裁判字號：最高行政法院87年判字第1601號判決
裁判日期：民國87年08月13日
裁判案由：土地增值稅
行政法院判決八十七年度判字第一六○一號
原告甲○○被告臺北市稅捐稽徵處右當事人間因土地增值稅事件，原告不服財政部中華民國八十七年二月二十一日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告於民國八十四年六月三十日訂約出售所有坐落台北市○○區○○路二小段八四地號土地乙筆（房屋坐落台北市○○路○○○號），並於八十五年五月二十八日登記取得新購坐落台北市○○區○○路二小段三三－二、八三、八五－一、一二二地號等土地四筆（房屋坐落台北市○○路○○○號十一樓之一、之三及虎林街六六巷二四號十三樓），乃於八十五年七月二十六日向被告所屬信義分處申請重購自用住宅用地退還已納土地增值稅，經該分處以八十五年八月二十二日北市稽信義（乙）字第二一五三九號函復否准。原告復於八十五年十一月二十日再申請更正，該分處另以八十五年十一月二十八日北市稽信義（乙）字第三三四八七號函復否准。原告不服，申請復查及提起訴願、再訴願，均遭駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：一、土地稅法第三十五條規定：「土地所有權人於出售土地後，自完成移轉登記之日起，二年內重購土地合於左列規定之一，其新購土地地價超過原出售土地地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額。．．．第一項第一款及第二項規定，於土地出售前一年內，曾供營業使用或出租者，不適用之。」二、系爭土地上之建物有兩樓（一樓為台北市○○路○○○號為原告所有，同號二樓為原告配偶 余合樹 所有，該建物拆除改建前即為自用住宅，歷四年改建完成，拆除改建前，一樓前段曾自營裕祥傢俱行、後段為住家廚房，餘及二樓皆為住家，何以謂非自用住宅﹖更何況拆除改建前，被告早已核准系爭土地改為自用住宅用地課稅。三、又土地稅法第九條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶．．．，且無出租或供營業用之住宅用地」。原告夫婦於系爭土地上各擁有房屋一間及該房屋法定應有之土地面積，並無出租或供營業用，被告之處分於法有違。且訴願決定謂原告八十二年地價稅仍按一般稅率課徵，則八十三年、八十四年地價稅之情形如何呢﹖又台北市○○路○○○號二樓配偶房屋如何課稅﹖為何未斟酌原告是否符合退還已納土地增值稅額之要件﹖四、被告一再以台北市○○路○○○號拆除改建前一年內有自營裕祥傢俱行使用為不准之依據，而未考慮台北市○○路○○○號二樓有配偶房屋非營業用，已符合前揭重購自用住宅用地土地增值稅退稅之規定。五、系爭土地上建物，其二樓為原告配偶所有，且台北市稅捐稽徵處信義分處八十六年九月十一日北市稽信義（乙）二四一九八號函說明如下：台北市○○路○○○號二樓房屋及永吉段二小段八四地號土地，其八十一年至八十二年度係以住家用稅率課徵房屋稅。該屋於八十二年七月七日報備拆除，故拆除前二年皆有配偶之房屋繼續以住家用稅率課徵房屋稅，應符合重購自用住宅用地土地增值稅退稅之規定。六、再訴願決定謂「況再訴願人之配偶之土地所有權並未移轉，怎能將其．．．而稱其有自用住宅用地﹖」然原告配偶之土地所有權，係以自用方式出售移轉予原告，顯見再訴願機關根本未詳審再訴願書，並未深入了解事實。七、綜上所陳，再訴願決定、訴願決定及原處分均未查明事實，顯有違誤，自難令人甘服，懇請為判決將其撤銷，並准退還原告於法定期限內重購自用住宅用地而已納之土地增值稅額，以保民權等語。
被告答辯意旨略謂：一、按土地稅法第九條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、第三十五條第一項第一款規定：「土地所有權人於出售土地．．．，自完成移轉登記．．．之日起，二年內重購土地合於左列規定之一，其新購土地地價超過原出售土地地價．．．扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額：一、自用住宅用地出售．．．後，另行購買都市土地未超過三公畝部分或非都市土地未超過七公畝部分，仍作自用住宅用地者。」、同條第三項規定：「第一項第一款及第二項規定，於土地出售前一年內，曾供營業使用或出租者，不適用之。」又財政部七十七年十二月十四日台財稅第000000000號函釋：「主旨：補充規定土地稅法第三十四條第二項所稱『出售前一年內』之認定標準．．．說明三、被徵收土地、法院拍賣土地、及拆除改建中出售之土地，應分別以公告徵收日、法院拍定日、及核准拆除日起往前推算之一年期間為準。」七十四年二月五日台財稅第一一五○一號函暨七十四年五月三十一日台財稅第一六八六九號函釋：「查地上房屋拆除改建後出售土地，有關自用住宅用地之認定標準，各稽徵機關在執行上間有分歧。為求步調一致，茲統一規定如左：（一）房屋拆除改建後，在使用執照尚未核發前或在核發當日申報土地移轉現值者，應按拆除改建前房屋各層實際使用情形所占面積比例，分別適用自用住宅用地稅率及一般稅率計課土地增值稅。．．．」又六十八年十一月二十二日台財稅第三八二六七號函釋：「．．．至同一層樓中一戶房屋部分供營業使用，部分供住宅使用者，該房屋所占土地面積仍應全部按一般稅率計課。．．．