裁判字號：臺灣臺北地方法院96年訴字第315號刑事判決
裁判日期：民國96年08月14日
裁判案由：商業會計法等
臺灣臺北地方法院刑事判決96年度訴字第315號公訴人臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被告甲○○選任辯護人趙國生律師上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（95年度偵緝字第2517號），本院判決如下：
主文甲○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，應減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實
一、甲○○對於出借其名義予不熟識之他人用以擔任公司負責人，並未出資且無參與實際經營，則該公司可能係用以供虛偽開立不實統一發票予其他公司行號，以掩飾不法行為之虛設公司等情有所預見，竟仍認上開情事之發生並不違背其本意，於民國93年4月間，接受 駱聖宗 （由檢察官另案偵查中）之提議，與駱聖宗、乙○○（由檢察官另案偵查中）及綽號「林董」之成年男子共同基於明知為不實之事項而填製會計憑證之概括犯意聯絡，並基於幫助他人逃漏稅捐之犯意，將其身分證件交付予乙○○及自稱「林董」之成年男子，並同意其等刻製及使用其印章，又隨同乙○○至銀行開設帳戶、簽署股東同意書，推由乙○○於93年4月19日持向主管機關臺北市政府辦理佳音電器有限公司（下稱佳音公司）之變更登記事項，由甲○○擔任佳音公司之董事。而甲○○因擔任佳音公司之董事，而屬商業會計法上所稱之商業負責人，以製作會計憑證為其附隨業務，並推由乙○○代理甲○○，於93年4月底前某日向財政部臺北市國稅局文山稽徵所請領購票證，再據以陸續購買該公司93年5月以後之統一發票。詎甲○○明知佳音公司與附表一所示之公司行號間，均無實際銷售營業行為，竟違反營業人銷售貨物或勞務時，應依據所銷售貨物或勞務之實際內容，據實開立發票之規定，自93年
5月間起至94年4月間止，連續任由乙○○及綽號「林董」之人在不詳地點，以佳音公司名義填製如附表一所示買受人、金額均不實之統一發票，各持交如附表一所示等營業人，作為該等公司行號向佳音公司買受商品之進項憑證，其中附表二所示之各營業人並持其等所取得之佳音公司統一發票充作進項憑證，向稅捐機關申報扣抵營業稅款，因而幫助該等納稅義務人逃漏營業稅捐合計222萬6,305元。
二、案經財政部臺北市國稅局移請臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
一、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據；又按被告以外之人於審判外向法官所為之陳述，得為證據，刑事訴訟法第159條第1項、第159條之1第1項分別定有明文。又刑事訴訟法第159條之5亦規定，被告以外之人於審判外之陳述，雖不符合同法第159條之1至第159條之4之規定，但經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據，當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意。查本判決下列所引用之證人 吳佩芬 之證詞，及財政部臺北市國稅局所為函件、移送書、查緝案件稽查報告、虛設行號相關資料分析表中所載之內容，均係證人吳佩芬及財政部臺北市國稅局對於個案所為之審判外之陳述，皆屬傳聞證據，惟證人吳佩芬之證詞係於本院95年度訴字第1444號案件審理時，向法官所為之證述，依上開說明，自具有證據能力；而上開文件內容，被告及辯護人迄至言詞辯論終結前均未就其證據能力聲明異議予以爭執，本院審酌上開證據資料製作時之情況，尚無違法不當之瑕疵，亦認為以之作為證據應屬適當，故揆諸前開規定，逕依刑事訴訟法第159條之5規定，認前揭函件、移送書、查緝案件稽查報告等證據資料均例外有證據能力，合先敘明。
