裁判字號：臺中高等行政法院92年訴字第728號判決
裁判日期：民國92年12月18日
裁判案由：營業稅
臺中高等行政法院判決九十二年度訴字第七二八號
原告中銓股份有限公司代表人甲○○
（即 郭家慶 ）被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丙○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年六月十七日台財訴字第○九二○○一一六五一號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
壹、事實概要：緣原告於民國（以下同）八十四年至八十六年向今發營造股份有限公司（以下稱今發營造公司）借牌，承攬中華工程股份有限公司（以下稱中華工程公司）發包之「利澤工業區第一期整地鋪築覆蓋土工程（一）」、「利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）」等兩項工程，金額計新臺幣（以下同）二六、一七
三、二二五元（含稅），未依法開立統一發票致短漏報銷售額；又將所承攬「利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）」轉包予 劉剛信 承造，金額一一、六一一、六○○元（未含稅），未依法取得進項憑證，案經財政部高雄市國稅局查獲，檢附談話筆錄、完工工程成本分析表、說明書等證據資料移經原處分機關審理違章成立，乃核定補徵營業稅一、二四六、三四四元並處罰鍰六、八一二、二八○元。原告不服，申請復查，未獲變更，向財政部提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造之陳述及爭點：
一、原告部分：㈠聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡陳述：
⒈查八十四年起原告確實經由今發營造公司承攬「利澤工業區第一期整地鋪築覆
蓋土工程（一）」、「利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）」等兩項工程，惟承攬協定內容事實為今發營造公司向中華工程公司承攬大包再將二工程發小包予原告及各廠商，顯與原處分機關核定不同。
⒉依中華工程公司估驗計價單就「利澤工業區第一期整地鋪築覆蓋土工程（一）
」工程款計為一七、九○九、六二五元及估驗單就「利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）」工程款計為一五、六八四、八八四元，兩項工程款總計為三三、五九四、五○九元，與訴願決定書所述相同，但此係今發營造公司承攬價金，並非原告承攬部分之價金。
⒊系爭兩項工程由今發營造公司承攬大包後再將工程分包予原告，原告承攬價金
依今發營造公司之承攬單價分別為：⑴工程名稱：「利澤工業區第一期整地鋪築覆蓋土工程（一）」工程部工資、材料承攬單，承攬總價：七、○八七、五○○元。⑵工程名稱：「利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）」工程部工資、材料承攬單，承攬總價：五、○六八、○八五元。由此可證明原告系爭兩項工程承攬總價為七、○八七、五○○元加上五、○六八、○八五元，已開立銷項發票為七、四二一、二八四元、未開立銷項發票為四、七三四、三○一元，係因原告尚有約八萬元工程未完成及承攬該工程之初未精確計算成本造成虧損，向今發營造公司借支周轉未果，又遭今發營造公司以工程未依約完成，更換廠商、扣留工程款，是故未予開立銷項發票。
⒋另原處分機關核定原告將承攬之「利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程
（一）」轉包予劉剛信承造，金額一一、六一一、六○○元（未含稅），為依法取得進項憑證，亦與事實不符。原告即中銓股份有限公司，代表人甲○○於八十四年以個人身份於系爭兩工程發包之初，受今發營造公司聘僱兼任為駐「宜蘭利澤工業區」施工現場負責人，依權責為今發營造公司將「利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）」部分工程發包予劉剛信，及「利澤工業區第一期整地鋪築覆蓋土工程（一）」發包予乙晟企業社，因發包業主為今發營造公司，故劉剛信之進項憑證應同乙晟企業社提供予金發營造公司收執，而非如原處分機關所核定原告未依法取得進項憑證。
⒌綜上所述，請判決如訴之聲明。
二、被告部分：㈠聲明：原告之訴駁回。
㈡陳述：
⒈補徵營業稅部分：
⑴按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業
稅。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」為行為時營業稅法（以下簡稱營業稅法）第一條、第三十二條第一項及第三十五條第一項所明定。
⑵本件原告於八十四年至八十六年向今發營造公司借牌，承攬中華工程股份有
