最高行政法院89年度判字第1217號判決

裁判字號：最高行政法院89年判字第1217號判決

裁判日期：民國89年04月21日

裁判案由：營業稅

行政法院判決八十九年度判字第一二一七號
原告甲○○○○代表人乙○○被告臺中市稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年一月二十六日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣被告依據聯合信用卡處理中心提供原告民國八十三年六至十二月及八十五年一至六月間客戶簽帳卡明細資料與其同期間已開立之統一發票逐筆勾稽，發現原告八十三年六至十二月漏開統一發票新台幣（以下同）一二、五五○、○九五元；八十五年一至六月漏開統一發票一一、二三七、七五○元；又依據該處理中心所提供八十四年台灣美國運通國際有限公司及美國商業銀行信用卡請款資料查核清冊所載請款總額五四、
三五二、七三一元（含稅），扣除當年度不包括現金部分之申報銷售額二九、二三五、○四五元，發現八十四年度原告漏開統一發票金額二五、一一七、六八六元，總計原告八十三、八十四、八十五年度漏報銷售額四八、九○五、五三一元，未依法開立統一發票致漏報銷售額，違反營業稅法第三十二條第一項、第三十四條及第三十五條第一項規定，計逃漏營業稅二、三二八、八三五元，案經被告於八十五年八月十五日查獲，應補徵營業稅二、三二八、八三五元部分，原告於裁罰處分核定前自行補報並於八十五年十二月二十八日繳納在案。被告乃依八十四年八月二日修正公布之營業稅法第五十一條第三款規定，作成八十五年十二月三十一日中市稅法字第二六二三二號處分書，按所漏稅額二、三二八、八三五元科處三倍之罰鍰計六、九八六、五○○元（計至百元止），原告不服，循序提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨及補充理由略謂：一、本案原告於申請複查，訴願及再訴願時，均一再提出對本案之訴求有下列幾點：㈠、被告於計算八十三年六至十二月、八十四年全年度、八十五年一至六月之漏報銷售額，其計算方式不一，處理過程缺乏客觀、公平。且八十五年一至六月重複核定漏報金額。㈡、原告確有溢交稅款情事。㈢、信用卡金額，非全為銷售額，有的為客戶或小姐刷卡借用現金。二、謹就前開幾點說明如下：
㈠、三年度查核之處理計算方式不同（八十五年八月十五日同時查獲）及重複核課漏報金額。⒈八十三年六月至十二月依聯合信用卡處理中心提供之刷卡含稅金額為一、六六五萬七、八○五元，美國運通為八七四萬四、八一五元，因僅有聯合信用卡中心提供明細，被告之處理計算方式：為①、「美國運通卡部份，全部予以認定含蓋在已申報之營業稅。」而原告已申報營業稅（含稅）金額為一、六五五萬七、八○五元，美國運通卡八十三年六月至十二月份全部刷卡含稅金額為八七四萬四、八一五元，以已申報之營業稅金額減去美國運通卡被認定之金額尚有七八一萬二、九九○元之巨差，而被告對此筆已申報之營業稅七八一萬二、九九○元未作任何解釋。②、聯合信用卡部份，被告逕稱以聯合信用卡中心提供之明細作逐筆勾稽後核定漏開有一、二五五萬○九五元之營業稅，原告亦有提供自行勾稽之明細，惟被告不予採信，亦未告知其
一、二五五萬○九五元之營業稅漏開金額是如何求出，又為何不能抵扣已申報（扣除運通卡部份）之營業稅七八一萬二、九九○元，是其查核過程原告難以甘服。⒉八十四年度被告處理方式於複查決定書理由三「．．．八十四年度以簽帳卡金額與當年度申報額之差額為基礎．．．」及理由二「另依據．．．八十四年信用卡請款資料查核清冊載請款總額五、四三五萬二、七三一元（含稅）扣除當年度不包括現金部份（按申請人八十五年度九月二十四日在本處查緝股談話筆錄最後一答：因本舞廳行業特殊，收取現金部份佔總營業額百分之一左右）之申報銷售額二、九二三萬五、○四五元{29,530,340×(1-1%)}，求得八十四年度漏開發票金額二、五一一萬七、六八六元，是以被告在同一件案計算處理方式不同於前述（１），致確有一案做不同計算方式之事實及確認原告經營行業現金祇佔百分之一之事實。