二、訊據被告甲○○對於上開違反商業會計法及稅捐稽徵法之事實均坦承不諱（見本院卷第31頁反面），又佳音公司於93年5月至94年4月間，並無實際銷貨之事實，而虛偽製作銷售額合計3,966萬35元之統一發票共49張，再交付予附表一所示之公司，做為該等公司之進項憑證等情，有財政部臺北市國稅局95年2月14日財北國稅審三字第0950206431號函及所檢附之專案申請調檔統一發票查核清單附卷足憑（見臺灣臺北地方法院檢察署95年度偵字第4128號卷，下稱偵查卷，第97至106頁），且佳音公司為虛設公司，並未實際進貨營運，即開立虛偽銷項憑證等情，亦有上開函件所附查緝案件稽查報告、虛設行號相關資料分析表、營業稅稅籍資料查詢在卷可佐（見偵查卷第4至9頁、第48頁、第49至53頁），而在93年4月以前，國稅局並無強制每次變更負責人時，一定要由新任負責人親自簽章請領購票證之規定等情，業經證人即任職財政部臺北市國稅局審查三科之吳佩芬於本院95年度訴字第1444號審理程序中證述無誤（見本院卷第183頁反面），本案開立虛偽銷項憑證之時期為93年5月份以後，自得由非公司負責人身分之乙○○於93年4月份前代被告請領購票證，並預購93年5月份以後之發票，是被告雖未親自於稅捐稽徵機關申辦購票，仍無妨佳音公司於上開時期虛開統一發票之事實。又佳音公司交付填載不實內容統一發票予附表一所示之公司行號後，其中如附表二所示之公司並將其等取得之共計32張發票提出充作進項憑證，持以申報扣抵銷項稅額如附表二所示之事實，有上開財政部臺北市國稅局提出之查緝案件稽查報告、專案申請調檔統一發票查核名冊附卷可參。故綜上所述，本案事證明確，被告登記為佳音公司負責人，與駱聖宗、乙○○及綽號「林董」之成年男子共同明知為不實之事項而填製會計憑證及其幫助他人逃漏稅捐等犯行均足堪認定，應予依法論科。
三、被告行為後，前於94年2月2日修正公布之刑法，已自95年7月1日起施行，並自95年7月1日施行。其中修正後刑法第2條之規定，乃係關於新舊法比較適用之準據法，其本身無關行為可罰性要件之變更，故於95年7月1日刑法修正施行後，如有涉及比較新舊法之問題，即應逕依修正後刑法第2條第1項規定，為「從舊從輕」之比較（最高法院95年度第8次刑事庭會議決議意旨參照）。經查：
㈠修正後刑法第56條規定，業已刪除連續犯之規定。故連續數
行為而犯同一罪名，依修正前刑法第56條規定，應以1罪論，但得加重其刑；而依修正後規定，則已無連續犯可資適用，即應將各次犯行以數罪併合處罰，是以適用修正前關於連續犯之規定，對被告自係較為有利。
㈡修正後刑法第55條規定，業已廢除牽連犯之規定。故犯1罪
而其方法或結果之行為犯他罪名者，依修正前刑法第55條後段規定，認屬牽連犯，應從一重處斷；但依修正後刑法第55條規定，則已無牽連犯可資適用，即應將各該犯行以數罪併合處罰。是以適用修正前關於牽連犯之規定，自係較為有利。
㈢綜合上述各條文修正前後之比較後，適用修正後之刑法相關
法律規定並未對被告更為有利，揆諸前揭刑法第二條第一項前段規定，即應適用修正前之刑法第55條、第56條等規定。
㈣修正後刑法第28條關於成立共同正犯之標準，將原來共同正
犯之共同「實施」犯罪，改為共同「實行」犯罪，剔除完全未參與犯罪相關行為之「實行」的「陰謀共同正犯」及「預備共同正犯」，而本案被告之犯行非屬陰謀、預備共同正犯，不論依修正前刑法第28條之規定，抑或修正後刑法第28條之規定，均構成共同正犯，刑罰規範狀態並無變更，對被告而言並無「有利」或「不利」之情形，自應逕依現行有效之法律即修正後刑法第28條之規定，論以共同正犯，核先說明。（臺灣高等法院暨所屬法院95年法律座談會刑事類提案第8號意旨參照）。
四、按統一發票係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法所稱之會計憑證，被告擔任佳音公司之登記負責人，當屬公司法第8條所規定之公司負責人，而為商業會計法所稱之商業負責人。查商業會計法第71條業於95年5月24日修正公布，並自同日施行，而本案被告之上開犯行則於94年間即完成，是被告行為後，法律已有變更，經比較修正前後規定之結果，因修正後就法定刑中關於罰金部分，由「或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」提高為「或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，故應以修正前之法律較有利於被告，依刑法第2條第1項前段之規定，自應適用行為時之法律即修正前之商業會計法規定加以處罰。是核被告所為，係犯修正前商業會計法第71條第1款商業負責人以明知為不實事項填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪。而修正前商業會計法第71條第1款明知為不實之事項，而填製會計憑證之罪，原即含有業務上登載不實之本質，亦即商業會計法該條款之罪為刑法第215條業務上登載不實罪之特別法，自應優先適用，應逕論以商業會計法第71條第1款之罪。