裁判字號：臺灣高等法院臺中分院100年上訴字第855號刑事判決
裁判日期：民國100年07月06日
裁判案由：違反稅捐稽徵法
臺灣高等法院臺中分院刑事判決100年度上訴字第855號上訴人臺灣臺中地方法院檢察署檢察官被告謝宜君上列上訴人因被告違反稅捐稽徵法案件，不服臺灣臺中地方法院99年度訴字第2848號中華民國100年2月11日第一審判決（起訴案號：臺灣臺中地方法院檢察署99年度偵字第12727號），就其中違反稅捐稽徵法部分提起上訴，本院判決如下：
主文原判決關於無罪部分，撤銷。
謝宜君犯修正前稅捐稽徵法第四十七條第一款之逃漏稅捐罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；又犯修正前稅捐稽徵法第四十七條第一款之逃漏稅捐罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑壹月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；又犯修正前稅捐稽徵法第四十七條第一款之逃漏稅捐罪，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實
一、謝宜君係設在臺中市○區○○路1段197之10號1樓「元富水泥製品股份有限公司」（下稱元富公司）之依公司法規定之公司負責人，亦為實際負責業務之人。明知元富公司於民國93年9月至93年11月間，與建臺發實業有限公司（下稱建臺發公司，負責人 翁旌軒 涉犯商業會計法第71條第1項之罪、稅捐稽徵法第47條第1款及第41條之罪，經臺灣彰化地方法院檢察署檢察官以95年度偵字第888號提起公訴後，由臺灣彰化地方法院以97年度訴字第283號案件審理中，尚未審結）、大盈國際股份有限公司（下稱大盈公司，負責人 魏進華 所犯連續商業會計法第71條第1項等罪，經臺灣士林地方法院以97年度訴字第510號判處有期徒刑1年2月，減為有期徒刑7月，與另所犯連續背信罪處有期徒刑2年4月，定應執行刑為有期徒刑2年10月，雖經臺灣高等法院以其上訴理由不具體予以駁回，嗣再經最高法院以100年度臺上字第1572號判決撤銷關於商業會計法第71條第1款部分之犯行，餘則上訴駁回確定）之間，並無交易事實，竟透過不詳管道，取得如附表所示之統一發票，作為進項憑證，再交由不知情之記帳業者 鄭麗純 ，據以申報元富公司之營業稅及營利事業所得稅，納稅義務人元富公司即以上開不正當方法逃漏所應繳納之稅捐，其逃漏稅捐情形如下：
㈠於93年11月1日至11月15日之間，持如附表編號1至7所示統
一發票作為進項憑證，用以扣抵元富公司93年9月、10月份之銷項營業稅額，計逃漏營業稅新臺幣（下同）31萬6950元。
㈡於94年1月1日至1月15日之間，持如附表編號8至10（起訴書
原漏載編號8）所示統一發票作為進項憑證，用以扣抵元富公司93年11月份之銷項營業稅額，計逃漏營業稅3萬6千元。
㈢於94年5月1日至5月31日之間，虛列93年度進貨成本633萬9
000元、折舊費用16萬1111元，據以申報元富公司93年度之營利事業所得稅，計逃漏營利事業所得稅162萬5043元。
二、案經臺灣彰化地方法院檢察署檢察官呈請臺灣高等法院臺中分院檢察署檢察長令轉臺灣臺中地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
一、按被告以外之人（包括證人、鑑定人、告訴人、被害人及共同被告等）於審判外之陳述雖不符刑事訴訟法第159條之1至之4等4條之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有刑事訴訟法第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，同法第159條之5定有明文。立法意旨在於傳聞證據未經當事人之反對詰問予以核實，原則上先予排除。惟若當事人已放棄反對詰問權，於審判程序中表明同意該等傳聞證據可作為證據；或於言詞辯論終結前未聲明異議，基於尊重當事人對傳聞證據之處分權，及證據資料愈豐富，愈有助於真實發見之理念，且強化言詞辯論主義，使訴訟程序得以順暢進行，上開傳聞證據亦均具有證據能力。本案檢察官、被告於法院審理程序時就本院下列所引用之證據，並未加爭執，且本院審酌各該證據作成之形式及取得之方式，均無瑕疵、與待證事實具有關聯性等情況，認為適當，且無不法取得之情形，應認得為證據，並經原審於100年1月21日、本院於100年6月22日審判期日，將上開證據均提示並告以要旨，使檢察官、被告有辯論之機會，而踐行合法調查證據程序，揆諸前開說明，均具有證據能力，合先敘明。
二、訊據被告謝宜君於本院審理時，固坦承其為元富公司之登記負責人，亦為實際負責業務之人，且元富公司與建臺發公司、大盈公司間均無任何交易往來等情不諱，惟矢口否認有何犯稅捐稽徵法第47條第1款之犯行，辯稱：事實上元富公司都有在工作，有進銷貨之事實，93年間主要是與台泥公司配合，但所需砂石短缺，所以有人載砂石來賣，但伊並不知道他們會拿非實際交易廠商的發票給伊，所以才會拿到這些虛設行號發票，伊並沒有逃漏稅捐之意思云云。