，同一平房內如有部分供營業使用，雖有部分仍供住宅使用，其基地自應全部按一般稅率計課，以防取巧。」、八十五年五月三日台財稅第000000000號函釋：「有關同一層樓房屋部分供營業使用，部分供自用住宅使用，得否依其實際使用情形所占土地面積比例，分別按一般稅率及自用住宅用地稅率課徵土地增值稅及地價稅一案，仍宜依現行規定辦理。」二、系爭土地之地上建物（門牌號碼：台北市○○路○○○號）於八十二年六月十二日核准拆除，並於八十四年十月十六日核發使用執照，有台北市政府工務局八十四年十月十六日核發使字第四九一號使用執照足憑。又系爭土地地上建物拆除前一年內係供裕祥傢俱行營業使用，自不符合自用住宅用地要件。另系爭土地之所有權，原告及其配偶均各自擁有持分四分之一；地上建物共有四層樓，原告及配偶亦各自所有一層樓，土地所有權及房屋所有權之比例相當，各自土地及房屋所有權均能明確劃分。況原告配偶之土地，於原告出售系爭土地前所有權並未移轉，怎能將其所有房屋「張冠李戴」與原告，而訴稱其為自用住宅用地﹖是原告所主張，顯係對法令之適用有所誤解，核不足採。三、綜上論述，原告之訴應認為無理由，請判予駁回，俾維稅政等語。
理由按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、「土地所有權人於出售土地或土地被徵收後，自完成移轉登記或領取補償地價之日起，二年內重購土地合於左列規定之一，其新購土地地價超過原出售土地地價或補償地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額：一、自用住宅用地出售或被徵收後，另行購買都市土地未超過三公畝部分或非都市土地未超過七公畝部分，仍作自用住宅用地者。」、「第一項第一款及第二項規定，於土地出售前一年內，曾供營業使用或出租者，不適用之。」分別為土地稅法第九條及第三十五條第一項第一款、第三項所規定。又「補充規定土地稅法第三十四條第二項所稱『出售前一年內』之認定標準．．．說明三、被徵收土地、法院拍賣土地、及拆除改建中出售之土地，應分別以公告徵收日、法院拍定日、及核准拆除日起往前推算之一年期間為準。」、「查地上房屋拆除改建後出售土地，有關自用住宅用地之認定標準，各稽徵機關在執行上間有分歧。為求步調一致，茲統一規定如左：（一）房屋拆除改建後，在使用執照尚未核發前或在核發當日申報土地移轉現值者，應按拆除改建前房屋各層實際使用情形所占面積比例，分別適用自用住宅用地稅率及一般稅率計課土地增值稅。」及「至同一層樓中一戶房屋部分供營業使用，部分供住宅使用者，該房屋所占土地面積仍應全部按一般稅率計課。．．．同一平房內如有部分供營業使用，雖有部分仍供住宅使用，其基地自應全部按一般稅率計課，以防取巧。」復經財政部七十七年十二月十四日台財稅第000000000號、七十四年二月五日台財稅第一一五○一號及六十八年十一月二十二日台財稅第三八二六七號函釋在案，所持見解，於法並無不合，得予援用。本件原告於八十四年六月三十日訂約出售所有坐落台北市○○區○○路二小段八四地號土地乙筆（房屋坐落台北市○○路○○○號），並於八十五年五月二十八日登記取得新購坐落台北市○○區○○路二小段三三－二、八三、八五－一、一二二地號等土地四筆（房屋坐落台北市○○路○○○號十一樓之一、之三及虎林街六六巷二四號十三樓），乃於八十五年七月二十六日向被告所屬信義分處申請重購自用住宅用地退還已納土地增值稅，經該分處以八十五年八月二十二日北市稽信義（乙）字第二一五三九號函復否准，原告復於八十五年十一月二十日再申請更正，該分處另以八十五年十一月二十八日北市稽信義（乙）字第三三四八七號函復否准。原告循序起訴謂系爭土地上之建物有兩樓（一樓為台北市○○路○○○號為原告所有，二樓為原告配偶余合樹所有），該建物拆除改建前早已為自用住宅使用，歷四年方改建完成，拆除改建前一樓前段曾自營裕祥傢俱行使用，後段為住家廚房，餘及二樓皆為住家使用，應符合退還已納土地增值稅額之要件云云。查系爭土地之地上建物（門牌號碼：台北市○○路○○○號）於八十二年六月十二日核准拆除，並於八十四年十月十六日核發使用執照，有台北市政府工務局八十四年十月十六日核發使字第四九一號使用執照足憑。又該土地地上建物一樓部分於拆除前一年內係供裕祥傢俱行營業使用，並非自用住宅用地。另系爭土地之所有權，原告及其配偶均各自擁有應有部分即持分四分之一，地上建物共有四層樓，原告及配偶亦各自所有一層樓，土地所有權及房屋所有權之比例相當，各自土地及房屋所有權均能明確劃分。且原告於八十四年六月三十日訂約出售者為其對該土地之應有部分，此觀該移轉契約書可明，被告所屬信義分處亦就之計課土地增值稅，而原告所有之地上建物一樓部分於拆除前一年內曾供營業使用，已如前述，自與前述退還土地增值稅之要件不合。至原告配偶原所有之系爭地上建物二樓是否為自用住宅及其課稅情形如何，均與本件無。從而，原告各該主張，要非可採。原處分及一再訴願決定核與首揭規定及說明相符，俱無違誤之處。原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十七年八月十三日
行政法院第一庭
審判長評事 黃綠星
評事 彭鳳至 評事 高秀真 評事 藍獻林 評事 黃璽君 右正本證明與原本無異
法院書記官邱彰德中華民國八十七年八月十三日