裁判字號：最高行政法院87年判字第1613號判決
裁判日期：民國87年08月13日
裁判案由：營業稅
行政法院判決八十七年度判字第一六一三號
再審原告正磚建設股份有限公司代表人甲○○再審被告高雄縣稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，再審原告對本院中華民國八十七年二月十三日八十七年度判字第一八四號判決提起再審之訴，本院判決如左︰
主文再審之訴駁回。
事實緣再審原告於民國八十一年七月至八十二年三月間興建房屋，取具「清塵專案」嫌出借牌照營造廠商良基營造有限公司（以下簡稱良基公司）所開立字軌號碼：ＰＮ00000000號等十一張不實之統一發票，其金額新台幣（以下同）二五、五五四、二八四元，稅額一、二七七、七一六元，作為進項憑證，並申報扣抵銷項稅額，案經財政部臺灣省南區國稅局查獲，移由再審被告依營業稅法第十九條第一項第一款規定補徵營業稅一、二七七、七一六元。再審原告不服，提起訴願、再訴願均遭駁回，提起行政訴訟，復經本院八十七年度判字第一八四號判決（下稱原判決）予以駁回在案。茲再審原告以原判決具有行政訴訟法第二十八條第一款之事由提起再審之訴，爰摘敍兩造訴辯意旨於次：
再審原告起訴意旨略謂︰一、本案是否構成依營業稅法第十九條第一項第一款規定補徵營業稅，肇始於再審原告是否取得不實發票申報扣抵銷項稅額？再審原告主張：⒈再審原告與良基公司訂有合約書，且提供帳簿憑證及付款事實作為直接證物。⒉間接證物主張良基公司與其下包廠商之合約書及良基公司報繳營業稅內之發票內即有再審原告與建房屋案，良基公司之下包廠商開立之發票，此亦為再審被告所承認。⒊再審原告營所稅案件亦肇始於「清塵專案」稅捐機關認定違誤，而再審原告已獲得行政院八十六年訴字第三九九○一號撤銷原處分及原決定之決定書，證明再審原告曾完全提供合約書及帳證資料，且該資料為真實。⒋間接證明引述大院年第二○四八號判決主張再審被告補徵營業稅之不法。⒌間接證明引述行政院台訴字第二八○○八號再訴願決定書就事實相同之案件採取撤銷原行政處分，以明再審被告之違誤。⒍觀再度補充提出相同案件（正圓建設股份有限公司，代表人甲○○）補徵營業稅事件，亦於民國年月５日經大院以年度判字第三○四六號判決：「再訴願決定、訴願決及原處分均撤銷」。綜上可知再審原告並未取得非實際交易對象開立之發票申報扣抵銷項稅額。二、再審被告主張構成補徵營業稅之事實認定為：⒈專案申請調檔統一發票查核清單－「此可證明再審原告有取得良基公司之發票，然不可證明良基公司未承包再審原告之工程」。⒉清塵專案良基公司在屏東縣調查站的談話筆錄及證人筆錄－「此係概括性的筆錄內容，不能就本案為一視同仁認定再審原告未委由良基公司承造，同理，正圓建設亦委由良基公司營造確亦已取得大院勝訴判決」。⒊台灣高等法院高雄分院年度上訴字第八六七號刑事判決指出良基公司並無承造工程之事實－「此主張不可採，同前２所言」。三、大院原判決認定再審原告敗訴其理由不可採如下：⒈「再審原告與良基公司是否確有承包交易事實，應提示其與良基公司之相關承包合約書、帳簿憑證及付款事實，據以認定其是否為實際交易對象。且本案經查獲後，再審原告未依財政部台灣省南區國稅局通知將相關帳簿憑證送核，故再審原告主張不可採」。此判決理由實有違誤，再審原告確實提供相關承包合約書、帳簿憑證及付款事實，以供認定，請詳見原行政訴訟起訴狀理由壹。⒉採納再審被告之前述主張⒉及⒊－其理由不可採已詳於前述。四、法令之適用及主張判決：⒈再審原告主張大院年度判字第二○四八號判決，原判決僅以再審原告主張之該判決並未列為判例無拘束力，就再審原告主之該判決之法令適用及理由並未表示判決理由為何不可採，難令人信服，亦有法令判決理由不備。⒉本案補徵營業稅與否係適用營業稅法第十九條第一項第一款規定，及財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函、財政部八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函，及大法官會議釋字第三三七號解釋文，原判決引用法令有誤，自行引用營業稅法第條第５款作為補徵營業稅之法令根據顯有誤會及違背法令。五、綜上論結，本案具有行政訴訟第二十八條之再審事由至為明顯，而原判決認定事實有誤，判決不備理由、適用法令有誤，自應廢棄。
