高雄高等行政法院91年度簡字第323號判決

裁判字號：高雄高等行政法院91年簡字第323號判決

裁判日期：民國91年10月31日

裁判案由：綜合所得稅

高雄高等行政法院簡易判決九十一年度簡字第三二三號
原告甲○○被告財政部台灣省南區國稅局代表人 許虞哲 局長訴訟代理人乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年七月十六日台財訴字第○九一○○一九三○三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告於民國（下同）八十九年度綜合所得稅結算申報，列報免稅額新臺幣（下同）五十九萬二千元，被告以其中 劉耀文 、 劉哲志 及 劉俊良 三人不符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，乃否准認列此部分之免稅額二十二萬二千元。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟，主張其與系爭扶養親屬具有家長家屬關係，且以永久生活為目的而同居一家，應符合所得稅法有關扶養其他親屬或家屬之規定。且八十八年度同樣情形也經被告審核通過，法令既未改變，為何本年度卻認定未符合列報免稅額之規定，其認事用法顯然違背法令，而聲明求為判決訴願決定及原處分均撤銷。被告則以系爭受扶養親屬劉耀文、劉哲志、劉俊良三人於八十九年度係設籍臺南市渠等母親 彭秀雪 戶內，與原告並未同戶設籍，亦未同居一家，核難認定原告與渠等系爭扶養親屬有以永久共同生活為目的而同居一家之家長家屬關係，更難謂符合首揭法條規定之扶養要件，又所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，故本件原告欲主張申報系爭扶養親屬免稅額時，應先證明其與系爭扶養親屬具家長家屬關係及系爭扶養者父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實存在，惟原告並未提示扶養事實及渠等父母何以未履行扶養義務致需原告扶養之相關證明文件，且渠等父母有土地、房屋及投資等財產，難謂無扶養能力，從而被告否准認列系爭免稅額，洵無不合；至原告檢具渠等父母所立之切結書，因與要證事實不符，縱令符合形式要件，亦不得採據。又綜合所得稅之課徵，係按納稅義務人每一課稅年度內之綜合所得總額減除當年度免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵，上年度縱經核准認列，本年度尚難未經審查即援引適用，況上年度系爭扶養親屬父母所得狀況與本年度亦不同，被告依實際查得資料否准認列系爭免稅額，並無不合等語資為抗辯，而聲明求為判決駁回原告之訴。
二、按「免稅額：‧‧‧（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。」為所得稅法第十七條第一項第一款第四目前段所明定。次按「左列親屬互負扶養義務‧‧‧四、家長家屬相互間。」「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長‧‧‧。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」分別為民法第一千一百十四條第四款、第一千一百十五條第一項及第一千一百二十三條所規定。次按，司法院釋字第四一五號解釋：「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定：『納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者』，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。‧‧‧」；另民法第一千一百十四條規定之親屬間互負扶養義務，此扶養義務係法定義務，不因免稅額而得降低或免除其履行義務，是扶養費用於依民法第一千一百十四條規定之順位應負扶養義務之人，即為法定之支出項目，而該扶養義務者之個人負擔租稅能力即因家庭之法定扶養義務而減低；故所得稅法第十七條第一項第一款關於扶養親屬免稅額減除之重點在於有無法定扶養義務，而扶養義務依據民法第一千一百十五條規定，有先後順位之分，故依據所得稅法第十七條第一項第一款扶養親屬免稅額之使用者，自應以扶養義務順位在先者為先，亦即原則上應由父母優先扶養，若係由扶養義務順位在後之家長為此扶養親屬免稅額之申報，則納稅義務人自應就其家屬之父母無法扶養之事實負舉證責任。（參見行政法爭議法律問題（下）學者 葛克昌 著「論公法上金錢給付義務之法律性質」一文第二十三頁）。