被告為商業負責人，與未具商業負責人身分之駱聖宗、乙○○及姓名、年籍不詳，綽號「林董」之成年男子就上開明知不實事項填製會計憑證之犯行，有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。被告數次填製不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯行，時間緊接，犯罪方法均相同，觸犯構成要件相同之罪名，顯係各基於概括犯意而為，均為連續犯，應依修正前刑法第56條之規定各論以連續填製不實會計憑證及連續幫助納稅義務人逃漏稅捐罪。另被告所犯上開2罪間，有方法目的之牽連關係，應依修正前刑法第55條之規定，從重論以修正前商業會計法第71條第1款之明知不實事項填製會計憑證罪。爰審酌被告為圖小利，同意具名擔任虛設行號負責人之犯罪動機、目的，並以此方式虛設公司，又開立統一發票予附表一所示之公司行號，影響主管機關利用商業會計憑證稽查之正確性，並幫助附表二所示之公司逃漏稅捐，影響國家稅捐之徵收及制度公平性，惟其參與本案犯罪之主導性非高，事後於本院審理時坦承犯行，態度尚可，因犯罪造成國家稅收減少之金額非鉅等一切情狀，量處如主文所示之刑。
五、又被告行為時之易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段（現已刪除）規定，就其原定數額提高為100倍折算1日，則本案被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元300元折算1日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣900元折算為1日。惟95年7月1日修正公布施行之刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000元、2,000元或3,000元折算1日，易科罰金。」比較修正前後之易科罰金折算標準，以95年7月1日修正公布施行前之規定，較有利於被告，則應依刑法第2條第1項前段，適用修正前刑法第41條第1項前段、修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條、現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條之規定，諭知以銀元300元即新臺幣九百元折算1日為易科罰金之折算標準。再者，被告犯罪行為時均在96年4月24日以前，合於中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款之規定，且無該條例第3條規定不予減刑之情形，爰予減其刑期2分之1，並依上開說明定其減刑後之易科罰金折算標準。
。
六、檢察官公訴意旨另略以：被告為佳音公司之商業負責人，竟幫助附表一其中之大名科技股份有限公司逃漏營業稅，因認被告此部分亦涉稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃漏稅捐罪嫌云云。
七、按犯罪事實應依證據認定，無證據不得推定其犯罪事實，又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條、第301條第1項分別定有明文。又認定犯罪事實所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然而無論直接證據或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理之懷疑存在而無從使事實審法院得有罪之確信時，即應由法院為諭知被告無罪之判決，最高法院著有76年台上字第4686號判例可資參照。
八、按營業稅法第1條規定，在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依營業稅規定課徵營業稅，而虛設行號係以販售統一發票牟利為目的，並無銷售貨物或勞務之事實，故非營業稅課稅範圍，不得對其科徵營業稅。查附表二編號1所示之大名科技有限公司因涉嫌擅自歇業他遷不明，疑屬虛設行號而由國稅局調查中，有佳音公司專案申請調檔統一發票查核名冊在卷可考（見偵查卷第104頁），於公訴人未提出大名科技有限公司為正常營業相關證據之情形下，自應作對於被告有利之判斷，而依國稅局行政調查所得之跡證，既認定上開公司行號屬虛設行號，並無銷售貨物或勞務之事實，即非營業稅課稅範圍，就此部分自難逕予認定被告有何幫助納稅義務人逃漏營業稅捐之犯行。