為此狀請判決將原判決廢棄，並將原決定及原處分均予撤銷等語。
再審被告答辯意旨略謂︰一、按「營業人左列進項稅額不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。．．．。」為營業稅法第十九條第一項第一款所明定。次按「．．．㈡取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件．．．⒉有進貨事實者．．．⑵進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分追補稅款．．．。」為財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明二、㈡⒉所明示。又按關於『東林專案』、『清塵專案』營業人取得出借牌照營造廠商開立之發票案件，應依左列規定辦理⒈建築業之營業人取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依本部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明二㈡⒉規定辦理，即除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰外，得免依營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰．．．」復經財政部八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函檢送「研商營業人取得出借牌照營造廠商開立之不實發票違章案件查核及執行相關事宜」之會議紀錄釋示在案。⒉查再審原告於八十一、八十二年間興建房屋，未向實際交易對象取得合法憑證，卻持非實際交易對象良基公司所開立之發票十一張，金額合計二五、五五四、二八四元、稅額一、二七七、七一六元充作進項憑證，並據以申報扣抵銷項稅額，有財稅資料中心產出之專案申請調檔統一發票查核清單附卷可稽。⒊再審原告訴狀理與主張與良基公司訂有合約書，且提供帳簿憑證及付款事實作為直接證明。又良基公司與其下廠商訂有合約書，及良基公司報繳營業稅之發票內即有再審原告興建房屋案良基公司之下包廠商開立之發票．．．再審原告營所稅案已獲行政院訴願撤銷原決定及原處分撤銷，證明再審原告曾完全提供合約書及帳證資料，且該資料為真實．．．云云。查良基公司係法務部調查局北部地區機動組「清塵專案」所查獲出借牌照營造廠商，專門收取佣金牟利。其行為人之犯行業經台灣高雄地方法院八十三年度訴字第一八三二號刑事判決及台灣高等法院高雄分院八十五年度上訴字第八六七號刑事判決認定在案。據良基公司實際負責人 徐榮助 於八十二年七月三十日在屏東縣調查站的談話筆錄坦承指出：「良基公司於民國七十八年初即開始從事出租牌照給建商及個體承造人作為取得建築執照及使用執照之用途．．．良基營造借牌之計價方式原本除收取營業稅五之外另收取○．八的佣金（以工程造價計算），但目前已提高佣金費用為二．五．．．貴站提示之上述依法扣押品．．．確係良基公司出借牌照洽建商及個體承造人而簽訂之工程合約書，並開立發票給借牌之客戶．．．以據以收取借牌費用及向借牌客戶對帳之用。」另證人 詹碧惠 亦於八十二年七月二十九日在屏東縣調查站之談話筆錄供出：「良基公司實際從事之業務為借牌予承建廠商或個人．．．良基公司借牌之計價方式分包工不包料、包工包料兩種，包工不包料按工程造價三成計價，以合約為準（以開立發票為準），若開立發票彼此互抵，工程若已告一段落收完工款千分之八計算此係代工部分，至於包工包料（全額）計價則按工程造價全額計價其中以合約為準，額外收營造費百分之二點五至百分之三。．．．因實際承建者本身沒有甲級營建牌照，故向良基公司等營造公司借牌．．．。」顯見良基公司僅係出借牌照予原告，並無實際承造該項工程之事實，故其非為再審原告之實際交易對象，已臻明確。