⒊八十五年一至六月被告複查決定書理由二、「．．．八十五年一至六月客戶簽帳卡明細資料與其於上開期間開立之統一發票逐筆勾稽，核計．．．八十五年一至六月份漏開發票一、一二三萬七、七五○元」述明，卻又於理由三另作解釋「．．．至八十五年度就該三機構簽卡總額與已申報銷售額比較，其差額一、三三二萬三、五八○元，此首次核計之漏報銷售額一、一二三萬七、七五○元多二○八萬五、八三○元，．．．。」單以八十五年度一至六月份被告之裁核方式，於同一份復查決定書即有兩種不同計算方式，又被告綜合前述（１）（２）兩種不同的計算核定方法分兩次核課，以致造成重複核定漏報稅額。右（１）（２）（３）之查獲日期均為八十五年八月十五日，且為同一案件及案情，被告卻一案作不同方式之核定，且於處理過程未會同原告核對處理，又不採信原告提供之逐筆核對明細，其查核過程均屬率斷，顯見其核定錯誤，且缺乏公開及公平性。
㈡、本案於申請複查，訴願時被告及訴願決定機關對溢繳稅款情事均未答覆，而再訴願決定機關就此再訴願決定書理由四載明：「．．．稅捐稽徵法第二十八條所明定，惟本案再訴願人（即被告）上述漏開之營業稅二三二萬八、八三五元，係再訴願人於裁罰處分核定前自行補報，並於八十年十二月二十八日自行繳納，原處分機關（被告）並未補徵，自無適用法令錯誤或計算錯誤而溢繳應予退還之情事，．．．」再訴願決定既已承認原告於八十五年十二月二十八日自行繳納在案，雖非被告補徵但繳納行為屬實，又金額相同（八十三年六至十二月及八十五年一至六月），美國運通及美國商銀（八七四萬四、八一五元及一、三六四萬八、三七○元），且書有申請書並蓋有被告之收文章，然縱為原告自行繳納，但該溢繳之稅款，於被告已屬不當得利，自該審核計算予以退還或於處分時扣除此兩筆自動申報金額，原告一再重複訴求溢繳稅款情事，被告及訴願機關避未作答，再訴願決定以「非適用法令錯誤或計算錯誤」為由予以駁回，顯見其決定之草率，又再訴願決定以原告未訴明，空言主張及原處分機關並未補徵之詞維持原處分及原決定，顯然誤解法令，此決定書之理由真令天下百姓嗤之以鼻，貽笑四方，故請令被告應退還原告四三萬四、二七○元及六八萬二、四一八元兩筆共計一一一萬六、六八八元之溢繳稅款。㈢、原告經營舞廳業務分為茶舞及晚舞。茶舞為每日下午四時至七時計有二十八節，每節收費一○○元；晚舞每晚八時至十二時計有三十一節，每節收費一四○元，兩個時段全額（含稅）計算為二、八○○元及四、三四○元，而簽卡金額動輒數萬元，大部份為舞客或小姐簽卡借用現金，並非全為銷售額，故信用卡金額與開立發票金額不一定相符，此為實際交易情況。唯被告對原告之解釋不予採納，僅以行政法院三十一年判字第五三號判例詮釋，並要求原告提供舞小姐及簽卡客戶真實姓名、身份、地址。然任何舞小姐均不願到政府機關自承為舞小姐，更遑論客戶願意承認其簽卡借款行為。對此舉證困難卻又事實俱在之下，被告是否應以其它方式查證﹖如由發票查證或簽帳之信用卡持有人或旁稍加打聽，即可瞭解並確認舞小姐及客戶簽卡借錢之現象，而被告未加以查證，即認原告有漏報事實，顯違證據法則。又近年，台灣社會環境變遷甚大，地下舞廳林立，黑道橫行，經營已極為困難，而甲○○○○由先父所創至原告繼續經營已有三十多年歷史，目前是台中市僅存合法舞廳，懇請查證實際交易狀況並重新核定銷售額，以保護合法舞廳之存在。三、被告於八十八年四月十六日中市稅法字第四九三三九號答辯理由（二）、謂「．．．應補徵營業稅二三二萬八、八三五元部份，原告於裁罰處分核定前自行補報並於八十五年十二月二十八日繳納在案。．．．」顯見本案應補徵之營業稅，原告已於八十五年十二月二十八日繳納在案，然原告先前已於八十五年十二月二十日自動補繳八十三年六月至十二月營業稅四三七、二四○元及八十五年一月至六月營業稅
