裁判字號：臺中高等行政法院94年訴字第178號判決
裁判日期：民國94年06月22日
裁判案由：贈與稅
臺中高等行政法院判決
94年度訴字第00178號原告甲○○訴訟代理人 吳如璟 被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丙○○上列當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國94年2月4日台財訴字第09300528400號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣被告機關個案調查原告之女 林川芳 90年度綜合所得稅案時，查得原告分別於民國87年5月6日、5月22日、8月24日及11月2日將現金新台幣（下同）3,000,000元、1,000,000元、2,000,000元及7,000,000元，合計13,000,000元存入其女林川芳華南商業銀行（下稱華南銀行）斗六分行定期存款帳戶，且定存利息均未轉回原告帳戶等情事，被告乃依遺產及贈與稅法第4條第2項規定核定贈與總額為13,000,000元，贈與淨額為12,000,000元，應納稅額2,255,000元，並依同法第44條規定按應納稅額加處1倍罰鍰2,255,000元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭經訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
⒈按「稅捐之核課期間為五年」，又「核課期間內未經發現
應徵之稅捐，以後不得再補稅處罰。」為稅捐稽徵法第21條所明定。原告於87年間借用女兒林川芳在華南銀行斗六分行綜合存款帳號000000000000，分別存入定期存款3,000,000元、1,000,000元、2,000,000元、7,000,000元，合計13,000,000元，存款均由原告本人辦理。被告於91年3月29日以中區國稅法二字第0910018809號函請原告說明相關林川芳存款資金來源，經原告前往說明，並經被告之承辦人員 劉淑華 告知既無贈與之意思，指導應即將借用林川芳名義之存款及利息轉回原告之存款戶即可。原告即於91年4月8日將存於林川芳帳戶，自87年5月6日起至91年4月8日所生之利息合計1,820,821元，轉1,800,000元還入原告存款帳戶，並於同年4月12日將所有借用林川芳名義之定期存款1300萬元全部解約得款13,129,190元，依銀行作業規定先全數存入林川芳存款帳戶後，再轉帳領取1300萬元，存入原告之存款帳戶。並即檢呈相關資料，向被告說明處理情形後，被告即認為無贈與情事。歷經核課期間五年內（即92年12月31日）被告既已認原告無贈與情事，被告於93年4月26日對原告開徵贈與稅，已有違上述核課期間五年之規定。又被告機關指示將1300萬元存款轉回原告即可，自應有法律效力及約束力，原告不應被課稅及處罰鍰。
⒉按稱贈與者，謂財產所有人以自己之財產無償給與他人，
經他人允受而生效力之行為契約，為民法第406條及遺產及贈與稅法第4條第2項所明定。又台北高等行政法院91年度簡字第165號判決亦以「租稅法上之無償贈與，仍應兼具當事人一方以自己之財產，為無償給與他方之意思表示，及經他方允受始生效力，若欠缺無償贈與之意思表示，或經他方允受同意之行為，即難謂贈與已經成立，自不得據以補稅及處罰。」之理由准許撤銷贈與稅之訴願決定及原處分。原告於87年間，為避免治安惡劣恐遭意外，並分散利息所得以降低鉅額所得稅，在未經林川芳之同意，即利用林川芳於華南銀行斗六分行綜合存款帳號000000000000存入總額1300萬元之定期存款。自開始存款日至被告指導應將存款轉回日止，所有利息1,820,821元及存款1300萬元，均由原告使用管理，所有銀行存摺、印鑑均由原告保管，而林川芳自87年度起，每年綜合所得稅均由原告代申報。林川芳均不知所有情事，林川芳既不知有1300萬元存入其名下，即無同意受贈之意思。原告既無贈與存款予林川芳，而林川芳亦未知所有存款之情事，也未享用利息。應符上述相關法律規定，難認原告有贈與之情事，被告據以課徵贈與稅即有未洽。
⒊綜上，原告只為享每年27萬元利息免稅，將1300萬元存入