⒋至於再審原告營所稅案行政院八十六年訴字第三九九○一號再訴願決定撤銷原處分及決定，撤銷重核理由以該案系爭營業成本原處分機關南區國稅局未就再審原告補提之帳證勾稽查核，事實未明，核與本件係取得非實際交易對象之進項憑證無涉。矧再審審原告所稱之合約書、發票，係其向良基公司借牌時為掩人耳目，表面簽訂安排。是以，事實上良基公司卻非為再審原告之實際交易對象，不容原告斷章取義、任意攀附援引。再審原告空言主張未取得非實際交易對象開立之發票，而未能提示支付工程款之具體事證以實其說，所訴自不足採。⒌再審原告訴狀理由以行政法院八十六年度判字第二○四八號判決，行政院訴字第二八○○八號再訴願決定就事實相同案件予以撤銷，及相同案件正圓建設有限公司經大院以八十六年度判字第三○四六號判決再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。主張其並非未取得實際交易對象之發票，本處補徵營業稅之不法云云。依營業稅法第三十二條第一項規定，再審原告應取得真正交易對象所開立之發票始為適法，而得以其進項稅額扣抵銷項稅額。乃再審原告取得非實際交易對象良基公司開立之統一發票作為進項憑證，並持以扣抵銷項稅額，即有未合。本處剔除再審原告申報扣抵之進項稅額而予追補該部分之營業稅，洵無不合。此與再審原告有無逃漏稅無關。又本件本處依營業稅法第十九條第一項第一款規定向再審原告追繳已申報扣抵之營業稅，而非依同法第五十一條第五款規定予以補稅處罰。查大院八十六年度判字第二○四八號判決之案情係依營業稅法第五十一條規定論罰，不同於本案。另所提行政院台八十五訴字第二八○○八號再願決定書撤銷，責由原處分機關南區國稅局重作復查、迭提起訴願，訴願空言主張與良基、大雄公司有交易事實，卻無法提示帳證及實際承包人之資料供核，乃予以維持原處分確定在案，有財政部訴願決定書附卷可稽。至於八十六年判字第三○四六號判決屬個案判決，於本案無拘束力。再審原告顯係斷章取義，任意曲解。綜上論結，再審原當之訴顯無理由，請判決駁回其再審之訴等語。
理由按行政訴訟法第二十八條第一款所謂適用法規顯有錯誤者，係指原判所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸者而言，至於法律上見解歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。又按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」分別為營業稅法第十九條第一項第一款、第三十三條第一款所明定。次按「營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件之處理原則二㈡２、有進貨事實者．．．⑵至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，．．．依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款．．．。」「關於『東林專案』、『清塵專案』，營業人取得出借牌照營造廠商開立發票案件應依左列規定辦理：建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依本部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明二㈡２、規定辦理，即除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款．．．，得免依營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰。．．．」分別經財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號、及八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函釋在案。本件再審原告因營業稅事件，不服再審被告補徵營業稅之處分，循序提起行政訴訟，經本院原判決予以駁回在案。