裁判字號：臺灣新北地方法院88年訴字第2026號刑事判決
裁判日期：民國89年11月03日
裁判案由：稅捐稽徵法等
臺灣板橋地方法院刑事判決八十八年度訴字第二О二六號
公訴人臺灣板橋地方法院檢察署檢察官被告乙○○右列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（八十八年度偵字第二一О五一號），本院判決如左：
主文乙○○共同行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑肆月。緩刑貳年。
事實
一、乙○○前於民國七十七年間，因賭博案件，經臺灣新竹地方法院判處有期徒刑八月確定，經於七十八年十一月四日執行完畢，合先說明。
二、乙○○為甲○○所經營之星棋石材有限公司（下稱星棋公司）下游承包商，平日以承攬土木工程為業，惟未向主管機關辦理商業登記。於八十三年間，乙○○向星棋公司轉包該公司向臺北縣新莊市佳福建設（起訴書贅引志成建設，見甲○○於本院八十六年訴字第二六二六號卷第六十七頁之供述，下同）承包之舖設石材工程部分之承攬，工程款為新臺幣（下同）六十萬元。乙○○為圖逃漏稅捐，明知應開立發票或收據予星棋公司，竟未開立發票或收據予星棋公司，而與星棋公司負責人甲○○（按：係乙○○之妹婿，業經臺灣高等法院於八十八年五月十日以八十八年度上訴字第五九八號判決確定應處罰金五萬元，於八十八年八月四日繳納罰金執行完畢）共同基於犯意之聯絡，於辦理八十三年度課稅期間之營利所得，為申報營利事業所得稅時，乙○○明知丙○○並未在甲○○處工作，竟在臺北縣○○鎮○○路六十八之二О九號，甲○○住處提供丙○○之身分證、印章，再由甲○○偽造丙○○之薪資表，同時蓋用丙○○之印章於薪資表上，虛報丙○○於八十三年一月至十二月止，在星棋公司領取薪資計二十七萬六千元，並使不知情之會計師事務所之會計師虛偽登載丙○○工資是由星棋公司所支付之不實事項於星棋公司會計帳冊，並製作不實之各類綜合所得稅扣繳暨免扣繳憑單。迄至八十四年初，甲○○持該不實發票、帳冊及工資表，向財政部臺灣省北區國稅局臺北縣分局辦理星棋公司八十三年營利事業所得稅，乙○○以此不正當方法逃漏八十三年營利事業所得稅計五千元（按：承包工程款為六十萬元，依同業利潤百分之十合計營利事業所得稅應納稅額為五千元），足生損害於賦稅稽徵之正確性及丙○○。
三、案經臺灣高等法院檢察署函由臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由
一、訊據被告乙○○矢口否認右揭行使偽造私文書及違反稅捐稽徵法等犯行，辯稱：伊未轉包由星棋公司承包之新莊市佳福建設舖設石材工程，僅有介紹丙○○至星棋公司工作，且並無拿丙○○之身分證、印章給甲○○等云云。經查：
㈠、證人即前案（本院八十六年度訴字第二六二六號案件）被告甲○○於該案供稱：「我於八十三年有報丙○○薪資所得，是小包包我工程拿資料給我的，小包名字 李志成 （應為乙○○，下同）」（見臺灣新竹地方法院檢察署八十六年度偵字第八二九九號卷八十六年九月二十四日訊問筆錄）；‧‧李志成係工頭，帶工人來作石材舖設工程係我找他們來施工，不認識丙○○；（如何領工資？）通常工頭向我領，依照舖設範圍發放工資；（丙○○印章、身分證誰交給你？）李志成交給我。（見臺灣高等法院八十八年度上訴字第五九八號卷第十八頁。）；（丙○○身分證、印章誰交給你？）他自己交給我；（丙○○薪資表如何製作？）一次填好交會計師，（丙○○薪資表如何製作？）我將資料交會計師告訴他，丙○○領多少錢，再由會計師製作；（丙○○領多少錢？）因為有人領多，有人領少，所以平均報（見臺灣高等法院八十八年度上訴字第五九八號卷第三十七頁）；‧‧丙○○有在我的承包工程工作，（他的部分我是承包給乙○○）丙○○是乙○○僱用。（見臺灣高等法院八十八年度上訴字第五九八號卷第五十六頁）；我工程包給乙○○作，丙○○是領乙○○的薪水。乙○○也有向我承包工程，丙○○實際上是在乙○○處工作。（見八十六年度訴字第二六二六號卷第六十七、八十九頁）」等語，而證人甲○○偵查中供稱：「（認識丙○○？）之前不認識，收到傳票之後小包商說的（見臺灣新竹地方法院檢察署八十六年九月二十四日偵查筆錄）；（此次何人交給你？）乙○○作我的小工，他說丙○○是他帶來作小工的，（乙○○是包你工程？）他包我的工程（見臺灣板橋地方法院檢察署八十六年度偵字第二一六六四號卷第九、十頁）」等語，而於本院前案調查時則供稱：「（我工程包給李志成『按：乙○○之誤』作，丙○○是領 李金山 『按：係乙○○之誤』的薪水，給乙○○八十三年度六十萬左右工程款，他是作花崗石、大理石工程，地點在新莊佳福建設的工程」等語，因是對照其等供述，足證被告乙○○確曾轉包自證人甲○○之工程，且丙○○並未在甲○○處工作，益徵明顯，雖事後證人甲○○翻異前供以被告乙○○非其轉包商等，自係迴護，不足採信。