限公司發包之「利澤工業區第一期整地鋪築覆蓋土工程（一）」、「利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）」等兩項工程，金額計二六、一
七三、二二五元（含稅），未依規定開立統一發票致短漏報銷售額；又將所承攬「利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）」轉包予劉剛信承造，金額一一、六一一、六○○元（未含稅），亦未依法取得進項憑證。案經高雄市國稅局查獲，檢附談話筆錄、完工工程成本分析表、說明書等證據資料移經原處分機關審理違章成立，乃核定補徵營業稅一、二四六、三四四元。原告不服，申請復查時，主張係經由今發營造公司承攬「利澤工業區第一期整地鋪築覆蓋土工程（一）」、「利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）」等兩項工程，原處分機關逕以今發營造公司提供之假造合約二份資料（該合約影本二份係由原處分機關併同處分書交予原告，經查對確定為今發營造公司自行偽造），核定原告短漏開立銷項發票，除未經確實查證虛實，與事實不符，原告已備妥相關承攬單、請款紀錄及使用印鑑備查云云。申經原處分機關復查決定略以，經查依據財政部高雄市國稅局函送該局九十年九月十三日談話記錄第三問：「自八十二年起臺端向今發營造公司借牌，並承包中華工程股份有限公司發包之『利澤工業區第一期整地鋪築覆蓋土工程（一）』、『利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）』等兩項工程，請問是否屬實？」答：「是，自八十二年起， 柯任安 原將真毅營造有限公司之甲級營造牌出借予本人，可能其營業額已過多，才另以今發營造公司（負責人 柯瑞雲 ）之甲級營造牌借予本人參與上述兩項工程之投標。」第四問：「依今發營造公司提示資料，並主張該公司並無出借牌照予他人，『利澤工業區第一期整地鋪築覆蓋土工程（一）』係由中銓股份有限公司承包工程勞力，並由其代表今發公司向乙晟企業社購置覆蓋土；而『利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）』亦由中銓股份有限公司協助介紹，向經綸開發股份有限公司等多家廠商購買工程所需用料。上述工程之購料款項，大部分由今發公司匯至臺端帳戶，再由臺端轉付其他廠商，臺端有何說明？」答：「今發營造公司向貴局主張上述兩項工程均由本人協助尋找供料廠商，惟與該供料商不熟，故將應付各廠商之款項先匯至本人帳戶，而實際係本人向今發營造公司借牌並承包前述兩項工程，理當由該公司將中華工程公司所支付之工程款轉匯本人帳戶。僅少部分款項由今發營造公司代本人直接匯款予本人轉包之廠商帳戶中，因此，今發營造公司陳述並無出借牌照之內容與事實不符。」第六問：「台端借牌實際承包前述兩項工程‧‧‧付款方式為何？能否提示支付憑證？」答：「‧‧‧至於付款方式部分，今發營造公司給付本人各期工程款之前，已先行計算扣除工程管理費、利息及營業稅（待本人交付進項發票後再計算退還）後，再將餘款匯至本人臺中第七信用合作社之帳戶中，已檢附銀行存款明細表及傳真對帳單等資料為憑。」第九問：「台端是否虛開足額發票予今發營造公司作為進項憑證？如何分別開立並交付無實際交易之不實發票？金額各若干？」答：「是，本人係請本人轉包之各廠商直接開發票予今發營造公司，不足額之部分，則由本人開設之鎵慶建設有限公司、經綸開發股份有限公司、中銓股份有限公司等之發票供今發營造公司作為進項憑證。至於各轉包廠商鎵慶、經綸、中銓等公司交付發票之金額各若干，本人已記不清楚，而今發營造公司取具介興營造廠、立泰預伴混凝土公司、祥亨企業社、總興貿易有限公司、盛興企業行等之進項憑證，均為本人轉包商劉剛信所提供。」第十問：「台端借牌實際承包前述兩項工程有無轉包之情形？能否提示轉包合約書？廠商名稱、轉包金額及工程款項支付方式各為何？」答：「本人借牌實際承攬『利澤工業區第一期整地鋪築覆蓋土工程（一）』已全部轉包給乙晟企業社，總價款為九、八
二五、○○○元（未稅），有訂立合約書，而工程款均以現金方式支付；至於『利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）』亦已全部轉包與劉剛信，有訂立合約書，總價款一一、六一一、六○○元（未稅）。」佐以中華工程股份有限公司估驗計價單金額分別為一七、九○九、六二五元及一五、六八四、八八四元二份，匯款資料暨轉包乙晟企業社、劉剛信合約書等，足證原告確有向今發營造公司借牌承攬中華工程股份有限公司發包系爭兩項工程，金額計三三、五九四、五○九元(17,909,625+15,684,884=33,594,509)，而僅開予今發股份有限公司金額七、四二一、二八四元（7,052,138+369,145=7,421,284），計未依規定開立統一發票致短漏報銷售額二六、一七三、二二五元（含稅）；同時將系爭工程轉包給劉剛信計一一、六一一、六○○元（轉包予乙晟企業社部分已逾核課期間），原處分機關依前開談話筆錄、估驗單、完工工程分析表、匯款資料補稅裁罰，而非如原告所述依據今發營造公司提供之偽造合約書（按原處分書並未提供）。又主張係經由今發營造公司承攬系爭工程，就該工程之所有收入均依法開立銷項發票，卻未能提示開立予實際交易對象之足額統一發票佐證，自無可採。是本件原核定補徵稅額一、二四六、三四四元，應無不合等由，復查遂予維持。