三、經查：㈠被告所營之元富公司於93年至94年間有上開逃漏營業稅、營
利事業所得稅之犯行，除被告辯解稱無逃漏稅捐之故意外，餘對客觀事實均不予爭執，並經證人即記帳士鄭麗純於偵訊時及稅務員 張文超 於原審具結證述明確；復有如附表所示統一發票10紙、現金支出傳票、分類帳（見98偵8707卷第7至
12、30至45頁）、財政部臺灣省中區國稅局東山稽徵所（下稱東山稽徵所）98年10月30日中區國稅東山三字第0980023044號函文及隨函檢附東山稽徵所裁處書、徵銷明細清單、財政部臺灣省中區國稅局93年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書（見98偵8707卷第52至61頁），元富公司欠稅總歸戶明細及東山稽徵所99年2月4日中區國稅東山三字第0990002686號函文及隨函檢附之元富公司取得不實進項憑證查核結果（見98偵8707卷第78至80頁），及東山稽徵所99年12月23日中區國稅東山一字第0990026950號函文及隨函檢附查核報告書、營利事業無進貨事實取具不實進項憑證列報成本或費用帳簿憑證取證清單、承諾書、財政部訴願決定書、稽核科稽核案件結案暨移送單、查核報告表、營業稅違章補徵計算表、談話筆（紀）錄用紙附卷（見原審卷第43至77頁）可參。被告雖辯解稱元富公司無逃漏稅捐之故意，並供述其取得如附表所示統一發票之來源如前，然並無法舉證證明其確實有進銷貨之事實，其空言否認上情，為無可採。
㈡再者，被告身為元富公司之登記名義人，亦為實際負責人，
除據其於本院審理時自白無誤外，亦經證人即93年至94年間曾任職於元富公司之員工 陳慶源 、 黃淑惠 、 陳雲莛 、 陳昌鍵 等人於本院100年6月22日審理時具結證明屬實，各該證人經本院隔離後所為證述內容均屬相符，足見被告確為依公司法規定之元富公司負責人，亦為實際負責業務之人，要堪認定。雖被告於偵審期間一度否認其為實際負責人，辯稱係其父親 謝文榮 或母親 林琇玲 方為實際負責人（見98偵8707卷第77頁、原審卷第14、97頁），證人謝文榮於原審亦具結證述伊方為元富公司之實際負責人（見原審卷第26至27頁），然經本院逐一訊問93、94年間任職元富公司之員工，其中擔任品管業務之陳慶源證稱：伊進入公司時係由老闆娘林琇玲面試，伊的主管就是老闆謝宜君、老闆娘林琇玲，業務上如果有問題就問他們2人，元富公司職務最高的人就是被告，他們全家人都住在那邊（見本院卷第158至160頁）；擔任出貨業務之黃淑惠證稱：伊進入公司時係由被告面試，也是被告發放薪資袋給伊，業務上及請假方面的問題都是找被告，被告也會不定時地去工廠巡察，印象中被告當時還年輕，如果有不會處理的地方，會請教她的父母（見本院卷第160至161頁）；擔任電話調度、派車業務之陳雲莛證稱：伊進入公司時，係由1位男性經理面試，領薪水時有時候是被告，有時是老闆娘就是被告母親發放給伊，業務上及請假方面的問題都是找被告，被告父親謝文榮只是在那邊泡茶，被告母親就在該處煮飯給伊等吃（見本院卷第161頁背面至162頁）；及擔任廠長職務之陳昌鍵證稱：伊進入公司時是由被告面試，發放薪水時是用現金袋，由被告轉交財務室小姐、調度小姐來發放薪水，業務方面如果是小問題，伊自己可以處理，大問題就找被告，請假部分也是找被告，被告父母親在公司內是屬於輔助被告的性質而已，公司職務上最高的人還是被告（見本院卷第162頁背面至163頁）。可徵被告於元富公司確實負責整個公司之運作與經營，為實際負責人要無疑義。被告於本院亦坦承其先前說父親或母親為實際負責人一節，是說錯了，實際上他們只有輔導伊創業而已（見本院卷第155頁）。故被告於本院所為係元富公司之登記名義人，及實際負責業務之人，與事實相符，而堪予採信。
㈢按「納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5
年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6萬元以下罰金。」「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於下列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。」稅捐稽徵法第41條、98年5月27日修正公布前稅捐稽徵法第47條第1款分別定有明文。元富公司身為納稅義務人，竟取得非有實際交易之建臺發公司、大盈公司所有如附表所示統一發票10紙，作為其進項憑證，用以扣抵93年9月至11月份之銷項稅額，自該當稅捐稽徵法第41條之以不正當方法逃漏稅捐罪。被告身為元富公司登記兼實際負責業務之人，依98年5月27日修正公布前稅捐稽徵法第47條第1款規定，仍應依處徒刑之規定處罰之。
㈣綜上所述，被告否認犯罪所持之辯解，要無可採。本件事證
業臻明確，被告犯行洵堪認定。又起訴書雖就事實欄一、㈡之事實部分，僅記載「於94年1月1日至1月15日之間，申報附表編號9-10所示統一發票..」，漏載附表編號8所示該紙統一發票，惟整體逃漏營業稅3萬6千元之金額仍屬正確，僅係漏載該紙統一發票，應予補充；又附表編號8所示統一發票之金額為0000000元，有統一發票在卷（見98偵8707卷第11頁背面）可明，起訴書之附表誤繕為800000元，併予更正。