㈡、被告乙○○於偵查中供稱：「我只有提供丙○○之身分證及印章給甲○○，‧‧。在甲○○三峽家中交身分證影本、印章給甲○○」等語（見八十八年度他字第六四二號卷第十二頁反面、第十三頁），證人甲○○供稱：「丙○○之身分證是乙○○交給我的，李有向我承包工程（見本院八十六年度訴字第二六二六號卷第八十九頁反面）、丙○○之印章及身分證均是乙○○交給我的（見八十八年度上訴字第五九八號卷第十八頁）」等語，同屬可證丙○○之身分證及印章為被告乙○○所提供，雖證人甲○○於本案就此亦翻異前供以：「發工錢時，我叫丙○○拿給我身分證及印章的。」等語，然證人即原向稅捐機關檢舉之人丙○○證稱：「是乙○○直接拿錢給我的。」（見本院八十六年度訴字第二六二六號卷第九十九頁），而且丙○○於其告訴狀內亦陳明：「‧‧‧惟告訴人與甲○○素不相識，未曾去過甲○○之公司，實未在被告公司上班，亦未領取分文薪資，被告『按：指甲○○』偽造告訴人薪資表‧‧，致告訴人可領老人年金亦遭新竹市政府停發，無辜受損。」（見臺灣新竹地方法院檢察署八十六年偵字第八二九九號卷附告訴狀所載），是若真如證人甲○○所述，工錢係由其發放並由其向丙○○收取身分證及印章，則證人丙○○怎可有不認識甲○○之理，尤以證人丙○○係因其老人年金（七十七歲，民國00年0月0日出生）受到取消，於其權益之影響甚鉅，因而向主管稅捐稽徵機關提出檢舉，所為應非虛枉。因對照上述，可悉丙○○之身分證及印章為被告乙○○所提供，已如上述，並無疑異，是以證人甲○○事後翻異，亦為迴護被告之詞，並不足採。
㈢、再者，被告乙○○供稱：「（取丙○○身分證、印章交甲○○？）我有帶丙○○去甲○○處工作，但無拿丙○○身分證、印章給甲○○」（見本院八十九年六月十六日訊問筆錄）；丙○○之身分證、印章係甲○○向丙○○拿的，我帶丙○○上來，但我無接甲○○之工程，我沒拿薪水給丙○○，丙○○薪水應從甲○○處拿的（見本院八十九年八月七日訊問筆錄）；丙○○未拿身分證或其他資料給我（見本院八十九年九月十八日訊問筆錄）」等語，是其前後翻異，核與其於偵查中供稱係於甲○○之三峽家中提供丙○○之身分證、印章者迥異，足徵係臨訟飾卸，要非可採。
㈣、此外，復有丙○○之各類所得扣繳暨免扣繳憑單、財政部臺灣省北區國稅局綜合所得稅核定通知書、核定稅額繳款書、臺灣高等法院八十八年度上訴字第五九八號判決書在卷足佐，綜據上述，本件事證，已甚明確，被告犯行，堪以認定。
二、查被告乙○○提供丙○○之身分證、印章予甲○○，甲○○亦明知丙○○未在其星棋公司任職，仍偽造丙○○簽領工資之工資表（按：工資、薪資表之簽收者簽章清冊，具有私文書之性質），同時蓋用丙○○印章於工資表後，再由甲○○持使不知情之會計師事務所會計師虛偽登載於公司帳冊，以製作不實之扣繳暨免扣繳憑單（按：各類所得扣繳暨免扣繳憑單，係為原始憑證，經濟部八十五年經商字第八五二○一六三五號函即本此旨。）以此不正當方法逃漏稅捐，致足以生損害於賦稅稽徵之正確性及丙○○。本案被告犯罪時間於八十四年間，而商業會計法於八十四年五月十九日修正公布，同年月二十一日施行，修正前之商業會計法第六十六條之法定刑為五年以下有期徒刑、拘役或科或併科一萬元以下之罰金，修正後之商業會計法改列規定於第七十一條，其法定刑則為五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下之罰金，因依刑法第二條第一項之規定，就所犯商業會計法部分，應以有利於被告之修正前之商業會計法第六十六條規定論處。核被告乙○○所為，係犯修正前商業會計法第六十六條第一款之填製不實會計憑證罪及記入帳冊罪（按：至被告行為後，商業登記法亦於八十七年十月二十九日為增訂、修正，然是次增修與本案之論罪法條，並無關聯。）、刑法第二百十六條之行使第二百十條之偽造私文書罪（第二百十六條行使第二百十五條業務上登載不實罪）、稅捐稽徵法（按：被告行為後，稅捐稽徵法分別於八十五年七月三十日、八十六年五月二十一日、十月二十九日為增修，惟查各該增修與本案適用法條，亦無關聯。）