裁判字號：最高行政法院94年判字第1011號判決
裁判日期：民國94年07月14日
裁判案由：進口貨物核定完稅價格
最高行政法院判決
94年度判字第01011號上訴人峰寬企業有限公司代表人乙○○
送達代收人丙○○愛一路366號6樓之1被上訴人財政部關稅總局代表人甲○○上列當事人間因進口貨物核定完稅價格事件，上訴人對於中華民國92年12月25日臺北高等行政法院91年度訴字第2169號判決，提起上訴。本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、本件上訴人在原審起訴主張：㈠日商三實商事株式會社（下稱三實商事）為系爭來貨實際出賣人，被上訴人以申報金額與「一般行情」有所差距，認買賣不實云云，有違私法自治、契約自由原則。依三實商事公司登記之營業事項記載：「原動機、建設機械、纖維機械、農業用機械、金屬加工機、木工機械、車輛運搬具及其部品之仲介販賣、輸出入事宜」，僅記載機械部品之輸出入事宜，而無報關業務，足認其實際係經營貨品之銷售、輸出入事宜，而無代為報關事宜。另買賣契約書載明關於中古汽車部品之買賣，總價金為日幣1,738,600元、2,479,500元，此與三實商事申報之輸出許可通知書載明申告價格共計日幣1,738,600元、2,479,500元相符。又參照上訴人付款資料，即上訴人經中國國際商銀匯款予三實商事之水單載明匯出價金為日幣1,738,600元、2,479,500元，亦與前述買賣價金及出口申報價格均屬相符。查買賣契約以雙方意思表示合致即為成立，其價格之高低不影響買賣契約之效力，此乃私法自治、契約自由原則，上訴人既已提出與三實商事之書面買賣契約，出賣人申告出口記錄，及嗣後買受人（上訴人）繳付買賣價金之記錄，足認買賣行為業已成立生效，自難認其所開立之發票，不足作為核估價格之依據。㈡被上訴人駐日代表處函文指明三實商事非實際出賣人，乃屬傳聞證據，且與卷證不相符。查駐日代表處函文表示查證結果，本件報關之發票非真正銷售人簽發，惟未說明該結論之理由及證據；另駐日代表 周欽 明雖稱聽聞發票簽發人 張本國雄 所為之陳述，惟此屬「傳聞證據」，證據能力有欠缺，依行政程序法第38條規定：「行政機關調查事實及證據，必要時得據實製作書面記錄，以利稽查」，被上訴人駐日代表 周欽明 自應製作書面記錄以杜爭議，其未製作，難認其查證可採。又張本國雄與駐日代表之往來文件，均一再堅持三實商事為實際出賣人，駐日代表應予詳查等語，足認駐日代表回函與事實不符，且三實商事多次發函駐日單位、監察院等，表示受駐日代表周欽明惡意指摘，有損國交等語，益足證該駐日代表調查結果不實。㈢上訴人就交易買賣文件，業已提出上開資料加以證明，被上訴人逕稱本件買賣出賣人非三實商事，該公司僅係代辦報關業務云云，是就此等事實之佐證，前開駐日代表函文既經上訴人否認，復無任何書面證據足資佐證，並存有上開瑕疵，自應由被上訴人另行舉證補強其證據之實在，而非命上訴人就三實商事為實際出賣人，提出與前手之買賣交易文件。㈣參照本院86年度判字第2311號判決：「訴外人以其所有貨物委託SINCERITY公司以該公司名義為出賣人辦理出口，屬訴外人與該公司內部之法律關係，在對外法律關係，訴外人並不具本案出賣人之資格，從而SINCERITY公司以出賣人身分所簽之買賣發票及買賣合約書，即為本案來貨之交易憑證」之意旨，所謂交易憑證，係指對外之買賣法律關係，依形式上之出賣人以為斷，縱出賣人係代他人申報者，惟就對外關係而言，出賣人即為實際之交易者，所為之契約及開立之發票即屬交易憑證，至出賣人與他人之關係係屬內部關係，不影響所簽發之買賣發票及合約書，且有交易憑證之地位，而為核估價格之根據。是代為報關之公司外觀上即為出賣人，其所開立之發票即為交易憑據，被上訴人縱認三實商事僅代為報關，仍須採認其開立之發票為交易憑證。