裁判字號：臺北高等行政法院90年訴字第133號判決
裁判日期：民國90年12月27日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決九十年度訴字第一三三號
原告錦生工程有限公司代表人甲○○董事長訴訟代理人 施博文 （會計師）被告臺北市稅捐稽徵處代表人乙○○處長）訴訟代理人丙○○右當事人間因營業稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年十一月十日台八十九訴字第三二一八一號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：被告以原告於民國八十五年七月至同年十二月間購進木製品材料計新台幣（下同）一五、三八九、五九六元，取得非實際交易對象之合億木業股份有限公司、 皓鵬 木業股份有限公司、文德甲三夾板有限公司（下稱合億公司、皓鵬公司、文德甲公司）開立之不實統一發票作為進貨憑證並申報扣抵銷項稅額七六
九、四七九元，除追繳稅款七六九、四七九元外，並依行為時營業稅法第五十一條第五款規定，按所漏稅額處八倍罰鍰六、一五五、八○○元。原告不服，申經復查結果，撤銷漏稅罰部分，改按行為時稅捐稽徵法第四十四條規定處罰鍰七六
九、四七九元，其餘部分未准變更。原告仍不服，循序提起訴願及再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：請撤銷不利於原告之再訴願決定、訴願決定、復查決定及原核定。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：原告是否因與合億公司、皓鵬公司及文德甲公司有實際交易，而取得該公司開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額？㈠原告主張之理由：
⒈原告係依法立成立之工程公司，以承建各項工程為主要營業項目及收入來源，
而皓鵬公司、合億公司及文德甲公司則為經營工程材料，如夾板、合板及其他建築材料等買賣之公司，亦經依法設立。原告向各公司購買所需材料，並依法取得統一發票十九紙，作為進項憑證扣抵銷項稅額，符合營業稅法規定，並無被告所認定係以非實際交易對象開立之統一發票扣抵銷項稅額違反營業稅法第十九條規定之情事，此有皓鵬公司、合億公司及文德甲公司出具之聲明書為證。
⒉原告八十五年七月至同年十二月間取得上開三家公司統一發票之實際交易人分
別為皓鵬公司之 陳英洲 、合億公司之 蔡崇志 及文德甲公司之 楊俊彥 ，由於交易方式特殊，加上與賣方初次交易，為建立公司信用，且以現金支付可取得較優惠之價格，原告大多以現金方式支付，快速取得材料為工程所用，並取得進項發票，確係銀貨兩訖之真實交易。
⒊被告訴願答辯書謂：「且依訴願人於本處原查時所提供該公司現金及進貨之帳
載紀錄查核，亦無法確實證明訴願人與其交易。」惟查原告於被告查核本案時曾提供四紙支票，支票號碼分別為0000000、0000000、0000000及0000000，係支付合億公司做為原告向其進貨之保證金，後已經逕供抵貨款，證明原告確曾向皓鵬公司、合億公司及文德甲公司交易；又再訴願決定以上開四張支票未記載受款人姓名及禁止背書轉讓，兌領人非合億公司，未予採酌，而認定「難謂有支付工程款予該公司之事實」，僅以談話筆錄為依據，顯未盡追查之責。
⒋按「各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件作業要點」第二十八點規定，審理
人員對違章漏稅案件之審理，應注意人、時、地、事等要件，慎重查核，公正判斷；且簽擬意見及適用法令均應具體明確，不得推測臆斷。原核定按財政部財稅資料中心列印之專案申請調檔統一發票查核清單、被告八十七年九月十日北市稽核甲字第八七○一七四四一○○號調查函、臺灣高雄地方法院檢察署檢察官八十六年度偵字第二○五六八、二一六八六、二八五八二號起訴書及系爭統一發票十九張等資料影本等內部查核資料，認定原告係取得非實際交易對象之統一發票，作為進項憑證扣抵銷項稅額，惟被告並未提出任何具體違章事實及事證，顯已違反「主張漏稅者負積極舉證責任」之規定。復查決定指：「又合億等三家公司既經臺灣高雄地方法院檢察署檢察官起訴在案，是申請人自無與合億等三家公司有交易事實之可能，‧‧‧」惟上開復查決定所指「起訴書」，目前尚在法院審議中，尚未經法院判決確定，顯無拘束力，自不得援引為本案補稅罰鍰之依據。又遍查所有稅法規定，並無明文規定「起訴書」可以作為補稅論罰之依據，是本案被告違背上開違章補稅及檢舉作業要點之規定。