第四十一條之逃漏稅捐罪；又被告上開行為，雖與業務上登載不實文書及其行使罪之構成要件該當，是按營利事業談報扣繳憑單，為附隨其業務而製作，仍屬業務上所掌之文書，該憑單內容如有不實，而足生損害於公眾或他人，即係觸犯業務上登載不實文書之罪（最高法院七十年九月二十一日第九次刑事庭會議決議參照），惟查修正前（按：即本案適用之法律）商業會計法第六十六條第一款規定既以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊為其犯罪構成要件，則該罪原已蘊含業務上登載不實之行為本質，被告因已依修正前商業會計法第六十六條第一款之規定論處，即不應再論以刑法第二百十六條行使第二百十五條之業務登載不實文書罪。被告乙○○與甲○○間，就前開行為，有犯意之聯絡及行為之分擔，為共同正犯。又被告雖非商業會計法所稱之商業負責人或主辦經辦會計之人，然其與商業負責人即甲○○共同為本件之犯行，依刑法第三十一條第一項之規定，亦應論以該罪之共同正犯。被告乙○○及證人甲○○利用不知情之會計師實施犯罪部分，為間接正犯。再盜用丙○○印章，為偽造工資表之私文書之部分行為，不另論罪。而於偽造工資表及扣繳暨免扣繳憑單後，復持以行使，偽造之低度行為應為行使之高度行為所吸收，應論以行使偽造私文書罪。又被告所犯前揭各罪間，有方法結果之牽連關係，應從一重之行使偽造私文書罪處斷。至公訴所指被告所為商業行為，未向主管機關為登記（按：吾國商業登記法係採登記強制『必要』主義）一節，經查：為商業行為而未向主管機關為登記之行為者，係違反行為時之商業登記法第三條規定，應依同法第三十二條之規定為之處罰，該條之處罰包括行政罰、刑罰二種，然該法規定應為刑罰之處罰者，以行為人有經過主管機關為處二次罰鍰，仍拒不停業者為其前提要件，本案被告並無何經主管機關處以罰鍰併命令停止之證據足資證明，因之，即無該法之適用，況且商業登記法第三十二條之刑罰規定，於八十八年十二月二十九日已經廢止刑罰措施，改採行政罰為之規範，因之，公訴人雖以被告所營商業未經登記，然於現行法上並無何刑事責任可言，附此說明。又查被告雖有如事實欄所示之前科，並經執行完畢，然商業申報營利事業所得稅係於每年年初始為申報，則本件實際上為逃漏稅捐行為暨其他犯行之行為時間，自係在八十四年年初之際所為，是本案犯行，仍應認係於執行完畢五年後所犯，故非累犯。爰審酌被告犯罪之動機、目的、手段、逃漏稅捐之金額及犯罪後態度等一切情狀，量處如主文所示之刑；又如上所述，被告非累犯，並與前所犯犯罪態樣迥異，因之，被告前雖受有期徒刑之宣告，並經執行完畢，然其於執行完畢後，五年內未曾受有期徒刑以上刑之宣告，其經此偵審科刑程序之教訓，是本院綜合斟酌目前社經情狀之一切情形觀之，其當知惕礪，信無再犯之虞，爰併宣告緩刑二年，用啟自新。
三、另查被告乙○○與證人甲○○共同行使前開之偽造私文書，已歸為財政部臺灣省北區國稅局職務上所職掌之公文書（公務上之檔存文件），應不為沒收之宣告，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段，稅捐稽徵法第四十一條，八十四年五月十九日修正前商業會計法第六十六條第一款，刑法第十一條前段、第二條第一項但書、第二十八條、第三十一條第一項、第二百十六條、第二百十條、第五十五條、第七十四條第二款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段，判決如主文。
本案經檢察官李傳侯到庭執行職務。
中華民國八十九年十一月三日
臺灣板橋地方法院刑事第六庭
法官黎錦福右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內向本院提出上訴狀。
書記官戴尚榮中華民國八十九年十一月六日附錄本案論罪科刑法條全文：
刑法第二百十條偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處五年以下有期徒刑。
刑法第二百十六條行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
稅捐稽徵法第四十一條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。
商業會計法第六十六條商業負責人，主辦及經辦會計人員，有左列各款情事之一者，處五年以下有期徒刑拘役或一萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益，而變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。