㈤關稅法第12條、第12條之2、第12條之3、第12條之4、第12條之5、第12條之6及行為時關稅法施行細則第15條之1第1項，均係要求採取就貨物之價格課稅，非依貨物數量或重量課稅。惟被上訴人駐日代表處之「堪用舊引擎及舊機械、舟車零組件參考價格資料表」（下稱參考價格資料表），就汽車舊零組件均以重量核計稅額，而非從價核計，顯有違誤。且「參考價格資料表」就舊引擎係以品牌、型號，每一件核計，惟對其他舊機械零組件，則不分廠牌、型號，均以重量計價，顯係駐日代表處之臆測、任意認定。按同樣係汽車零組件，駐日代表處就舊引擎一類之參考價格即有數頁資料，分別依廠牌、型號，訂每件之價格，則豈有不能就其他零組件為相同之調查，區分品牌、型號認定價格之理，況上開參考價格資料表係海關訂定之最低完稅價格，此有被上訴人自承係上訴人申報價格低於上開標準始行查估，復以之作為課稅之依據可證。是其有違關稅法施行細則第15條之1第2項規定：「依本法第12條之6規定以合理方法核定完稅價格時，不得採用左列各款估價方式或價格：．．．六、海關訂定最低完稅價格。七、任意認定或臆測之價格」顯非關稅法第12條之6之合理方法而得。㈥被上訴人稱系爭貨物因屬舊品，使用、及堪用程度不一，無12條之2、之3之適用云云，惟為何被上訴人驗估處函文有「堪用舊引擎、及舊機械、舟車零組件之價格資料表」，被上訴人可蒐集相關資料認定舊品價格，或類似貨物之交易價格，亦有同業公會可查證，此有上訴人提供同業公會之回函在卷可稽，被上訴人徒謂無上開二條之適用，於法不合。又系爭貨物除引擎部分載明品名、規格外，上訴人進口報單對其他商品亦均有詳載品名，而舊品同樣貨物之價格因市場競爭關係，並無差異。且就計算價格部分，亦可由相關資料計算而得。被上訴人逕認無第12條之4「國內銷售價格」、「計算價格」之適用而應適用第12條之6，顯有違誤，為此訴請撤銷訴願決定及原處分之判決。
二、被上訴人則以：㈠上訴人申報國外供應商三實商事經被上訴人所屬驗估處兩度函請駐日代表處查證結果，並非真正交易賣方，僅係收取佣金並代辦報關出口。其負責人張本國雄並稱「渠係引導上訴人看貨，若成交即收受佣金並代辦報關出口」。復查系爭來貨申報價格較被上訴人所屬驗估處查得之日本地區堪用舊引擎及舊機械舟車零組件之合理價格偏低甚多，且駐日代表處曾多次請三實商事提供前手交易之公司名稱、地址及電話號碼，均經渠以商業機密為由拒絕提供或辯稱因搬遷新址，有關交易文件遺失婉拒，則三實商事是否為真正交易賣方自有可議之處。上訴人雖提供三實商事登記營業事項證明其有經營貨品之銷售、輸出入事宜，而無報關業務，要無法否定該三實商事於本件僅為佣金收受者及代為報關者。㈡系爭來貨報關檢附之發票既非真正賣方所簽發，且該發票所載價格較驗估處查得合理價格偏低甚多，上訴人復無法就其申報價格偏低提出合理說明，自無行為時關稅法第12條按申報之交易價格核估之適用。復因同類貨品進口者眾，查價所得資訊日增，此類中古舟車零組件業者交易方式雷同（即進口發票簽發人非真正交易賣方，僅係收取佣金代辦報關出口之業者），上訴人所提供發票等文件之簽發者既非實際賣方，如逕予採信認定，恐欠周延，且有核價不公爭議，被上訴人所屬驗估處乃請上訴人提供實際賣方資料俾憑進一步查證，惟上訴人卻稱其發票所列出口商即為實際賣方，經駐日代表查證並非屬實，其申報價格自無法採信為交易價格。㈢至於上訴人稱駐日代表處雖函文表示查證結果，本二件報關之發票非真正銷售人簽發，惟此查證結論理由及證據為何未予說明，難昭信服。駐日代表聽聞發票簽發人所為之陳述屬「傳聞證據」，證據能力有所欠缺。另依行政程序法第38條規定：「行政機關調查事實及證據，必要時得據實製作書面記錄以利稽查」，惟駐日機構未有製作，尤難認定其查證可採。且依張本國雄與駐日代表之往來文件，均一再堅持三實商事為實際出賣人，駐日代表應予詳查，駐日代表回函顯與事實不符等節。