年1月間，債權人已對原告及安鋒公司之應收帳款執行扣押命令，遂由原告與力橋公司於92年3月3日簽訂代工生產合約，由力橋公司對外向原告等廠商接受訂單，而力橋公司接獲訂單後委由原告代工生產，或經由原告再轉交予安鋒公司代工生產，力橋公司於收取代工款項後，將應支付予原告之代工款匯入正雷公司開設之帳戶內，正雷及力橋公司並將上開交易之事項分別填製會計憑證而記入正雷及力橋公司之會計帳冊內，同時力橋公司依據前開交易，開立統一發票供原告作為進項來源之會計憑證，供申報營業稅使用等情，有原告與正雷公司、力橋公司之委任合約書、轉帳傳票、統一發票、原告提出正雷 代振安 （安鋒）採購國外物料之納稅流程圖、原告之說明書、原告提出之力橋接單委託振安（安鋒）代工開立發票及資金繳稅流程圖、力橋公司轉帳傳票等影本、振安公司財務課課長陳國雄於92年12月4日在調查局南機組之談話紀錄、安鋒及原告董事長甲○○於93年1月9日在調查局南機組之談話紀錄及高雄地檢署檢察官94年5月31日93年度偵字第17477號起訴書附於原處分卷及本院卷可稽，自堪認定。又力橋公司負責人蘇金珠於92年12月26日在調查局南機組陳稱：「．．．約在91年間朱安雄表示要成立一家新公司，拜託我掛名擔任負責人，並願意支付每個月新台幣一萬元，我答應後，朱安雄便派一位小姐（是誰我已不記得）帶來相關的資料要我簽名、用印，我那時才知道前述朱安雄要我掛名擔任負責人的新公司是『力橋公司』，我簽名、用印後小姐便拿走資料，之後辦理公司設立的情形我就不清楚了。」「我實際上在力橋公司並沒有負責任何職務，對公司的營運情形並不清楚，據我所知力橋公司的實際操作都是黃江清在負責。」「振安鋼鐵公司委託力橋公司代訂貨品及代收貨款之合約書並不是我簽章，印章也不是我的，至於何人以我的名義簽訂我並不清楚。」等語；正雷公司負責人黃建霖於92年12月4日在調查局南機組陳稱：「．．．我本人僅係掛名擔任負責人，並未實際出資，．．．我不知道正雷公司與力橋公司之間有何關係，至於公司地址為何設在高雄市○○區○○街○○號，我也不清楚，我只是掛名負責人，詳情要問黃江清、呂瑞得他們。．．．我不清楚正雷公司與尚興鋼鐵公司、安鋒鋼鐵公司及振安鋼鐵公司間有無業務往來，．．。」等語；另安鋒公司負責財會部門之副總經理黃江清於92年12月4日及93年2月5日在調查局南機組亦陳稱：「安鋒及振安公司自87年陸續發生跳票事件後，為避免收入代工款項存入銀行帳戶後被查封，無法支付公司營運開銷及員工薪資，總經理朱安雄即指示另行設立正雷股份有限公司及力橋有限公司，以代收安鋒、振安公司收入及代付安鋒、振安開銷款項，我當時即依指示找來我弟弟黃建霖設立正雷股份有限公司，及另外由公司找來蘇金珠設立力橋有限公司，正雷及力橋公司均未實際對外營業，僅係依安鋒、振安公司指示來進行前開資金調度作業；其後92年1月間行政執行處發文要求尚興鋼鐵公司停止支付安鋒公司及振安公司代工費之執行命令，所以我們即以改由力橋公司直接與尚興鋼鐵公司簽約，再委託安鋒及振安公司代工之方式，以規避無法收到尚興鋼鐵公司代工款項之情形。」「正雷及力橋公司本即係為安鋒及振安公司避免資金遭扣押、延續公司生存及調度資金而代收代付代工款而設立之公司，並未實際對外營業。」「力橋公司是由當時的安鋒、振安公司總經理朱安雄找來蘇金珠擔任名義負責人，我與蘇金珠都未實際出資，正雷及力橋公司並無實際人員編制，所有的會計帳務都是由安鋒、振安公司相關財會人員在振安公司安統大樓內與安鋒及振安鋼鐵公司會計帳務一起製作。」