三、經查：原告於八十九年度綜合所得稅結算申報，列報其哥哥之子劉耀文、劉哲志及劉俊良三人為扶養親屬，經被告以不符合民法第一千一百十四條第四款、第一千一百二十三條第三項規定，而否准認列此部分之免稅額一節，已經兩造分別陳述在卷，自堪認定。而本件原告所申報扶養之劉耀文、劉哲志及劉俊良三人，其母是在路邊賣爆米香，一個月的收入大概一萬多元，以其收入來扶養她的小孩，但因小孩學費不夠，所以原告會給小孩學費，而其他的開銷則由劉耀文、劉哲志及劉俊良三人之母負擔等情，業經原告於本院審理中陳述甚明。而依前開所述，列報扶養親屬免稅額之要件，不僅須具備永久共同生活之事實外，亦需符合法定扶養義務順序之要求，本件原告所列報扶養之親屬劉耀文、劉哲志及劉俊良三人之母既有固定收入，且其收入又係供以其小孩劉耀文等三人平日生活所需，則其已擔負起對其子女所應負之第一順位法定扶養義務，自堪認定。而依前開所述，所得稅法第十七條第一項第一款關於扶養親屬免稅額減除之重點在於有無法定扶養義務，而扶養義務依據民法第一千一百十五條規定，又有先後順位之分，故依據所得稅法第十七條第一項第一款為扶養親屬免稅額之使用者，自應以扶養義務順位在先者為先，亦即原則上應由父母優先扶養，若係由扶養義務順位在後之家長為此扶養親屬免稅額之申報，則納稅義務人自應就其家屬之父母無法扶養之事實負舉證責任。本件原告所列報系爭扶養親屬劉耀文、劉哲志及劉俊良三人之母既已擔負起對其子所應負之第一順位法定扶養義務，則縱如原告主張其與劉耀文、劉哲志及劉俊良三人有共同生活之事實，該三人亦無再由扶養義務順位在後之原告列報為扶養親屬之由。至原告雖主張劉耀文、劉哲志及劉俊良三人之學費均由其支付云云，縱然屬實，然此對親人經濟上之支援，應係念同宗之誼本於雙方情感而給予之資助行為，性質上為一慈惠施與行為，並不能援為係屬扶養之論據，是依前開所述，原告自不能將劉耀文、劉哲志及劉俊良三人列報為綜合所得稅免稅額之扶養親屬範圍。至原告雖提出劉耀文、劉哲志及劉俊良三人之父母所出具之切結書，證明原告與劉耀文、劉哲志及劉俊良三人有共同生活及扶養該三人之情，然依前述本院調查證據結果，原告所列報之扶養親屬劉耀文、劉哲志及劉俊良三人，核與所得稅法第十七條第一項第一款規定之要件不合，自難因該切結書而為有利於原告之認定；故原告以該切結書為證，爭執被告否准此部分扶養親屬免稅額之申報，並無可採。另是否符合所得稅法第十七條第一項第一款扶養親屬免稅額列報之要件，須視納稅義務人與所列報扶養親屬間實質之生活情形為斷，而不同時點其等間之生活關係並不盡相同，故原告以被告就其八十八年度綜合所得稅結算申報，並為否准此相同扶養親屬之列報為由，爭執本件原處分之適法性，更屬誤解，不足採取。
四、綜上所述，原告與其所列報扶養之劉耀文、劉哲志及劉俊良三人，並不符合列報扶養親屬免稅額要件，則原告於其八十九年度綜合所得稅申報將之列報為扶養親屬，即與所得稅法第十七條第一項第一款規定不合；故被告就原告八十九年度綜合所得稅結算申報，否准原告所列報劉耀文、劉哲志及劉俊良三人之扶養親屬免稅額，尚無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴請求撤銷原處分及訴願決定，並無理由，應予駁回。又本件屬簡易事件，爰不經言詞辯論為之。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年十月三十一日
高雄高等行政法院第一庭
法官楊惠欽右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十一年十月三十一日
法院書記官藍亮仁附註：
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。