林川芳名下，絕無贈與之意思，林川芳既不知有1300萬元存款之情事，及無受贈之意思。尚請明鑑實情，准如訴之聲明之判決。
㈡被告答辯之理由：
⒈贈與總額部分：
⑴按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅
義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年‧‧‧三、未於規定期間內申報‧‧‧其核課期間為七年。」、「前條第一項核課期間之起算，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，未在規定期間內申報者，自規定申報期間屆滿之翌日起算。」為稅捐稽徵法第21條第1項第1款、第3款及第22條第1款所明定。次按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」、「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」為遺產及贈與稅法第
3條第1項、第4條第2項及第24條第1項所明定。又「納稅義務人以現金轉存其親屬名下，如經查明確屬無償贈與，應依遺產及贈與稅法第四條規定核課贈與稅。」、「稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則‧‧‧個案調查案件‧‧‧三、進行調查之作為有數個時，以最先作為之日為調查基準日。」為財政部84年6月20日台財稅第000000000號函及80年8月16日台財稅第000000000號函所明釋。再按「動產所有權之歸屬，原以占有為要件‧‧‧其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂。」前行政法院62年度判字第127號著有判例。
⑵原告於87年5月6日、22日、8月24日及11月2日分別將現
金3,000,000元、1,000,000元、2,000,000元及7,000,000元合計13,000,000元轉存入其女林川芳於華南銀行斗六分行定期存款帳戶，經被告機關核定贈與總額13,000,000元。原告不服，申請復查主張係借用該銀行帳戶買賣股票，系爭存款已全部於91年4月轉回原告帳戶，並非贈與，且經被告機關核認分散利息所得云云，經被告機關復查決定略以，查原告於本年5月6日、22日及8月24日將到期之華銀斗六分行定期存款3,000,000元、1,000,000元及2,000,000元解約存入其女前開定期存款帳戶，另於11月2日自該分行000000000000號帳戶轉帳7,000,000元存入其女定期存款帳戶，有華銀斗六分行91年1月24日（91）華斗字第15號函及轉帳收入支出傳票影本可稽，為原告所不爭，依該分行林川芳存款往來明細表、綜合存款約定書附件及客戶資料查詢單記載，系爭定期存款到期後再續存長達4年，期間存款利息均轉入其女華銀斗六分行000000000000號帳戶，該帳戶並未有股票款存入及支出紀錄，僅有利息定期存入及頻繁之小額零星自動提款機跨行提款，原告主張借用上開帳戶買賣股票尚難採據，原核定贈與總額13,000,000元並無不合，應予維持；至所稱經被告機關認定分散利息所得乙節，查原告另利用其女林川芳亞太商業銀行斗六分行（現復華商業銀行股份有限公司斗信分公司）帳戶分散利息所得，87年度108,421元、88年度262,419元及89年度165,974元經被告機關重行歸入原告之所得核課綜合所得稅，本件系爭定期存款利息仍歸屬林川芳所得核課綜合所得稅，有被告機關個案調查後檔案更正書、原告及林川芳87至89年度更正前及更正後綜合所得稅核定通知書可稽，原告所稱容屬誤解，復查後乃予維持。原告仍表不服，循序提起訴願，經財政部訴願決定略以，原告贈與之事實及證據殊為明確，原告於被告機關以91年3月29日中區國稅二字第0910018809號函請林川芳說明銀行存款資金來源後，系爭存款始於91年4月12日轉回原告帳戶，有銀行存摺影本附卷可稽，此亦為原告所不爭。綜上，系爭存款既以原告之女名義存入，參據首揭判例意旨，其物權為存款人所有，縱於查獲後已返還資金，仍不能因而得以隱藏贈與之事實，從而被告機關依首揭遺產及贈與稅法第4條第2項規定，核定原告本年度贈與總額13,000,000元，應納稅額2,255,000元，並無不當，所訴各節核不足採。本件原處分應予維持。⑶訴訟意旨略謂：本件贈與迄93年4月26日開徵時已逾5年