六八二、四一八元，並於八十五年十二月二十四日向被告申報（申請書上有被告之收文章），今被告又於八十五年十二月二十八日再次開列營業稅繳款書補徵二三二萬八、八三五元（蓋有免加計滯納金及利息之印章），雖經原告出示申請書請求扣除已自動申報之四三七、二四○元及六八二、四一八元兩筆營業稅，唯被告不予認列扣除竟又於答辯書理由（四）、謂「．．．處分前補繳系爭稅額更無適用法令或計算錯誤，原告自始即無溢繳稅款情事，．．．」而原告確實有繳納兩次，且事證俱在，自該於審理計算時退還或於處分時扣除此兩筆自動申報之營業稅金額共一一一萬六、六八八元，被告仍強辯無溢繳稅款之情事，該重覆繳納稅款不是計算錯誤，又作何解釋﹖被告除誤解法令顯然已有不當得利之情事，實令原告難以甘服。四、依據被告答辯理由
（二）、稱「．．．因刷卡公司無明細提供故三個年度作不同之處理．．．」試問，刷卡公司若無明細如何消費者收刷卡消費款項﹖又如何撥款給商家﹖又被告對原告所提出認定金額之質疑，例如：八十三年六月至十二月原告於行政訴訟狀上（一）之（１）所提到被告於復查決定書之說明：「將美國運通卡八七四萬四、八一五元全部認定含蓋在已申報之營業額內一、六五五萬七、八○六元」，顯見尚有七八一萬二、九九一元已申報之銷售額及八十三年至八十五年三個年度溢繳銷售總額二、五八八萬五、一一八元，被告為何避而不答﹖且被告對原告所提出之溢繳金額除一再空口否認並無法提出具體證據反駁，又原告對每一筆繳款均有收據，為何被告答辯及訴願、再訴願決定均未對此問題提出答覆或說明﹖可見行政機關本位主義官官相護之心態，根本罔顧人民的權益，懇請作一公平之判決。五、因本案情及數據繁複，懇請准予原告到庭說明或言詞辯論。六、綜上所述，原告確有因不諳法令導致漏開發票之情事，唯原告確有溢繳稅款證據，請撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂︰一、按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」為八十五年七月三十日增訂公布之稅捐稽徵法第四十八條之三所明定。次按「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之。
．．．短報、漏報銷售額者。」、「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．短報或漏報銷售額者。」及「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．短報或漏報銷售額者。」分別為行為時營業稅法第四十三條第一項第四款、第五十一條第三款及八十四年八月二日修正公布之營業稅法第五十一條第三款所規定。又「八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三規定『納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。』，上開法條所稱之『裁處』，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。準此，稅捐稽徵法第四十八條之三修正公布生效時仍在復查、訴願、再訴願及行政訴訟中，尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。」復為財政部八十五年八月二日台財稅第000000000號函釋在案。二、卷查本件被告依據聯合信用卡處理中心提供原告八十三年六至十二月及八十五年一至六月間客戶簽帳卡明細資料與其同期間已開立之統一發票逐筆勾稽，發現原告八十三年六至十二月漏開統一發票一二、五五○、○九五元；八十五年一至六月漏開統一發票一二、二三七、七五○元；又依據聯合信用卡處理中心、台灣美國運通國際有限公司及美國商業銀行提供八十四年度信用卡請款資料查核清冊所載請款總款五四、三五二、七三一元（含稅），扣除當年度不包括現金部分之申報銷售額二九、二三五、○四五元，查得原告八十四年度漏開統一發票金額二五、一一七、六八六元，總計原告八十三、八十四、八十五年度漏報銷售額四八、九○