⑶原告不服，提起訴願略稱：承攬今發營造公司之「利澤工業區第一期整地鋪
築覆蓋土工程（一）」金額為七、○八七、五○○元，而「利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）」金額為五、○六八、○八五元，總價共計為一二、一五五、五八五元，另該二工程原告依約履行完成部分為七、四
二一、二八四元，已開立銷貨發票，與合約差異額為四、七三四、三○一元，係因今發營造公司中途違約更換廠商，未由原告承攬，完工之部分，原告因未承攬完成，當不得虛開立該項收入發票云云，資為爭議。經財政部訴願決定以，經查本件原告係向今發營造公司借牌，實際承包系爭兩項工程，既為實際承包者，尚無可能因借牌公司違約而遭更換廠商，致無法完工之情形；且查原告九十年九月十三日於財政部高雄市國稅局之筆錄供稱：借牌實際承包『利澤工業區第一期整地鋪築覆蓋土工程（一）』已全部轉包給乙晟企業社，總價款為九、八二五、○○○元（未稅），有訂立合約書，而工程款均以現金方式支付；至於『利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）』亦已全部轉包與劉剛信，有訂立合約書，總價款一一、六一一、六○○元（未稅）等語；則此二項工程轉包之金額二一、四三六、六○○元（未稅）已明顯大於所主張僅實際承攬完工之金額七、四二一、二八四元，所主張承攬金額與轉包金額並不相當，自有未合。是本件依中華工程股份有限公司估驗計價單金額一七、九○九、六二五元及一五、六八四、八八四元共計三
三、五九四、五○九元，扣除已開立發票予今發營造股份有限公司之金額七、四二一、二八四元後，核定短漏報銷售額二六、一七三、二二五元，依法補徵營業稅一、二四六、三四四元，核無不合，此部分原處分應予維持，駁回原告訴願。
⑷訴訟意旨略謂，承攬今發營造公司之「利澤工業區第一期整地鋪築覆蓋土工
程（一）」金額為七、○八七、五○○元，而「利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）」金額為五、○六八、○八五元，總價共計為一二、
一五五、五八五元，另該二工程原告依約履行完成部分為七、四二一、二八四元，已開立銷貨發票，與合約差異額為四、七三四、三○一元，係因今發營造公司中途違約更換廠商，未由原告承攬；完工之部分，原告因未承攬完成，當不得虛開立該項收入發票云云。原告提起本訴訟並無新理由及新事證，仍復執前詞爭執，訴訟主張，應不足採。
⒉罰鍰部分：
⑴按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取
得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業‧‧‧三、短報或漏報銷售額者。」分別為稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第五十一條第三款所明定。
⑵本件原告於八十四年至八十六年向今發營造公司借牌，承攬中華工程股份有
限公司發（一）」等兩項工程，金額計二六、一七三、二二五元（含稅），未依法開立統一發票致短漏報銷售額；又將所承攬「利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）」轉包予劉剛信承造，金額一一、六一一、六○○元（未含稅），亦未依法取得進項憑證。經查獲，有談話筆錄、完工工程成本分析表、說明書及財政部高雄市國稅局函等證據可稽，原處分機關爰就其未依法開立統一發票致短漏報銷售額部分，處五倍罰鍰六、二三一、七○○元（計至百元止）及未依法取得進項憑證部分，處罰鍰五八○、五八○元，共計處罰鍰六、八一二、二八○元。原告不服，持與本稅相同之理由申請復查，申經原處分機關以本件有關原告逃漏營業稅額部分，復查後既予維持原核定如前述。則原處分機關依前揭規定，裁處罰鍰計六、八一二、二八○元，亦無不合。此部分原處分亦應予維持。
⑶原告以本稅相同意旨提起訴訟，並無新理由及新事證，仍復執前詞爭執，訴訟主張，應不足採。
⒊基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。
理由
一、按公司解散後縱經申報清算完結，如尚有欠繳稅款未經清償，仍不生清算完結之效果，本件欠繳稅款尚在爭訟中，原告公司依登記資料雖經解散，其法人人格仍視為存續，本件原告當事人能力並無缺，合先敘明。