核課期間，被告機關開徵贈與稅有違規定；並主張借用其女林川芳銀行帳戶分散存款以自保，系爭存款及利息均由原告使用管理， 林川芳君 並不知情亦未允受云云。⑷查原告於本年5月6日、22日、8月24日及11月2日分別將
現金3,000,000元、1,000,000元、2,000,000元及7,000,000元合計13,000,000元轉存入其女林川芳帳戶，未依規定申報贈與稅，依首揭規定本件贈與稅核課期間7年至94年6月5日、22日、9月23日及12月2日截止，被告機關於93年4月8日送達開徵並未逾核課期間，原告訴稱核課期間5年至92年12月31日止，應屬誤解；另系爭定期存款到期後再續存長達4年，被告機關調查時（90年9月12日）均續存中並未轉回原告，期間存款利息均轉入其女華銀斗六分行000000000000號帳戶，又該帳戶有頻繁之小額零星自動提款機跨行提款，原告主張其女無允受之意核無足採，本件原告主張不足採據之理由，已論駁如前，原告復執前詞爭訟，所訴委不足採。
⒉罰鍰部分：
⑴按「納稅義務人‧‧‧未依限辦理遺產稅或贈與稅申報
者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰。」為遺產及贈與稅法第44條前段所明定。
⑵原告於本年贈與現金13,000,000元予其女林川芳，未依
規定申報贈與稅，經被告機關按應納稅額2,255,000元處1倍罰鍰2,255,000元。原告不服，併同本稅申請復查，經復查決定略以，本件贈與事實明確已如前述，原處罰鍰並無違誤，復查後乃予維持。原告仍表不服，併同本稅提起訴願亦遭維持，查本件原告主張不足採據之理由已論駁如前，被告機關依首揭規定處罰，並無違誤，原告復執同詞爭訟，所訴核不足採。
理由
一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」及「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」、「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」及「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰。」分別為遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第2項、第24條第1項及第44條前段所明定。次按「納稅義務人以現金轉存其親屬名下，如經查明確屬無償贈與，應依遺產及贈與稅法第四條規定核課贈與稅。」及「稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則：‧‧‧個案調查案件‧‧‧三、進行調查之作為有數個時，以最先作為之日為調查基準日。」分別經財政部84年6月20日台財稅第000000000號函及80年8月16日台財稅第000000000號函釋在案。又「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂‧‧‧。」改制前行政法院62年度判字第127號著有判例。
二、本件原告分別於87年5月6日、5月22日、8月24日及11月2日將現金3,000,000元、1,000,000元、2,000,000元及7,000,000元，合計13,000,000元存入其女林川芳華南銀行斗六分行定期存款帳戶，且定存利息均未轉回原告帳戶等情事，被告乃依遺產及贈與稅法第4條第2項規定核定贈與總額為13,000,000元，贈與淨額為12,000,000元，應納稅額2,255,000元，並依同法第44條規定按應納稅額加處1倍罰鍰2,255,000元。原告不服，循序提起本件行政訴訟。