五、五三一元，未依法開立統一發票，計逃漏營業稅二、三二八、八三五元，應補徵營業稅二、三二八、八三五元部分，原告於裁罰處分核定前自行補報並於八十五年十二月二十八日繳納在案。被告即按其所漏稅額二、三二八、八三五元科處三倍之罰鍰計六、九八六、五○○元（計至百元止）。原告不服，申請復查，主張被告處理同一案件同一事實，方式應一致，八十三年度及八十五年度漏稅額之計算不應逐筆核算，而應比照八十四年度總額加減法云云。被告以原查依據聯合信用卡處理中心因有客戶簽帳卡明細，故與其開立之發票逐一勾稽、核對、並無錯誤；八十四年度信用卡請款資料僅有請款總額而無客戶簽帳明細，故以總額扣除現金部分再減除原告已申報之銷售額，以其差額作為八十四年度漏開發票金額，亦無不當，另再主張信用卡之金額，並非全為銷售額，有的為客戶或小姐刷卡借用現金，其金額很容易辨別，如二萬元或五萬元，十萬元之以萬元為單位之信用卡，全不是銷售額，而是客戶或小姐刷卡借用現金，屬借貸行為，此類應予扣除方屬合理云云。按原告所稱信用卡之金額，有的為客戶或小姐刷卡借用現金，並非全為銷售部分，然並無提示相關積極證據以供參酌，被告依照首揭規定按所漏稅額科處三倍罰鍰之處分，並無不合。三、又被告依據聯合信用卡中心提供原告八十五年一至六月間信用卡請款明細與其開立之發票逐筆勾稽後以八十五年十二月三十一日中市稅法字第二六二三二號處分書核定原告於其間漏開統一發票一一、二三七、七五○元。嗣台灣美國運通國際有限公司及美國商業銀行再移送原告上開期間信用卡交易請款總額，惟明細資料闕如，故被告就原告八十五年一至六月向聯合信用卡中心、美國運通國際有限公司及美國商業銀行請款總額與申報銷售額間之差額（業經扣除八十五年十二月三十一日中市稅法字第二六二三二號處分書裁處部分），認定原告在該期間所漏稅額另以八十六年二月二十六日中市稅法字第三二三三號處分書裁處之，實無不合，更無重覆。四、至被告核定原告八十三、八十四、八十五年度應補徵營業稅二、三二八、八三五元之適法性已如前述，原告於查獲後，處分前補繳系爭稅額更無適用法令或計算錯誤，原告自始即無溢繳稅款情事，主張依稅捐稽徵法第二十八條退稅，自非可採。五、基上論結，本件訴訟，核無理由，請予駁回，以維稅政等語。
理由按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」為八十五年七月三十日增訂公布之稅捐稽徵法第四十八條之三所明定。次按「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之。．．．短報、漏報銷售額者。」、「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．短報或漏報銷售額者。」及「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．短報或漏報銷售額者。」分別為行為時營業稅法第四十三條第一項第四款、第五十一條第三款及八十四年八月二日修正公布之營業稅法第五十一條第三款所規定。又「八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三規定『納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。』，上開法條所稱之『裁處』，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。準此，稅捐稽徵法第四十八條之三修正公布生效時仍在復查、訴願、再訴願及行政訴訟中，尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。」