經核原判決之理由略謂：「本件原告（即再審原告，以下同）於八十一年、八十二年間興建房屋，委託他人承包，取得良基公司所開立之字軌號碼：ＰＮ00000000號等十一張統一發票，銷售額計二五、五五四、二八四元，稅額計一、二七七、七一六元，充作進項憑證，並持據申報扣抵銷項稅額。被告（即再審被告，以下同）以良基公司係為供借用營造執照賺取佣金所設立，並無實際營造建築任何工程，有台灣高雄地方法院八十三年度訴字第一八三二號刑事判決附可稽，遂核定原告以非實際交易對象（良基公司）所開立不得扣抵銷項稅額之憑證，申報扣抵銷項稅額，依首揭規定，補徵營業稅一、二七七、七一六元。原告不服，主張原處分依財政部臺灣省南區國稅局移送資料裁罰，而該案件正處於行政救濟中，尚未確定，是未構成違章事由，原處分據以補徵營業稅應予撤銷云云，申經被告復查決定以依台灣高雄地方法院八十三年度訴字第一八三二號刑事判決意旨，良基公司並無承造工程之事實，僅係出借營業牌照營造廠商，是以原告取具非實際交易對象之統一發票，申報扣抵銷項稅額，違章事實明確，遂未准變更。原告不服，主張確由良基公司承包，可由良基公司與其次承包商間之合約書、發票為證。被告未查究事實，而以財政部臺灣省南區國稅局之認定裁罰，未依各別職權各別認定處理，並提示行政院台八十五訴字第二八○○八號再訴願決定書，主張其為相同案件，應予相同處理云云，訴經臺灣省政府、財政部一再訴願決定，除持與原處分同一論見外，並以所提行政院台八十五訴字第二八○○八號再訴願決定書，係就正皓建設股份有限公司違反稅捐稽徵法第四十四條部分所為決定，核與本件適用營業稅法第十九條第一項第一款規定之情形仍有區別。原告與良基公司是否確有承包交易事實，應提示其與良基公司之相關承包合約書、帳簿憑證及付款事實，據以認定其是否為實際交易對象，而非以良基公司與其下游承包商間有否交易行為予以認定。且本案經查獲後，原告未依財政部臺灣省南區國稅局通知，提示營業稅違章部分相關帳簿憑證送被告查核，空言主張其取具系爭發票並無不合等語，自無可採。另依高雄地方法院八十三年度訴字第一八三二號刑事判決所載，良基公司僅供『出借營造執照』賺取佣金，並無實際承造任何工程之事實，被告認定其為未實際經營所營業務之『虛設行號』，並無不妥。原告取具良基公司之統一發票，未能提示與該公司有實際交易事實之證據。則被告認定原告係取具非實際交易對象之發票，充作進項憑證，用以扣抵銷項稅額，並非無據，遂駁回其訴願、再訴願。茲原告起訴除仍以前詞爭執，並以其營所稅部分業經行政院八十六年訴字第三九九○一號再訴願決定撤銷原處分，足證其已完全提供帳證資料。另依本院八十六年度判字第二○四八號判決認茍已報繳營業稅，雖開立發票者為虛設行號亦不能認為漏稅云云。除原處分及原決定已予指駁論明，不再贅述外。查徐榮助自八十年底至八十一年底，原係良基公司實際負責人， 林明富 為該公司經理，於八十一年十二月間由林明富介紹將該公司以九百萬元讓與 張偉德 ，約定於轉讓後一年內，公司業務仍由徐榮助指導。該三人於經營該公司期間，基於共同幫助逃漏稅捐之概括犯意，明知該公司並無承造工程之事實，出借該公司牌照予未具合法營造公司資格之建商或個人，構成稅捐稽徵法第四十三條第一項幫助他人逃漏稅捐等罪，經台灣高等法院高雄分院八十五年度上訴字第八六七號刑事判決判處林明富有期徒刑二年、張偉德有期徒刑一年六月確定，徐榮助（嗣經緝獲到案另結），而徐榮助於八十二年七月三十日在法務部調查局屏東縣調查站初訊時供稱：『良基公司於民國七十八年初即開始從事出租牌照洽建商及個體承造人作為取得建築執照及使用執照之用途．．．良基營造借牌之計價方式原本除收取營業稅五之外另收取○．八的佣金（以工程造價計算），但目前已提高佣金費用為二．五．．．貴站提示之上述依法扣押品．．．確係良基公司出借牌照洽建商及個體承造人而簽訂之工程合約書，並開立發票洽借牌之客戶．．．以據以收取借牌費用及向借牌客戶對帳之用。」另證人即良基公司職員詹碧惠亦於同年月二十九日在該調查站證稱：「良基公司實際從事之業務為借牌予承建廠商或個人．．．良基公司借牌之計價方式分包工不包料、包工包料兩種，包工不包料按工程造價三成計價，以合約為準（以開立發票為準），若開立發票彼此互抵，工程若已告一段落收完工款千分之八計算此係代工部分，至於包工包料（全額）計價則按工程造價全額計價其中以合約為準，額外收營造費百分之二點五至百分之三。．．．