裁判字號：臺北高等行政法院93年訴字第3156號裁定
裁判日期：民國94年06月20日
裁判案由：贈與稅
臺北高等行政法院裁定
93年度訴字第03156號原告甲○○被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 許虞哲 （局長）住同上
送達上列當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國93年7月27日台財訴字第09300286040號訴願決定，提起行政訴訟。本院裁定如下︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
理由
一、按提起撤銷訴訟，應先經合法之訴願程序，而起訴不合程式或不備其他要件，無可補正者，行政法院應以裁定駁回之，此觀諸行政訴訟法第4條第1項及第107條第1項第10款之規定甚明。又「官署於受理訴願時，應先從程序上加以審核，合於法定程序者，方能進而為實體上之審理。其不合法定程序而無可補正者，即應予以駁回。」行政法院（現改制為最高行政法院）著有49年判字第1號判例可參。再「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明丈件，依左列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。」為稅捐稽徵法第35條第1項第1款所明定。財政部67年2月11日臺財稅第30907號函說明二後段：「納稅義務人既已依遺產及贈與稅法第31條第1、2項規定，在稽徵機關送達核定納稅通知，對核定應納稅額或補徵稅額並無不服，僅對應繳稅額有困難而於納稅期限內，申請稅捐機關核定延期繳納，如已超過稅捐稽徵法35條規定申請復查之期限，自不得再行申請復查。」而「按稅捐稽徵法第35條第1項第1款規定申請復查應於繳款書送達後，於繳納期限屆滿翌日起算30日內為之，該期間為法定不變期間。而遺產及贈與稅法第30條規定，除有延期繳納外，尚有分期繳納等方式，如認准予延期繳納其復查期間自延期後期間屆滿翌日起算，而非自原繳納期間屆滿翌日起算，則同一行政救濟，將因有無申請延期繳納稅款而有所不同之申請復查期間，對准分期繳納者，其申請復查期間更難以起算，顯違租稅公平原則，故應認申請復查之不變期間，不因准予延期繳納而當然有所展延始較合理，財政部67年2月11日台財稅第30907號函所稱延期繳納已逾申請復查期限不得再行申請復查，與上開規定尚無不合。」（最高行政法院92年判字第1298號判決參照）。
二、本件原告之父 游文壽 (民國（下同）90年10月9日死亡)，於90年8月16日將所有之臺北市○○區○○段3小段265號土地返還請求權贈與其子即原告，被告以上開行為核屬遺產及贈與稅法第4條規定之贈與行為，被繼承人游文壽未依遺產及贈與稅法第24條第1項之規定，於贈與之日起30內辦理贈與稅申報，乃依查得資料核定贈與總額為新台幣（下同）35,768,250元，贈與淨額為34,768,250元，對原告及其他繼承人補徵贈與稅額10,317,665元，此稅額繳款書繳納期間為
92年5月11日至92年7月10日，並於92年4月28日合法送達，有上開繳款書及郵局之雙掛號回執影本附原處分卷(第116頁及第120頁)可稽，其復查期間應自繳款期間屆滿之翌日，即92年7月11日起算30日至同年8月9日，因該日為星期六，故順延至同年8月11日始屆期，原告遲至92年10月1日始申請復查，此有蓋有被告收件戳章之復查申請書（北區國稅局0000000000號）附原處分卷(第127頁)可稽，已逾30日之法定不變期間，申請復查並不合法，其進而提起訴願自亦不合法，訴願決定駁回其訴願，並無不合，原告未經合法訴願程序而提起本件訴訟，起訴不備其他合法要件，起訴不合法，自應駁回。
三、原告雖另主張按「主旨：贈與稅納稅義務人，既已依法申請核准延期繳納，如已逾申請復查之期限，自不得再依稅捐稽徵法第35條規定申請復查。說明：本案納稅義務人既已依遺產及贈與稅法第30條第1、2項之規定，在稽徵機關送達核定納稅通知書後，對核定應納稅額或補徵稅額並無不服，僅對應繳稅額確有困難而於納稅期限內申請稽徵機關核定延期繳納，如已超過稅捐稽徵法第35條規定申請復查之期限，自不得再行申請復查。」、「本部67年2月11日台財稅第30907號函說明二後段：『納稅義務人既已依遺產及贈與稅法第30條第1、2項之規定，在稽徵機關送達核定納稅通知書後，對核定應納稅額或補徵稅額並無不服，僅對應繳稅額確有困難而於納稅期限內，申請稽徵機關核定延期繳納，如已超過稅捐稽徵法第35條規定申請復查之期限，自不得再行申請復查。
』係指對於應徵稅額並無不服，僅因繳納稅額確有困難，而申請延期繳納者而言。其如對應納稅額亦有所不服，即不在該函解釋不得申請復查之範圍以內。」財政部67年2月11日台財稅第30907號函及財政部75年3月7日台財稅第0000000號函（下稱系爭函釋）分別作有解釋。訴願理由以系爭函釋為基礎，認為依遺產及贈與稅法第30條規定申請延期繳納時，其繳納期間屆滿之復查期限之計算，應以原繳款書繳納期間之期限為準，顯與法條文義解釋不合；該函釋對人民權利之行使，復增加法律所無之限制，該函釋應屬無效之違法函釋。就稅捐稽徵法第35條第1項第1款規定而言，其僅謂「繳納期間屆滿」，並未就是否延期加以區分，又依遺產及贈與稅法第30條條文以觀，人民依法申請延期並獲核准時，其繳納期限當然隨之延長，故當其依稅捐稽徵法第35條申請復查時，該所謂「繳納期間屆滿」之期限，亦應隨之延長。故就法條文義解釋而言，如有申請延期，並不應以原繳納期限屆滿日為復查不變期間之起算日，而應依延期之繳納期限為準，始符合法條文義。系爭函釋，實已違反法律規定，並有違法律保留原則、平等原則，適用系爭函釋之結果，亦同時造成對人民訴願權之不當限制，而屬違憲。原告於92年7月10日向被告所屬之三重稽徵所申請延長繳納，該所並於92年7月3日以北區國稅三重一字第092102879號函核准繳納期限延至92年9月15日，故本件復查期限應自92年9月16日起算30日，至同年10月15日始行屆滿，原告於同年9月30申請復查，並未逾法定期間，被告未就實體理由加以審酌即以復查已逾法定期間駁回，實屬違法之行政處分云云。惟查原告雖曾於92年7月1日依遺產及贈與稅法第30條第1項規定申請延期2個月繳納，並經被告同意延期繳款日至92年9月15日，然依其申請書(原處分卷第117頁)所載，原告係因贈與稅額較鉅，繳納確有困難，請求延期2個月，並無對稅額表示不服，依照首揭說明，其復查期間仍應自繳款期間屆滿之翌日，即92年7月11日起算，不因被告之准予延期繳納而受影響。原告此部分之主張並不足採。
四、從而，本件原告申請復查逾期，未經合法訴願程序進而提起本件撤銷訴訟，揆諸首揭說明，起訴不合法，應予駁回。又本件訴訟既不合法，其實體上之主張及陳述，自無庸審酌，均併此敘明。
五、依行政訴訟法第107條第1項第10款、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國94年6月20日
第一庭審判長法官姜素娥
法官陳秀媖法官吳東都上為正本係照原本作成。
如不服本裁定，應於送達後10日內向本院提出抗告狀（須按他造人數附繕本）。
中華民國94年6月20日
書記官李金釵