據被上訴人前駐日代表周欽明陳述，89年6月12日本件發票簽發人張本國雄應邀至該處協談時，該處經濟組高組長 榮周亦 在埸。周秘書曾提及張本國雄前於介紹周欽明與蔡醫師認識時，曾稱 渠僅 代表上訴人峰寬企業有限公司貨物報關出口，賺取一個貨櫃3、5萬日圓手續費乙事，張本國雄於協談中當埸回應因與蔡醫師相熟，方吐實云云。且被上訴人所屬驗估處亦先後於89年9月13日、11月23日及11月30日以台總局驗字第89105528號、00000000號、00000000號等函查證在案，上訴人所稱不足採。㈣被上訴人所屬驗估處曾兩度函請駐日代表處查證結果．國外供應商非真正交易賣方，僅係收取佣金，並代辦報關出口已如前述。上訴人雖稱其申報價格為真正交易價格，惟與該驗估處查得一般業者均能接受之日本地區堪用舊引擎及機械舟車零組件之合理價格相較偏低甚多，國外供應商自有義務提供上訴人原申報價格確為交易價格之佐證資料供駐日代表處查證，惟其卻以商業機密為由拒絕提供或辯稱因搬遷新址，有關文件遺失而拒絕提供，顯係推託卸責，所訴顯不足採。㈤上訴人申報國外供應商既非真正交易賣方，其報關檢附之發票自非真正銷售人所簽發，上訴人原申報價格自不得作為計算完稅價格之依據。又從價課徵關稅之貨物係依其完稅價格乘以進口稅率而核算應納稅額，至從量課徵關稅之貨物係直接按進口貨物之量計徵關稅課以應納稅額，二者並不相同。足見本表之參考價格並非上訴人所稱從量課關稅之依據。另因本件三實商事並非真正交易賣方，故上訴人主張之交易價格不被採認。又因來貨均為舊品，按舊品之使用及堪用程度不一，查無行為時關稅法第12條之2「同樣貨物」及第12條之3「類似貨物」之交易價格；除來貨中引擎部分申報有完整貨名、廠牌、規格、型號、引擎序號且核與上訴人所提供之國內銷售發票相符者，則該部分已依關稅法第12條之4規定以「國內銷售價格」核定其完稅價格；次查引擎以外貨物均未逐件報明型號、規格，故雖貨名相同，惟其型號、規格或有不同，故無法比對；復因來貨為舊品亦無製造成本可考，且因使用狀況不一，無法據以計算其價格，故無關稅法第12條之4、12條之5「國內銷售價格」、「計算價格」之適用，爰依關稅法第12條之6規定，按駐日代表處提供其查得自日本地區輸往我國（此與上訴人所稱為輸出國國內市場價格或未區別輸入國係何地之價格不同）堪用舊引擎、舊機械及舟車零組件之輸出合理價格以「合理方法核定之」，於法無不合。次查上訴人所提供國外供應商三實商事負責人張本國雄致本處（被上訴人所屬驗估處）連絡書內載明「．．．自賣方購買均是清倉貨或中古貨品，無法一一列入明細，均是以一堆多少錢計算．．．」，核與駐日代表處提供查得自日本地區輸往我國堪用舊引擎、舊機械及舟車零組件之輸出合理價格（引擎及少部分貨物除外）係按重量計價核定其完稅價格，兩者計價方式一致，且原審法院91年12月16日90年度訴字第5702號判決書中亦提到前駐日代表周欽明於91年11月11日出席準備程序庭時，已就如何查價作證提出說明：「其係在日本到原廠、專業商及中古買賣商查價」，另於87年8月10日傳真函內亦提到「茲再造訪日本輸出商及赴千葉縣4街道廢鐵集散中心請益數家專業商」，足證上開查價工作已符合關稅法施行細則第15條之1之合理方法，且該參考價格資料表之核定，均是由被上訴人逐年函請駐日代表處，重行審定之因時因地制宜之合理價格，非任意認定或臆測之價格，亦無行政恣意行為。㈥查多數進口業者對於此類舊品（引擎除外）因規格混雜、新舊不一或標示脫落，如欲於進口時逐件報明廠牌、規格、型號，實務上窒礙難行（實際通關業務上，進口此類舊品業者除引擎外大都均未能就來貨每件逐一報明廠牌、規格、型號；本件進口人亦不例外），故自日本進口此類舊舟車零組件至我國之業者，多數均認同以駐日代表每年查得之參考價格資料表核定其完稅價格，且已行之多年，並為多數業者所能接受。復因上訴人及多數自日本地區進口該類物品至我國之業者均無法就每件貨品逐一報明廠牌、規格、型號、序號，如何據以比較為同樣貨物或類似貨物，況此類物品因受限於車種及廠牌不同，其替代性甚微（相同貨名及規格之零件因廠牌不同導致無法互用），故與關稅法第