⒌依司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，可知依營業稅法第五十一條第
五款之「虛報進項稅額者」追繳稅款及加以處罰，應以有此虛報行為致發生漏稅事實為追繳及處罰要件。開立發票之三家公司均已依法申報繳納營業稅，為被告所不否認，則原告據以扣抵銷項稅捐，尚無虛報而致逃漏稅額情事。惟再訴願決定援引最高行政法院八十七年七月份庭長評事聯席會議之議決，認定被告補徵原告營業稅，並無不妥，即有違前揭司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，依中央法規標準法第十一條關於命令不得牴觸法律之規定意旨，其決定顯有違誤。況與本案情節相同之案件亦經台北市政府八十六年十二月十六日府訴字第八六○六八一三四○一號訴願決定指謂，該釋字第三三七號解釋既以逃漏之結果為處罰與否之論斷依據，而開立發票人既已依法報繳營業稅，就國庫徵收以觀，應無損失可言，則再向收受發票人補徵營業稅，已形成重複課稅之不當利益云云，而將該案之原處分撤銷。依行政法「性質相同事件，應相同處理」之平等原則，本案亦應比照該台北市政府訴願決定意旨，不應對原告補徵營業稅。
㈡被告主張之理由：
⒈原告之違章事實，有財政部財稅資料中心列印之專案申請調檔統一發票查核清
單、被告八十七年九月十日北市稽核甲字第八七○一七四四一○○號調查函、臺灣高雄地方法院檢察署檢察官八十七年二月二十六日八十六年度偵字第二○
五六八、二一六八六、二八五八二號起訴書及系爭統一發票十九張等資料影本附卷可稽，違章事證明確，洵堪認定。又合億等三家公司既經臺灣高雄地方法院檢察署檢察官起訴在案，是原告自無與合億等三家公司有交易事實之可能，惟本案經重行審酌案情，尚可認定原告有進貨事實，且查開立系爭不實進項憑證之合億等三家公司均已依法申報繳納該應納之營業稅額，此有高雄市稅捐稽徵處苓雅分處八十八年八月三十一日高市稽苓工字第三三五八一號函檢附之合億等三家公司申報書、繳款書及發票明細表等影本附卷可稽。依上開財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋規定，本件除應依稅捐稽徵法第四十四條規定，按原告未依規定取得他人憑證總額處以百分之五罰鍰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，並無不合。
⒉有關原告主張檢察官起訴書尚難作為稽徵機關補稅或科處罰鍰之依據乙節。依
臺灣高雄地方法院檢察署檢察官八十七年二月二十六日八十六年度偵字第二○
五六八、二一六八六、二八五八二號起訴書證據並所犯法條記載：「二、經查：被告蔡崇志‧‧‧及公司會計被告 黃惠珍 ‧‧‧偽造合億關係企業之不實交易發票給下游多家公司‧‧‧業據被告黃惠珍‧‧‧被告蔡崇志‧‧‧坦承不諱‧‧‧並有合億公司‧‧‧統一發票明細表十八本、開狀資料、客戶交易資料數本（該資料證明合億實際往來廠商與開給發票廠商並不相符）扣案可資佐證‧‧‧」是以相關扣案證物統一發票明細表十八本、開狀資料、客戶交易資料數本等資料可證明合億實際往來廠商與開給發票廠商並不相符，已足證原告自無與其交易之可能。關於原告提供皓鵬公司、合億公司及文德甲公司出具之聲明書佐證乙節。查上開起訴書事實記載，蔡崇志、 黃秋燕 夫妻係合億公司、文德甲公司及皓鵬公司之實際負責人，其證據並所犯法條記載，蔡崇志於八十六年八月二十一日於高雄市調查處問訊時坦承偽造合億關係企業之不實交易發票給下游多家公司並有相關扣案證物在卷。是以原告所提皓鵬公司、合億公司及文德甲公司事後出具確有交易，但並未說明實際交易情形及提供送貨單、貨款支付證明等具體事證之聲明書，顯係事後推諉掩飾之詞。
⒊原告主張已依法取得統一發票作為進項憑證扣抵銷項稅額，且提供皓鵬公司、