三、經查，本件原告於87年5月6日、5月22日及8月24日將到期之華南銀行斗六分行定期存款3,000,000元、1,000,000元及2,000,000元解約存入其女華南銀行斗六分行定期存款帳戶，另於11月2日自該分行000000000000號帳戶轉帳7,000,000元存入其女前開定期存款帳戶，有華銀斗六分行91年1月24日（91）華斗字第15號函及轉帳收入支出傳票影本可稽，為原告所不爭，依該分行林川芳存款往來明細表、綜合存款約定書附件及客戶資料查詢單記載，系爭定期存款到期後再續存長達3-4年，期間存款利息均轉入其女華南銀行斗六分行000000000000號綜合存款帳戶，該帳戶並未有股票款存入及支出紀錄，僅有利息定期存入及頻繁之小額零星自動提款機跨行提款，原告於訴願時主張係借用上開帳戶買賣股票尚難採據，原核定贈與總額13,000,000元，並無不合。
四、次查，原告將現金1,300萬元存入其女林川芳華南銀行斗六分行定期存款帳戶，期間存款利息均轉入林川芳華南銀行斗六分行000000000000號帳戶，作為其女之學費、住宿費及生活費之用，並由其女以金融卡提領使用，且所生利息均由原告之女申報綜合所得稅，已據原告 陳明 在卷，並有林川芳之綜合所得稅申報書影本附卷可稽。然利息為法定孳息，係由原本使用之對價（參照民法第六十九條第二項規定），系爭款項係以林川芳名義存放於金融機構，其法律關係為民法規定之消費寄託行為（民法第六百零二條、第六百零三條參照）。系爭款項既係以受贈人林川芳名義存入金融機構，即由林川芳依渠等與金融機構之消費寄託關係取得利息，則依上開條文規定，原告所移轉予金融機構之系爭存款，其所有權自屬於林川芳。原告雖稱系爭款項係原告所有，惟依改制前行政法院62年判字第127號判例：「動產所有權之歸屬，以占有為要件，銀行、郵局、公司存款為名義存款人所有，在未提領前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權將陷於紊亂。」即物權以占有為要件，本件系爭贈與資金原告既已轉入林川芳之銀行存款帳戶，其物權即為林川芳所有，應可認定林川芳業已允受，即發生物權移轉之效力。又前開各筆存款，既均由林川芳分別於各該年度申報利息所得，已如前述，至於是否由林川芳親自填寫申報書，並不影響其申報之事實。該利息既均由林川芳分別於各該年度申報利息所得，顯示各該存款之本金，均為林川芳所有，否則何能由他人之本金發生本人之利息所得？則原告將本金存入林川芳帳戶時，即為贈與各該本金予林川芳，而林川芳並以所有人之身分將系爭定存利息申報為其各該年度之綜合所得，平時並以金融卡領用供其作為學費、住宿費、生活費之用，足見其亦有受贈之合意。原告主張並無贈與系爭款項，尚非可採。又原告於被告機關91年3月29日中區國稅二字第0910018809號函請林川芳說明銀行存款資金來源後，經被告開始調查後，系爭存款始於91年4月12日轉回原告帳戶，有銀行存摺影本附卷可稽，此亦為原告所不爭。原告縱於查獲後已返還資金，亦不影響其有贈與系爭款項之事實。從而被告機關依首揭遺產及贈與稅法第4條第2項規定，核定原告87年贈與總額13,000,000元，應納稅額為2,255,000元，並無不合。
五、又本件原告係於87年5月6日、5月22日、8月24日及11月2日分別將現金3,000,000元、1,000,000元、2,000,000元及7,000,000元合計13,000,000元贈與其女林川芳，未依規定申報贈與稅，依稅捐稽徵法第21條第1項第3款之規定，其核課期間為7年，分別至94年6月5日、5月21日、9月23日及12月2日屆滿，被告機關於93年4月8日送達繳款書開徵並未逾核課期間，原告主張已逾核課期間5年，尚有誤解。
六、綜上所述，原告上開主張，均不足採。被告依遺產及贈與稅法第4條第2項規定核定贈與總額為13,000,000元，贈與淨額為12,000,000元，應納稅額2,255,000元，並依同法第44條規定按應納稅額加處1倍罰鍰2,255,000元，核無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。另兩造其餘主張，與本件判決之結果無影響，毋庸逐一加以論述；又原告聲請訊問證人劉淑華，亦無必要，附此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年6月22日
第三庭審判長法官沈應南
法官許武峰法官林秋華中華民國94年6月22日
書記官王百全