「正雷及力橋公司係由安鋒及振安鋼鐵公司當時的總經理朱安雄指示成立，作為安鋒及振安鋼鐵公司資金運作之用，所以當時會計帳冊自然是由總經理朱安雄指示製作，之後只是持續運作，通常透過正雷及力橋公司接進的訂單都會直接內部作帳逐筆轉給安鋒或振安公司。」等語；又原告會計課課長 蘇志錦 於92年12月4日在調查局南機組陳稱：「力橋公司及正雷公司的會計帳確是在振安鋼鐵公司的安統大樓內所製作的，承辦會計小姐是振安公司資訊室的 陳紋絮 。」原告財務課課長陳國雄於92年12月4日在調查局南機組亦陳稱：「正雷及力橋公司與安鋒集團之公司並無業務往來，僅為集團內作為代收代付之公司。」「正雷及力橋公司是安鋒及振安公司為渡過財務難關所設立的兩家人頭公司。」等語；再據原告及安鋒公司董事長甲○○於93年1月9日在調查局南機組陳稱：「因為安鋒及振安鋼鐵公司經營困難，負有大量的債務，許多資產都被強制執行，因怕資金被債權人查扣，公司無法正當運作，因此才設立正雷公司來代收代付貨款，並由黃江清負責相關的事務運作，力橋公司也是基於同樣的目的設立，也是交由黃江清來管理。」等語，此有上述證人之調查筆錄附於原處分卷足稽，綜上證詞以觀，正雷公司及力橋公司係屬無實際出資、編制人員及營業場所之公司，至為明確。
（二）另據安鋒公司副總經理黃江清於92年12月4日在調查局南機組陳稱：「安鋒及振安公司以正雷及力橋公司代收代付款項調度資金之方式，即係將『尚興鋼鐵公司』原應交付給安鋒及振安公司之代工款項支票逕行背書轉讓與正雷及力橋公司，以達成轉收轉付的目的，安鋒及振安公司與正雷及力橋公司並無實際業務往來．．．」「（問：前開尚興公司開立之支票兌現存入正雷公司帳戶後，其金額動支情形如何？由誰決定動支？）答：存入正雷公司之款項係由安鋒及振安公司在運用，所以亦是由生產部門總廠長孫光琛、副總廠長 馮國華 及我本人所組成之三人經營團隊實際在運作。」「（問：力橋公司之業務既係代『振安鋼鐵公司』接單銷貨給尚興鋼鐵公司，而依92年4月份力橋公司所申報之營業稅資料，該公司對振安公司有『銷』項金額78,352,139元，另對尚興鋼鐵公司有『進』項金額同為78,352,139元，請問原因、詳情為何？）答：如前述，力橋公司即係代表安鋒公司及振安公司與『尚興鋼鐵公司』簽約並收取款項，再將資金交由安鋒及振安公司實際運用。」等語，亦有該調查筆錄附於原處分卷可參，顯見正雷公司及力橋公司僅係作為原告及安鋒公司對外代收代付款項之媒介，所得款項亦係由原告與安鋒公司自行運用，益足徵正雷公司及力橋公司對外與其上、下游營業人之整體交易流程，均係由原告及安鋒公司一手規劃、主導，在外觀上雖以正雷公司及力橋公司名義對外進口貨物、承攬代工業務及代收代付貨款，惟實質上，原告及安鋒公司始為直接交易主體。
（三）次按公司既係以營利為目的，依照公司法組織、登記、成立之社團法人。因此，所謂公司之設立，乃指創設營利社團法人之公司，須組織公司團體，並登記成為法律上之人格者。其程序須依公司法相關規定登記，並發給執照後，始得成立，而成為社團法人。此參公司法第6條規定：「公司非在中央主管機關登記後，不得成立。」即明。是經中央主管機關核准設立登記後始取得法人人格，即得為法律上權利主體。惟因部分公司股東或成員往往濫用公司人格，造成不公平或危害公共利益之情形，故法律仍有防治此現象之必要。大體而言，在公司人格遭濫用之情事，解決方式有二，其一係撤銷或解除為達不正當目的而被利用之公司，全面地、絕對地以國家公權力剝奪其人格，如公司法第34條規定，其二在國家公權力尚未剝奪其人格，如公司有為達不當目的而被利用，濫用公司法人格之情事，則在特定法律關係中，仍得以否認公司之獨立人格，即在此情形，應否認遭濫用之公司之人格，不認其於特定法律關係中有獨立之人格，此即所謂公司人格否認之理論或稱揭穿公司之面紗理論。