12條之3類似貨物之定義中可「互為替代」性質不符，遑論同樣貨物。因上訴人所主張之上述理由並不存在，即使有高雄市汽車材料商業同業公會函覆證明，也與本件依據關稅法之核價順序無關，況商業同業公會亦於覆文書中提到「．．．因為中古品有的型號模糊不清．．．」等語，既係模糊不清，又何能於進口時申報以作為同樣貨物或類似貨物之價格參考。另此類舊品無製造成本可考，且因使用狀況不一，無法據以計算其價格，是亦無關稅法第12條之5之適用，被上訴人爰依關稅法第12條之6規定，按駐日代表提供查得自日本地區輸往我國堪用舊引擎、舊機械及舟車零組件之輸出合理價格以合理方法核定之，應屬適法。㈦本件行為時適用之關稅法第12條之6並無「依前項規定核定完稅價格者，經納稅義務人請求，海關應以書面告知其核估方法」是項規定，係本法於90年10月31日重新修正後，改列為關稅法第31條，並將上開規定增列為第2項，基於法律不溯及既往原則，不宜援引修訂後之新法。次查我國與日本並無正式邦交亦無相互提供出口貨物價格資料之互惠協定，向日本海關查證有其事實困難，況本件情況特殊（即出口商非實際交易賣方），該出口申報價格縱經日本海關查證屬實，亦非真正交易價格等語作為抗辯。
三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果以：㈠按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格，以該進口貨物之交易價格作為計算根據。」、「前項交易價格，係指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」、「依前項規定應計入完稅價格者，應根據客觀及可計量之資料。無客觀及可計量之資料者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」、「海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」為關稅法第12條第1項、第2項、第4項及第5項所明定。次按「進口貨物之完稅價格，不合於第12條之規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第12條、第12條之2之規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之類似貨物之交易價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第12條、第12條之2、第12條之3之規定核定者，海關得按國內銷售價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第12條、第12條之2、第12條之3及第12條之4之規定核定者，海關得按計算價格核定之。
」、「進口貨物之完稅價格不合於第12條、第12條之2、第12條之3及第12條之4及第12條之5之規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。」行為時關稅法第12條之2第1項前段、第12條之3第1項前段、第12條之4第1項、第12條之5第1項及第12條之6亦有明文。又按行為時關稅法施行細則第15條之1規定：「本法第12條之6所稱合理方法，係指參酌本法第12條至第12條之5所定核估完稅價格之原則，採用之核估方法。依本法第12條之6規定以合理方法核定完稅價格時，不得採用左列各款估價方式或價格：一、在中華民國生產貨物之國內銷售價格。二、兩種以上價格從高核估之關稅估價制度。三、貨物在輸出國國內市場之銷售價格。