四、新舊法比較適用：㈠被告行為後，刑法於94年2月2日修正公布，並於95年7月1日
起施行。本件被告所犯固係稅捐稽徵法，為特別刑法，惟修正前後之刑法第11條均規定，本法總則於其他法律有刑罰或保安處分之規定者，亦適用之。但其他法律有特別規定者，不在此限。被告違反稅捐稽徵法特別刑法部分既仍有特別規定外之刑法總則適用，則前揭刑法修正即有比較之必要。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，現行刑法第2條第1項定有明文。
㈡被告行為後，稅捐稽徵法第47條於98年5月27日修正公布，
並增定第2項「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。」本案被告為公司法規定之公司負責人，亦為實際負責業務之人，已如前述，故修正後該條文對被告並無有利或不利之影響，依刑法第2條第1項前段規定，仍適用98年5月27日修正公布前稅捐稽徵法第47條第1款之規定。
㈢「（98年5月27日修正公布前）稅捐稽徵法第47條第1款（修
正後亦同），僅公司負責人犯同法第41條之罪，設有特別規定，並以應處徒刑為限，始有其適用，因而同法第41條所定之拘役及罰金刑，對公司負責人，即無適用之餘地。故主管院核定自72年9月1日依修正之戡亂時期罰金罰鍰提高標準條例就稅捐稽徵法有關罰金金額提高為10倍，對於公司負責人自亦不生比較新舊法之問題。」（最高法院73年台上字第5038號判例意旨參照）。故本案被告所犯稅捐稽徵法第47條第1款之罪既無罰金刑，自無庸進行刑法第33條第5款新舊法規定之比較。
㈣被告於犯罪時之刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑
為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1元以上3元以下折算1日，易科罰金。」又被告行為時之易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段（現已刪除）規定，就其原定數額提高為1百倍折算1日，則本件被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元3百元折算1日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣9百元折算1日。惟95年7月1日修正公布施行之刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1千元、2千元或3千元折算1日，易科罰金。」比較修正前後之易科罰金折算標準，以95年7月1日修正公布施行前之規定，較有利於被告。則本案應依刑法第2條第1項前段，適用修正前刑法第41條第1項前段及修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條（該條例已於98年5月1日廢止）等規定，諭知易科罰金之折算標準，對被告最為有利。
㈤被告於犯罪時之刑法第51條規定：「數罪併罰，分別宣告其
罪之刑，依左列各款定其應執行者：」其中第5款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾20年。」修正後刑法第51條第5款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾30年。」比較結果，修正後刑法並非較有利於行為人，依刑法第2條第1項前段之規定，仍應依修正前刑法，定其應執行之刑。
㈥於從事新舊法比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競
合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年度第8次刑事庭會議決議參照）。綜上被告全部罪刑之結果而為新、舊法比較，揆諸刑法第2條第1項所定之「從舊從輕」原則，適用被告行為時法律，對被告較為有利，自應適用修正前之刑法規定。
五、核被告如事實欄一、㈠㈡㈢所為，均犯修正前稅捐稽徵法第47條第1款之以不正當方法逃漏稅捐罪。元富公司利用不知情之記帳士鄭麗純為上開逃漏營業稅及營利事業所得稅之行為，為間接正犯。復按「公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。..公司負責人為納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，僅依同法第47條第1款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名間，不具牽連犯關係。且公司既不具有犯罪能力，自無所謂概括犯意之存在，故公司以不正當方法逃漏稅捐，當不可能成立連續犯，該公司負責人因而代罰，亦不應成立連續犯，公司逃漏稅捐多次，其負責人應成立多次罪刑，併合處罰。」最高法院92年度臺上字第4025號、83年度台上字第5415號判決要旨及最高法院81年度第3次刑事庭會議決議參照。故被告上開3次犯稅捐稽徵法第47條第1款之逃漏稅捐罪，應予分論併罰。