（參照 范建得 著，論公司人格之否認，財經法論集- 柯芳枝 教授六秩華誕祝賀文集，第4頁）準此，倘母公司合法成立子公司，此時子公司係被合法設立用來區分和限制母公司責任之歸屬，應承認該子公司人格，惟若子公司隱藏其他目的（如歸避債權等），則此時子公司之法人人格即應予否認，不能認係合法設立。本件正雷公司及力橋公司係因甲○○、朱安雄及黃江清為避免原告及安鋒公司之銀行帳戶及財產遭法院及高雄行政執行處強制執行，並得以繼續掌握其營運上所需之資金而成立之公司，由甲○○及朱安雄擔任該二家公司之實際負責人，正雷公司及力橋公司均無實際出資、編制人員及營業場所之公司，且正雷公司及力橋公司之帳務及會計帳冊資料均交由原告及安鋒公司之財會部門人員代為處理並保管，正雷及力橋公司主要係規劃振安公司及安鋒公司之業務，並自88年1月29日起，原告委由正雷公司代為收取款項並代為支付費用。92年1月間，債權人已對原告及安鋒公司之應收帳款執行扣押命令，遂由力橋公司對外向原告接受訂單後，復委由原告代工生產，或經由原告再轉交予安鋒公司代工生產，另由力橋公司將應支付予原告之代工款匯入正雷公司開設之帳戶，故正雷公司及力橋公司主要係作為原告及安鋒公司對外調度資金以及避免其銀行帳戶、財產等遭強制執行，得以繼續使用營運上所需資金所用之公司。由上開自原告、安鋒公司與正雷公司、力橋公司間簽約及取貨等交易模式觀之，92年間債權人已對原告及安鋒公司之應收帳款執行扣押命令，正雷公司及力橋公司為避免原告及安鋒公司之銀行帳戶、財產等遭強制執行，由原告及安鋒公司規劃正雷公司及力橋公司對外與其上、下游營業人之整體交易，以隱藏振原告及安鋒公司之財產免受強制執行，使原告及力橋公司得繼續營業，則正雷公司及力橋公司成立之目的並非在限制原告或安鋒公司之責任，即正雷公司及力橋公司並非被設立用來區分或限制責任之歸屬。況正雷公司及力橋公司非為分擔原告或安鋒公司之風險所尋求之責任分擔（例如由不同之子公司來執行交易等，以降低母公司之風險），正雷公司及力橋公司無實際出資，亦未有適當投資，原告、安鋒公司與正雷公司及力橋公司之實際負責人、營業項目、營業場所、構成員實質上均相同，原告、安鋒公司及正雷公司、力橋公司之事務並非獨立而且確定，故在法律上原告、安鋒公司及正雷公司、力橋公司之人格雖不同，權利主體互異，然原告、安鋒公司及力橋公司、正雷公司乃屬濫用公司之型態，利用正雷公司及力橋公司對外與其上、下游營業人之整體交易流程，達成外觀上以正雷公司及力橋公司名義對外進口貨物、承攬代工業務及代收代付貨款，以避免原告及安鋒公司之銀行帳戶、財產等遭強制執行，依權利濫用原則及公司人格否認之理論，於本件原告與正雷、力橋公司交易之情形，應否認正雷及力橋公司之公司人格，實質上原告之實際交易對象即為相關廠商而非正雷及力橋公司，自無法認定原告有向正雷公司、力橋公司實際進貨或銷貨之事實。從而，原告主張其與正雷公司及力橋公司確有實際交易乙節，尚非可採。