四、同樣或類似貨物依本法第12條之5規定核定之計算價格以外之生產成本。五、輸往中華民國以外國家貨物之價格。
六、海關訂定最低完稅價格。七、任意認定或臆測之價格。」。㈡上訴人於89年8月4日及10月20日自日本進口舊汽車零件各乙批（報單號碼：BE／89／W579／1020、BE／89／WF52／1037號），經高雄關稅局先予押款放行。嗣據被上訴人所屬驗估處查核結果，部分項目之完稅價格應予改估如附表所示，高雄關稅局乃通知上訴人補繳稅款。㈢經查，⒈系爭來貨均為舊品，被上訴人改估部分原申報交易價格較被上訴人所屬驗估處查得之日本地區堪用舊引擎及舊機械舟車零組件之合理價格偏低甚多，有參考價格資料表在卷可稽，是被上訴人就系爭貨物之原申報價格存疑，並非無據。⒉上訴人申報系爭來貨國外供應商為張本國雄設立之三實商事，惟經被上訴人所屬驗估處於88年8月18日首度函請駐日代表處查證結果，其駐日代表處於88年9月28日簽復：「本案經訪日本輸出商負責人張本國雄係台籍歸化日本人，稱渠係引導進口人看貨，若成交即收受佣金，並代報關出口，至於本案來貨係向那家購買，因搬家遺失，無法提供。」等語。被上訴人驗估處復於88年11月6日以傳真函請駐日代表處查證，駐日代表處於同年11月11日傳真答復：「．．．就查證過程二度傳真，並多次電話催請提供有關交易文件，遲至88年10月6日送達上揭文件，而日本輸出商三實商事僅是居間仲介買賣，從中按交易金額收取佣金，非真正輸出商，並代為辦理以該公司名義出口之通關手續而已，從而堅決不告知本案來貨之供應商，並稱渠因搬家，購買對手文件遺失，然按常理，即使文件遺失，焉有電話及地址均不知曉之理。」等語，有該簽復函及傳真函影本在卷可稽。參以卷附張本國雄1999年10月7日之連絡書所載內容所載，被上訴人前駐日代表周欽明確曾向張本國雄電話查詢，且連絡書內記載諸如搬家、當時無法提供資料等情，均與周欽明前開傳真函所載之事實相符，是周欽明確有查證之事實，應可認定，則周欽明傳真函所載之事實，應係周欽明實際查證所得之報告內容，顯非所謂「傳聞證據」，且周欽明係在駐日代表處從事公務，其所作調查之工作，並無偏袒之虞，其所見聞，而作成之報告文書，應屬可採，上訴人主張證人上開傳真函內容係「傳聞證據」不具證據能力云云，顯有誤解。況被上訴人前駐日代表周欽明已於原審法院90年度訴字第5702號一案到庭證稱，其曾多次請發票簽發人提供前手交易之公司名稱、地址及電話號碼，惟均遭以商業機密為由拒絕提供或諉稱因搬遷新址，有關交易文件遺失而予婉拒等語明確，亦與張本國雄1999年10月7日之連絡書前開所載內容及「．．．我公司向業者購之仕入書及請求書，因屬商業機密，無法提供」等語相符。被上訴人因據周欽明之查證結果，認定三實商事並非上訴人系爭來貨之真正交易賣方，僅係收取佣金並代辦報關出口，進而質疑上訴人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性，自屬有據。⒊三實商事僅係引導上訴人看貨及代為辦理報關，並非真正交易之賣方，是上訴人所提與三實商事公司之契約書，輸出入許可通知及匯款水單等交易文件，係為因應形式之買賣表象所為，自不足採。則被上訴人以系爭來貨部分報關項目之申報價格，視為無法按關稅法第12條規定核估其完稅價格，亦無不合。㈣從價課徵關稅之貨物係依其完稅價格乘以進口稅率而核算應納稅額，而從量課徵關稅之貨物係直接按進口貨物之量計徵關稅課以應納稅額，二者不同。