六、原審疏未詳予勾稽卷內事證，遽為被告違反稅捐稽徵法部分無罪之諭知，尚有未洽，檢察官上訴意旨指摘原判決關於被告違反稅捐稽徵法諭知無罪部分不當，為有理由，自應由本院將原判決關於無罪部分予以撤銷改判。爰審酌被告身為元富公司之負責人，掌管元富公司之整體經營及財務營收，不守法納稅，反而起意逃漏稅捐，有害課稅之公平、正確性，妨害國家財稅之徵收，實不足取，惟其事後已補繳前述事實欄一、㈠㈡之本稅31萬6950元、3萬6千元，事實欄一、㈢之本稅中部分87801元，其餘違章裁罰部分則均未繳納（見98偵8707卷第52、53頁），於本院審理時尚知悔悟，坦承犯行，暨考以其素行、犯罪方法、目的、所生危害、犯後態度等一切情狀，依序分別量處如主文第2項所示之宣告刑，及均諭知易科罰金之折算標準。末查，被告本案3次犯罪時間均在96年4月24日以前，且均無中華民國九十六年罪犯減刑條例第3條、第5條所定不得減刑之情形，應均依同條例第2條第1項第3款規定予以減刑，及均諭知易科罰金之折算標準，暨定其應執行之刑及諭知易科罰金之折算標準。
據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段，98年5月27日修正施行前稅捐稽徵法第47條第1款、第41條，刑法第11條前段、第2條第1項前段、（修正前）第41條第1項前段、（修正前）第51條第5款，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條、第10條第1項，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條（該條例已於98年5月1日廢止），判決如主文。
本案經檢察官朱介斌到庭執行職務。
中華民國100年7月6日
刑事第九庭審判長法官江德千
法官莊深淵法官賴妙雲以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者，並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官陳宜屏中華民國100年7月6日【附錄論罪科刑法條】稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6萬元以下罰金。
98年5月27日修正公布前稅捐稽徵法第47條第1款本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。附表┌─┬─────┬──────┬────────┬────────┬───────┐│編│統一發票字│發票日期│營業人│買受人│銷售貨物名稱及││號│軌號碼││││金額│├─┼─────┼──────┼────────┼────────┼───────┤│1│BY00000000│93年9月5日│建臺發實業有限公│元富水泥製品股份│砂│││││司│有限公司│897,600元│├─┼─────┼──────┼────────┼────────┼───────┤│2│BY00000000│93年9月9日│同上│同上│石│││││││967,500│├─┼─────┼──────┼────────┼────────┼───────┤│3│BY00000000│93年9月13日│同上│同上│石│││││││948,600│├─┼─────┼──────┼────────┼────────┼───────┤│4│BY00000000│93年10月12日│同上│同上│砂│││││││928,800│├─┼─────┼──────┼────────┼────────┼───────┤│5│BY00000000│93年10月13日│同上│同上│砂│││││││830,400│├─┼─────┼──────┼────────┼────────┼───────┤│6│BY00000000│93年10月25日│同上│同上│砂│││││││861,600│├─┼─────┼──────┼────────┼────────┼───────┤│7│BY00000000│93年10月26日│同上│同上│砂│││││││904,500│├─┼─────┼──────┼────────┼────────┼───────┤│8│CW00000000│93年11月2日│大盈國際股份有限│同上│全自動電腦系統│││││公司││設備│││││││1,800,000│├─┼─────┼──────┼────────┼────────┼───────┤│9│CW00000000│93年11月29日│同上│同上│骨材石庫│││││││4,200,000│├─┼─────┼──────┼────────┼────────┼───────┤│10│CW00000000│93年11月30日│同上│同上│吸塵設備│││││││1,200,000│└─┴─────┴──────┴────────┴────────┴───────┘