（四）復觀諸正雷公司、安鋒公司及力橋公司與原告所簽訂「委任合約書」，形式上雖係由雙方負責人甲○○與黃建霖、蘇金珠所簽訂，但實際上並非由雙方負責人所簽訂，而係經訴外人朱安雄指示，由安鋒公司及原告之財會部門人員製作等情，業經振安公司負責人甲○○於93年1月9日調查局南機組陳稱：「問：（提示：振安鋼鐵公司與力橋公司簽立、安鋒鋼鐵公司與正雷公司簽立之『委任合約書』）前開合約書上有振安、振安鋼鐵公司及你個人之印文，是否係你本人親自與力橋公司蘇金珠及正雷公司黃建霖所簽訂？答：．．．振安鋼鐵公司與力橋公司簽立及安鋒鋼鐵公司與正雷公司簽立之『委任合約書』，並不是我親自與他們兩人簽訂，．．．應該是公司內的財務部門人代我簽訂。」等語，及力橋公司負責人蘇金珠於92年12月26日調查局南機組陳稱：「問：（提示：振安鋼鐵公司與力橋公司簽立之『委任合約書』），本『委任合約書』上有力橋公司及你個人之印文，請問此一振安鋼鐵公司委託力橋公司代訂貨品及代收貨款之合約書是否係你本人簽訂？何時、何處與何人簽訂？簽訂本約之目的於何？答：這份振安鋼鐵公司委託力橋公司代訂貨品及代收貨款之合約書，並不是我簽章，印章也不是我的，至於何人以我的名義簽訂，我並不清楚，該合約書有何作用，我也不清楚，因為我只是掛名力橋公司的負責人，詳情要問黃江清。」等語，經核均與安鋒公司副總理黃江清於93年2月5日在調查局南機組之陳述：「力橋及正雷公司本即是安鋒及振安鋼鐵公司所使用的公司，登記負責人蘇金珠、我弟弟黃建霖與這兩家公司的印鑑也都由安鋒及振安鋼鐵公司的財會部門分由不同人員保管，所以振安公司與力橋公司簽立及安鋒鋼鐵公司與正雷公司簽立之『委任合約書』，都是經朱安雄總經理指示，由 安峰 及振安鋼鐵公司的財會部門人員製作。」相符，並有上開調查筆錄及委任合約書影本附於原處分卷可參，足認該「委任合約書」，係原告及安鋒公司形式上製作，用以應付稽徵機關查核之用，自不足以證明原告與正雷公司及力橋公司確有實際交易事實。至原告雖提出安侯企業管理股份有限公司出具之專案雙週會議報告書及原告89.12.26控管會議紀錄書，以證明原告透過正雷公司以辦理進貨以及執行代工勞務，其目的均為維持公司繼續營運，非為稅捐規避云云。惟查卷附安侯企業管理股份有限公司出具之專案雙週會議報告書及原告89.12.26控管會議紀錄書之記載，僅有泛亞銀行一家銀行劉副處長代表出席會議，其餘均為KPMG及振安公司人員，並無其他債權人出席，則縱上開安侯企業管理股份有限公司出具之專案雙週會議報告書及原告89.12.26控管會議紀錄書屬實，亦僅能證明原告為使其公司繼續營運，透過正雷公司代替原告進貨以及執行代工勞務、由力橋公司代替原告接訂單之情，惟尚無法證明原告與正雷公司及力橋公司確有實際之交易事實，亦不足以證明原告及正雷公司、力橋公司無對債權人誤導或詐欺之行為，或無隱藏原告及安鋒公司之財產之情事，自難憑此為有利原告之論據。
（五）又按證人在調查機關調查中及在檢察官偵查中所為之陳述，據其陳述所作成之筆錄，非不得作為文書證據，作為認定事實之憑據（最高行政法院88年度判字第3412號判決意旨參照）。是本件相關之安鋒公司及振安公司負責人甲○○、安鋒公司副總經理黃江清、振安公司會計課長蘇志錦、財務課課長陳國雄、力橋公司負責人蘇金珠及正雷公司負責人黃建霖等人於調查局南機組之調查筆錄，自得作為文書證據，作為認定事實之憑據。原告主張調查局南機組所為之調查筆錄僅可供參考，不可作為認定是否有實際交易之證據，被告仍須就相關交易資料加以查證認定云云，即不足採。另原告主張被告既按期繼續核准並發給正雷公司及力橋公司統一發票購票證明，可證被告亦肯認正雷公司及力橋公司非屬虛設行號云云。惟查，依據被告所訂定「遏止虛設行號列管查核機制作業要點」，對於已移送檢察署或經檢察署起訴之涉嫌虛設行號，係以限量或按月核章方式管制發票之發售；對於法院判決確定之虛設行號，則停售統一發票。是原告此部分之主張，容有誤解，亦難採取。