二、次按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」「營業人銷售貨務或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」為行為時營業稅法第一條、第三十二條第一項及第三十五條第一項所明定。另按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額處百分之五罰鍰。」「納稅義務人有左列情形之一者除追繳稅款外按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、‧‧‧三、短報或漏報銷售額者。」稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第五十一條第三款亦分別定有明文。
三、本件原告於八十四年至八十六年向今發營造公司借牌，承攬中華工程公司發包之「利澤工業區第一期整地鋪築覆蓋土工程（一）」、「利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）」等兩項工程，金額計二六、一七三、二二五元（含稅），未依法開立統一發票致短漏報銷售額；又將所承攬「利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）」轉包予劉剛信承造，金額一一、六一一、六○○元（未含稅），亦未依法取得進項憑證，有檢舉人（即原告之代表人）談話紀錄、中華工程公司估驗計價單、原告交付今發營造公司作為進項憑證之發票、今發公司匯款予原告代表人之匯款憑證、劉剛信之承攬書等附原處分卷可稽，自堪信為實在。
四、原告雖主張：該公司承攬今發營造公司之「利澤工業區第一期整地鋪築覆蓋土工程（一）」金額為七、○八七、五○○元，而「利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）」金額為五、○六八、○八五元，總價共計為一二、一五五、五八五元。另該二工程原告依約履行完成部分為七、四二一、二八四元，已開立銷貨發票，與合約差異額為四、七三四、三○一元，係因今發營造公司中途違約更換廠商，未由原告承攬；完工之部分，原告因未承攬完成，當不得虛開立該項收入發票；另關「利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）」發包予劉剛信部分，發包業主為今發營造公司，劉剛信之發票應交付今發營造公司收執，原告無未依法取得進項憑證之行為云云。
五、惟查：
一、本件原告係向今發營造公司借牌，實際承包系爭兩項工程，此由原告之代表人於九十年九月十三日在高雄市國稅局談話紀錄（附原處分卷）中說明綦詳，其第四問答稱：「‧‧‧實際係本人向今發營造公司借牌並承包前述兩項工程，理當由該公司將中華工程公司所支付之工程款轉匯本人帳戶。僅少部分款項由今發營造公司代本人直接匯款予本人轉包之廠商帳戶中，因此，今發營造公司陳述並無出借牌照之內容與事實不符。」又其第六問：「台端借牌實際承包前述兩項工程‧‧‧付款方式為何？能否提示支付憑證？」答：「‧‧‧至於付款方式部分，今發營造公司給付本人各期工程款之前，已先行計算扣除工程管理費、利息及營業稅（待本人交付進項發票後再計算退還）後，再將餘款匯至本人臺中第七信用合作社之帳戶中，已檢附銀行存款明細表及傳真對帳單等資料為憑。」並有「今發營造有限公司匯款郭家慶明細表」及該公司匯款至臺中第七信用合作社郭家慶帳戶等之匯款憑證附原處分卷可按，事證明確，原告代表人其後於行政救濟程序中，翻異以前供述，改稱係向今發營造公司承攬乙節，核與事實不符，不足採信。
㈡原告既為實際承包者，自無事後因今發營造公司違約而遭更換廠商，致無法完
工之可能，原告另主張部分工程遭今發營造公司更換廠商，未承攬完成，不得虛開該部分發票乙節，核係卸責之詞，不足採取。
㈢另原告主張「利澤工業區第一期一區排水及污水管線工程（一）」係今發營造
公司轉包予劉剛信乙節，雖據提出合約書一份為證，惟原告既向今發營造公司借牌向中華工程公司承攬上開工程已如前述，則上開合約書自係為配合借牌而書立，且其工程及材料款均由今發營造公司支付原告之代表人，業據今發營造公司於九十年八月九日出具說明書陳述明確，上開工程實係原告轉包予劉剛信承作，原告此部分主張亦無可取。
六、從而，本件原處分機關以原告未依法開立統一發票，核定短漏報銷售額二六、一
七三、二二五元，補徵營業稅一、二四六、三四四元，並處以五倍罰鍰計六、二
三一、七○○元（計至百元止），另就未依法取得進項憑證部分，處罰鍰五八○、五八○元，共計處罰鍰六、八一二、二八○元，經核均無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷均無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年十二月十八日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法官王茂修
法官莊金昌法官許金釵右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中華民國九十二年十二月十八日
法院書記官蔡逸媚