合億公司及文德甲公司出具之聲明書佐證，又主張大多以現金方式支付及提供四紙支票，係支付合億公司作為原告向其進貨之保證金，後已逕供抵貨款，證明原告確曾向皓鵬公司、合億公司及文德甲公司交易乙節。據上開起訴書所述，皓鵬公司、合億公司及文德甲公司自八十五年一月起意圖幫助交易客戶之下游廠商逃漏營業稅，明知興泰木材行等多家公司行號，與合億公司關係企業並無直接交易之事實，竟指示該公司會計黃惠珍等偽造合億關係企業之不實交易發票給與興泰木材行等多家公司，足證原告自無與其交易之可能。又原告提供四紙支票，經查證支票兌領人為營成木業有限公司，並非合億公司，且原告於短期間內取得系爭發票金額多屬鉅額款項，原告竟稱以現金支付，顯與一般經驗法則有悖，亦與商場交易習慣不符。有關原告違章之事實，被告已詳盡舉證之責任。
⒋原告復主張本案依司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨應免補徵營業稅
及據以扣抵該三家公司均已依法申報繳納營業稅之銷項稅捐，尚無虛報而致逃漏稅情事乙節。惟查大法官會議釋字第三三七號解釋，係指財政部七十六年五月六日台財稅字第七六三七三七六號函應不予援用，本案所為補徵營業稅處分並非以此函釋為課稅依據，是原告所訴顯有誤解。又按行政法院八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決議：「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」是本案開立發票之皓鵬公司、合億公司及文德甲公司雖已依法申報繳納該應納之營業稅額，並不影響本件原告補繳營業稅之義務。從而核定補徵稅額並按原告未依規定取得他人憑證總額處百分之五罰鍰，並無違誤。
理由
一、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。‧‧‧進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．五、虛報進項稅額者。
」「營利事業依法規定‧‧‧應自他人取得憑證而未取得，‧‧‧應就其‧‧‧未取得憑證‧‧‧，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為營業稅法第十五條、第十九條第一項第一款、第三十三條第一款、第五十一條第五款、稅捐稽徵法第四十四條所明定。
二、本件原告於八十五年七月至同年十二月間購進木製品材料計一五、三八九、五九六元，未依法取得憑證，卻以非實際交易對象之合億公司、皓鵬公司、文德甲公司開立之不實統一發票作為進貨憑證申報扣抵銷項稅額七六九、四七九元之事實，有財政部財稅資料中心列印之專案申請調檔統一發票查核清單、被告八十七年九月十日北市稽核甲字第八七○一七四四一○○號調查函、臺灣高雄地方法院檢察署檢察官八十六年度偵字第二○五六八、二一六八六、二八五八二號起訴書及統一發票十九張件影本在原處分卷可稽。而原告復未能說明其與合億公司、皓鵬公司、文德甲公司有實際交易之情形及提供送貨單、貨款支付證明等具體資料，其違章之事證明確，應洵堪認定。又原告雖與合億等三公司並無實際交易，惟原告有進貨之事實，且開立系爭不實進項憑證之合億等三公司均已依法申報繳納應納之營業稅額，有高雄市稅捐稽徵處苓雅分處八十八年八月三十一日高市稽苓工字第三三五八一號函檢附之合億等三公司申報書、繳款書及發票明細表等件影本在原處分卷可按。是被告復查決定以原告應追繳營業稅款七六九、四七九元，惟撤銷原核定按漏稅額處罰鍰六、一五五、八○○元部分，改依稅捐稽徵法第四十四條規定，按原告未依規定取得他人憑證總額處以百分之五罰鍰七六九、四七九元，一再訴願決定遞予維持，揆諸首開規定，並無不合。
三、原告雖主張其合億等三公司購買材料，依法取得統一發票十九紙作為進項憑證扣抵銷項稅額，並無被告所指以非實際交易對象開立之統一發票扣抵銷項稅額之情事，此有皓鵬公司、合億公司及文德甲公司出具之聲明書為證；原告因與該三公司初次交易，為建立公司信用，且以現金支付可取得較優惠之價格，故大多以現金支付，況其亦曾提供四紙支票，支票號碼分別為0000000、00000