復為財政部八十五年八月二日台財稅第000000000號函釋在案，上開函釋核與首開稅捐稽徵法及營業稅法相關規定之意旨相符，本院得予援用。本件被告依據聯合信用卡處理中心提供原告八十三年六至十二月及八十五年一至六月間客戶簽帳卡明細資料與其同期間已開立之統一發票逐筆勾稽，發現原告八十三年六至十二月漏開統一發票一二、五五○、○九五元；八十五年一至六月漏開統一發票一一、二三七、七五○元；又依據該處理中心所提供八十四年台灣美國運通國際有限公司及美國商業銀行信用卡請款資料查核清冊所載請款總額五四、三五二、七三一元（含稅），扣除當年度不包括現金部分之申報銷售額二九、二三五、○四五元，發現八十四年度原告漏開統一發票金額二五、一一七、六八六元，總計原告八十三、八十四、八十五年度漏報銷售額四八、九○五、五三一元，未依法開立統一發票致漏報銷售額，計逃漏營業稅二、三二八、八三五元，案經被告於八十五年八月十五日查獲，應補徵營業稅二、三二八、八三五元部分，原告於裁罰處分核定前自行補報並於八十五年十二月二十八日繳納在案。被告乃依八十四年八月二日修正公布之營業稅法第五十一條第三款規定，按所漏稅額二、三二八、八三五元科處三倍之罰鍰計六、九八六、五○○元，原告不服，循序提起行政訴訟，主張：被告於計算原告八十三年六至十二月、八十四年全年度、八十五年一至六月之漏報銷售額，或採總額加減法，或採逐筆核對法，其計算方式不一，處理過程缺乏客觀、公平，且八十五年一至六月重複核定漏報金額，致原告確有溢繳稅款一、一一六、六八八元應扣除退還，又系爭信用卡帳款，非全為銷售額，部分為客戶或舞廳小姐刷卡借用現金之帳款，不應列入營業額云云。然按「當事人主張之事實，經他造於．．．自認者，無庸舉證」為民事訴訟法第二百七十九條第一項所明定，上開規定依行政訴訟法第三十三條規定，本院得準用之。經查本件原告因信用卡帳款漏報營業額，經被告於八十五年八月十五日查獲，應補徵營業稅二、三二八、八三五元部分，業據原告自認屬實，自行補報並於八十五年十二月二十八日繳納在案，有申請書及台中市營業人銷售額與稅額申報書附原處分可稽，依上開規定，應認被告主張本件原告違章漏稅之事實，業經原告自認，被告無庸舉證，本應認定原告本件違章之事實為真正，原告空言主張有重複核定漏報金額及有溢繳稅款一、一一六、六八八元，應予扣除罰鍰及退還云云，本難採信。況原處分核課原告八十三年度及八十五年度漏開銷售額係依據聯合信用卡處理中心提供之客戶簽帳卡明細資料（MICROFILMDATA）與原告同期間已開立之統一發票逐筆勾稽，而查獲原告八十三年六至十二月漏開統一發票一二、五五○、○九五元，八十五年一至六月漏開統一發票一一、二三七、七五○元，有上開客戶簽帳卡明細資料及統一發票資料附原處分卷可稽，此部分漏稅額係逐筆核對，自屬較為正確有據。而八十五年度美國運通及美國商銀之簽卡資料因僅有總金額五四、三五二、七三一元，並無逐筆明細，被告乃從依原告自認現金交易部分僅為總申報銷售額百分之一認定該年度銷售總額，雖對原告較為有利，惟其查核本較前開逐筆核對者不精確，被告予以分別以不同計算方式查核，難謂處理過程缺乏客觀公平，或有重複核定漏報金額，溢繳稅款之情事。末查：原告另主張信用卡之帳款，部分為客戶或舞女小姐刷卡借用現金而非營業銷售額云云，惟查原告自承無法提出借款客戶及舞女小姐之姓名以供查證，其空言主張，亦不足採。從而原告所訴各節，均無足取，本件原處分揆諸首揭規定，洵無違誤，一再訴願決定，遞予維持，俱無不合，原告起訴意旨，難謂為有理由，應予駁回。又本件原告違規事證已臻明確，已如前述，原告聲請言詞辯論及履勘現場，核無必要，併此敍明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十九年四月二十一日
行政法院第六庭
審判長評事 鍾曜唐
評事 徐樹海 評事 高啟燦 評事 蔡進田 評事 劉鑫楨 右正本證明與原本無異
法院書記官陳佩玲中華民國八十九年四月二十四日