因實際承建者本身沒有甲級營建牌照，故向良基公司等營造公司借牌．．．。』等語，有判決及調查筆錄影本附原處分可稽，足證良基公司並無實際從事建造工程之事實。而原告迄仍未能提出其與良基公司有實際交易之帳證資料，則被告認該公司非其實際交易對象，即非無據。至所舉行政院八十六年訴字第三九九○一號再訴願決定，係以該案原處分機關未就原告嗣後補提之帳證勾稽查核，按同業利潤標準核定其營業成本，事實尚屬未明，遂撤銷該案原處分，與本件係取得非交易對象之進項憑證無。另本院八十六年度判字第二○四八號判決並未列為判例，無拘束本件之效力。則原告所取得非實際交易對象公司所開立之本件統一發票十一紙，其所載進項稅額即屬營業稅法第十九條第一項第一款規定不得扣抵銷項稅額之進項稅額。縱原告進貨時確有支付進項稅額，而開立統一發票之良基公司亦依法報繳營業稅，然該項非依規定所取得之憑證，其進項稅額仍不得用以申報扣抵銷項稅額。被告就此不得扣抵部分稅額，依營業稅法第五十一條第五款：『虛報進項稅額者。』追繳稅款之規定，補徵營業稅，於法有據。原告謂其並無漏稅云云，亦有誤會。被告補徵營業稅，一再訴願決定遞予維持原處分，揆諸首揭規定，均無違誤。」云云。原判決依據上述理由，判決駁回再審原告在前程序之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並不違背，亦無與解釋、判例有所抵觸之情形。原判決依調查證據之結果而認定事實，並據以適用法律，且對於兩造證據之取捨、爭點之論斷，均於理由欄詳為敍明，自無再審原告所稱「認定事實有誤、判決理由不備、適用法令有誤」之情事。至再審原告所稱原判決自行引用營業稅法第五十一條第五款作為補徵營業稅之法令依據，顯有誤會及違背法令一節。查本件再審原告係依營業稅法第十九條第一項第一款之規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，並非依同法第五十一條第五款之規定補徵稅款，因再審原告主張其並無漏稅情事，原判決始論斷「縱再審原告進貨時確有支付進項稅額，而開立統一發票之良基公司亦依法報繳營業稅，然該項非依規定所取得之憑證，其進項稅額仍不得用以申報扣抵銷項稅額。再審被告就此不得扣抵部分稅額，依營業稅法第五十一條第五款：『虛報進項稅額者。』追繳稅款之規定，補徵營業稅，亦屬於法有據。」再審原告對此縱有不同之意見，亦屬見解歧異問題，並非適用法規顯有錯誤，而得據為再審之理由。另再審原告所舉本院八十六年度判字第二○四八號判決、行政院訴字第二八○○八號再訴願決定，就事實相同案件予以撤銷；及相同案件正圓建設有限公司經本院以八十六年度判字第三○四六號判決將再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷一節。查本件再審被告係依營業稅法第十九條第一項第一款規定向再審原告追繳已申報扣抵之營業稅，而非依同法第五十一條第五款規定予以補稅處罰，已如前述。而本院八十六年度判字第二○四八號判決之案情係依營業稅法第五十一條規定論罰，不同於本案。另所提行政院台八十五訴字第二八○○八號再願決定書將原處分撤銷，責由原處分機關南區國稅局重作復查，嗣再提起訴願，均空言主張與良基、大雄公司有交易事實，卻無法提示帳證及實際承包人之資料供核，乃予以維持原處分確定在案，有財政部訴願決定書附卷可稽。至於所舉本院八十六年度判字第三○四六號判決，並非判例，僅於該個案有其拘束力，並無拘束本案之效力。且該判決係因再審被告未經查證進項憑證是否曾經申報繳納營業稅，事實尚屬未明而予以撤銷，與本件事實之認定無涉。綜上所述，本件顯無再審理由而提起再審，其再審之訴應予駁回。
據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第三十三條、民事訴訟法第五百零二條第二項判決如主文。
中華民國八十七年八月十三日
行政法院第二庭
審判長評事 徐樹海
評事 林清祥 評事 彭鳳至 評事 黃合文 評事 林茂權 右正本證明與原本無異
法院書記官王福瀛中華民國八十七年八月十四日