00、0000000及0000000，係支付合億公司作為進貨之保證金，嗣已供抵貨款，可證明原告確有與皓鵬公司、合億公司及文德甲公司為交易；臺灣高雄地方法院檢察署檢察官八十六年度偵字第二○五六八、二一六八六、二八五八二號起訴書尚未經法院判決確定，不得援為本案補稅罰鍰之依據；又開立發票之合億等三公司均已依法申報繳納營業稅，原告據以扣抵銷項稅額，並無虛報致逃漏稅額情事，被告核定原告補徵營業稅，有違司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨云云。惟查：
㈠依臺灣高雄地方法院檢察署檢察官八十六年度偵字第二○五六八、二一六八六、
二八五八二號起訴書所載「．．．二、經查：被告蔡崇志‧‧‧及公司會計被告黃惠珍‧‧‧偽造合億關係企業之不實交易發票給下游多家公司‧‧‧業據被告黃惠珍‧‧‧被告蔡崇志‧‧‧坦承不諱‧‧‧並有合億公司‧‧‧統一發票明細表十八本、開狀資料、客戶交易資料數本（該資料證明合億實際往來廠商與開給發票廠商並不相符）扣案可資佐證。」等語，可知皓鵬公司、合億公司及文德甲公司自八十五年一月起意圖幫助交易客戶之下游廠商逃漏營業稅，明知興泰木材行等多家公司行號，與合億公司關係企業並無直接交易之事實，竟指示該公司會計黃惠珍等偽造合億等公司之不實交易發票給與興泰木材行等多家公司，該案相關扣案證物統一發票明細表十八本、開狀資料、客戶交易資料數本等資料可證明合億等公司實際往來廠商與開付發票廠商並不相符。且原告未能說明其與合億公司、皓鵬公司、文德甲公司有實際交易之情形及提供送貨單、貨款支付證明等具體資料以為查核。原告雖稱交易大部分以現金支付，另以支票四紙作為進貨保證金嗣抵付貨款。惟其自稱與合億等三公司初次交易，經被告查證結果，本件原告進貨金額高達一五、三八九、五九六元，原告所提以支票付款者僅二、一一四、○○○元，其餘以現金支付，且所稱支付貨款之支票四張並未記載受款人及禁止背書轉讓，兌領人則為營成木業有限公司，而非合億等三公司，有華南商業銀行松山分行八十七年十一月二十四日華松存字第二三八號函及所附支票影本四紙在原處分卷可徵，並為原告所不爭執，核與一般商場交易常情有違，自難認原告與該三公司確有實際交易。至於原告所提事後皓鵬公司、合億公司及文德甲公司出具確有交易之聲明書，核與前開事證不符，亦無可採。
㈡本件依該前開起訴書已足認合億等三公司無與原告交易之可能，原告復未能說明
其與合億公司、皓鵬公司、文德甲公司有實際交易之情形及提出送貨單、貨款支付證明等具體資料供核，乃綜合相關事證，認定原告與該三公司並無實際交易，並非僅依前開起訴書為本案補稅罰鍰之依據。
㈢參照行政法院（現改制為最高行政法院）八十七年七月份第一次庭長評事聯席會
議決議「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅額。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」本件原告以非交易對象開立之進項憑證申報扣抵銷項稅額，該項已申報扣抵之銷項營業稅額並未依法繳納，仍應依法追補該項不得扣抵之銷項稅額。合億等三公司雖已申報繳納應繳之營業稅額，但不影響原告補繳營業稅之義務。又司法院大法官會議釋字第三三七號解釋，係指財政部七十六年五月六日台財稅字第七六三七三七六號函與營業稅法第五十一條第五款意旨不符部分應不予援用，本件被告對原告依法補徵稅額，並無違反司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨可言。從而原處分及一再訴願決定均無違誤，原告仍執前詞，聲請撤銷對其不利之再訴願決定、訴願決定、復查決定及原核定，為無理由，應予駁回。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年十二月二十七日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法官鄭忠仁
法官林育如法官楊莉莉右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十年十二月二十七日
書記官黃舜民