查系爭來貨均為舊品，按舊品之使用及堪用程度不一，查無行為時關稅法第12條之2同樣貨物及12條之3類似貨物之交易價格；除來貨中引擎部份申報有完整貨名、廠牌、規格、型號且核與上訴人所提供之國內銷售發票及進口報單相符者，已依關稅法第12條之4規定按數量（個）核定完稅價格外，其餘未載明廠牌、規格、型號且有相同貨名而價格不一者，無法比對，復因來貨為舊品亦無製造成本可考，故無關稅法第12條之4及12條之5之適用，被上訴人乃依關稅法第12條之6規定，按駐日代表處提供其查得自日本地區輸往我國堪用舊引擎、舊機械及舟車零組件之參考價格（並非輸出國國內市場價格或未區別輸入國何地之價格），核定該部分系爭來貨之完稅價格，其屬定合理價格之合理方法，並非從量課徵關稅，並無不合。⒌依被上訴人前駐日代表周欽明於原審法院90年度訴字第5702號乙案準備期日到庭就其查價證稱：
「係在日本到原廠、專業商、以及中古買賣商查價」等語，及於87年8月10日之傳真函內所稱「玆再造訪日本輸出商，及赴千葉縣四街道廢鐵集散中心請益數家專業商」等情，足認其查價工作，已符合關稅法施行細則第15條之1之合理方法，又無該施行細則第15條之1第2項不得採用之估價方式或價格，自可作為估價之方式，要無「海關訂定最低完稅價格」、「任意認定或臆測之價格」可言。⒍上訴人所提國外供應商三實商事負責人張本國雄致被上訴人所屬驗估處1999年10月7日之連絡書內亦記載「．．．自賣方購買均是清倉貨或中古貨品，無法一一列入明細，均以一堆多少錢計算．．．」，核與駐日代表處提供查得之日本地區輸出合理價格係按重量計價核定其完稅價格，兩者計價方式一致。又被上訴人所稱實際通關業務上，進口此類舊品業者除引擎外，因規格混雜、新舊不一或標示脫落，如欲於進口時逐件報明廠牌、規格、型號，實務上窒礙難行，大都均未能就來貨每件逐一報明廠牌、規格、型號，上訴人亦不例外，故自日本進口此類舊舟車零組件至我國之業者，多數均認同以駐日代表每年查得之參考價格資料表核定其完稅價格，且已行之多年，為上訴人所不爭執，應屬可信。則被上訴人以行之多年按駐日代表每年查得參考價格資料表核定其完稅價格，自屬以合理之方法所為。從而，被上訴人就如附表所示之項目核定完稅價格，訴願決定予以維持，均無違誤，因而為上訴人敗訴之判決。
四、本院核原判決依上開規定及說明，尚無違背法令。上訴意旨仍執陳詞指摘原判決有適用關稅法第12條之6及關稅法施行細則第15條之1不當及理由不備之違背法令，並以原判決違反本院86年度判字第2311號判決意旨及違反買賣契約自由原則之不適用法規之違背法令，且以原判決採用我國駐日代表處之函文而不採用日商代表人張本國雄之書面陳述有判決不備理由之違背法令聲明廢棄改判。經查我國駐日代表處係屬外交部，與被上訴人所屬財產部係分屬不同部會之客觀地位之公家機關，其函文暨所附之附件依其程式及意旨得認作公文書，依行政訴訟法第176條準用民事訴訟法第355條第1項規定，推定為真正，自較上訴人之名義出買人日商代表人張本國雄之私文書為可採信，且上訴人聲請傳訊駐日代表處之承辦人周欽明到庭作證，原審法院調該院90年度訴字第5702號卷查明周欽明已到庭作證屬實，而上訴人並不能舉證推翻上開公文書之真正，上開附件之價格乃就各種堪用舊機械舟車零組件之平均價格，且原判決就適用關稅法第12條之6及關稅法施行細則第15條之1部分均已詳予剖析論斷，則原判決難謂有不適用法規或適用不當及不備理由之違背法令。次查本院86年度判字第2311號判決為另案判決，並非本院判例，原判決縱有違反，難謂有不適用法規或適用不當之違背法令。至上訴人所引私法自治原則在具有公益之租稅法案件，並不適用，有司法院釋字第420號解釋意旨可循。上訴意旨無非上訴人持其主觀法律見解之歧異，斤斤指摘，均無足取。從而本件上訴意旨為無理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年7月14日
第四庭審判長法官徐樹海
法官高啟燦法官吳錦龍法官黃合文法官林茂權以上正本證明與原本無異中華民國94年7月15日
書記官張雅琴