（六）至原告訴稱正雷公司及力橋公司並不符合虛設行號之要件，依財政部95年5月23日台財稅字第9504535500號函釋意旨，應免予補稅處罰云云。揆諸首揭財政部83年7月9日台財稅第000000000號函意旨，係就營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件，分別不同情形，予以裁罰，固非無見，惟觀之前揭營業稅法第19條第1項第1款、第51條第5款暨同法施行細則第52條第1項、會計帳簿憑證辦法第21條及稅捐稽徵法第44等條文，均未就虛設行號予以明確定義，足見「虛設行號」一詞，並非上開營業稅法等條文之法定用語。而按最高法院92年度判字第1738號判決意旨，以「虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，自已構成逃漏稅，依營業稅法第51條第5款規定，應予追繳稅款，並按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，及停止其營業。」觀之前揭判決意旨，可知所謂虛設行號，係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故倘營利事業未有出售統一發票牟取不法利益之行為，且與交易相對人間亦有銷售事實，即非上開虛設行號之類型。本件正雷公司及力橋公司非以出售統一發票牟取不法利益為業，此經被告於96年11月13日在本院言詞辯論筆錄所自陳，是正雷公司及力橋公司並不符合虛設行號之要件，則被告94年度財高國稅法違字第1Z000000000號處分書，認定正雷及力橋公司係為虛設行號，固有瑕疵。然依首揭說明，原告及正雷公司、力橋公司之交易行為，係隱藏規避執行之目的，且正雷公司及力橋公司銷售貨物之事實暨原告進貨並支付進項稅額之事實，為原告與安鋒公司虛構之交易安排，原告與正雷公司、力橋公司間並無實質進貨、銷貨事實，則原告取得非實際銷貨人出具之憑證、交付非實際買受人之憑證，仍無法免罰，故縱正雷及力橋公司非虛設行號，然仍無礙原告違章行為之成立，尚無財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函釋之適用。
五、綜上所述，原告之主張，均無可採。原告取得非實際交易對象正雷公司及力橋公司開立之統一發票據以申報扣抵銷項稅額，另原告銷售貨物亦未依規定開立發票交付實際買受人，卻交付予正雷公司及力橋公司之違章行為，堪以認定。故被告對原告補徵營業稅62,521,345元，並按查明認定總額處5％罰鍰計62,521,321元；另於89年4月至92年12月間銷售貨物金額2,711,822,658元，未依規定開立統一發票交付實際買受人，並按查明認定總額處5％罰鍰135,591,132元，合計共處罰鍰198,112,453元，嗣經被告復查決定，准予追減營業稅3,782,960元及罰鍰4,303,393元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果均不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國97年3月31日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官呂佳徵
法官林勇奮法官蘇秋津以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中華民國97年3月31日
書記官洪美智