此外，復查無其他積極證據足以推認被告此部分之犯罪，自不得遽以稅捐稽徵法第43條第項1罪嫌相繩。惟公訴意旨認被告幫助附表二編號1之大名科技有限公司逃漏營業稅部分，與前揭有罪之幫助納稅義務人逃漏營業稅捐犯行有修正前刑法第56條連續犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知，併此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，修正前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第2條第1項前段、第28條、修正前刑法第56條、第55條、第41條第1項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，判決如主文。
本案經檢察官蕭方舟到庭執行職務。
中華民國96年8月14日
刑事第十庭審判長法官吳秋宏
法官姚念慈法官林柏泓如不服本判決，應於判決送達後10日內向本院提出上訴狀。
以上正本證明與原本無異。
中華民國96年8月14日
書記官柯貞如附錄本案論罪科刑法條全文：
95年5月24日修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。
稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6萬元以下罰金。
附表一┌──┬───────────┬──┬──────┐│編號│取得不實發票之營業人│張數│發票金額│││即納稅義務人││（新臺幣）│├──┼───────────┼──┼──────┤│１│大名科技股份有限公司│9│4,035,000│├──┼───────────┼──┼──────┤│２│宜美商業國際股份有限公│1│931,000│││司│││├──┼───────────┼──┼──────┤│３│亨偉股份有限公司│14│18,284,940│├──┼───────────┼──┼──────┤│４│晶昶科技有限公司│5│2,875,000│├──┼───────────┼──┼──────┤│５│廣海科技股份有限公司│3│2,593,400│├──┼───────────┼──┼──────┤│６│傳鑫欣業有限公司│1│78,545│├──┼───────────┼──┼──────┤│７│聯管貿易有限公司│8│5,416,100│├──┼───────────┼──┼──────┤│８│高珅企業有限公司│2│202,110│├──┼───────────┼──┼──────┤│９│興隆發電子股份有限公司│6│5,243,940│├──┴───────────┼──┼──────┤│合計│49│39,660,035│└──────────────┴──┴──────┘附表二┌──┬───────────┬──┬──────┬──────┐│編號│取得不實發票之營業人│張數│發票金額│逃漏營業稅金│││即納稅義務人││（新臺幣）│額（新臺幣）│├──┼───────────┼──┼──────┼──────┤│１│宜美商業國際股份有限公│1│931,000│46,550│││司││││├──┼───────────┼──┼──────┼──────┤│２│亨偉股份有限公司│14│18,284,940│914,247│├──┼───────────┼──┼──────┼──────┤│３│晶昶科技有限公司│4│2,611,000│130,550│├──┼───────────┼──┼──────┼──────┤│４│廣海科技股份有限公司│2│1,702,400│850,120│├──┼───────────┼──┼──────┼──────┤│５│傳鑫欣業有限公司│1│78,545│3,927│├──┼───────────┼──┼──────┼──────┤│６│聯管貿易有限公司│8│5,416,100│270,805│├──┼───────────┼──┼──────┼──────┤│７│高珅企業有限公司│2│202,110│10,106│├──┴───────────┼──┼──────┼──────┤│合計│32│29,226,095│2,226,305│└──────────────┴──┴──────┴──────┘