裁判字號：臺北高等行政法院94年訴字第757號判決
裁判日期：民國94年12月29日
裁判案由：虛報進口貨物
臺北高等行政法院判決
94年度訴字第00757號原告得益電訊精密科技股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 楊山池 律師被告財政部臺北關稅局代表人 詹昭鐶 （局長）訴訟代理人丙○○
乙○○上列當事人間因虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國93年12月30日台財訴字第09300578690號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：原告於民國（下同）92年11月17日委由捷太航空貨運承攬有限公司以三角貿易方式，向被告同時報運進、出口貨物乙批（進口報單號碼：第CL／92／268／01400號，出口報單號碼：第CL／92／507／03705號），其中進口報單原申報第1項貨物名稱為NANDFLASHCHIPPARTNO：K9K1G08UOMMEMORY：1GBITPACKAGE：48PINTSOP，數量為4,620PCE，經被告查驗結果，實到第1項貨物名稱與原申報相符，惟數量為7,700PCE，又其稅則號別經核定為第8542．40．90號，稅率為FREE。被告認原告涉有虛報進口貨物數量，逃漏進口稅費之行為，爰依海關緝私條例第44條及貿易法第21條第1項之規定，追徵原告所漏進口稅費計新台幣（下同）116,271元（包括營業稅115,314元，推廣貿易服務費957元）。另並依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法第51條第7款之規定，處所漏營業稅額3倍之罰鍰計345,900元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經被告重新審查結果，認為原復查決定及原處分未盡妥適，爰重為「原復查決定撤銷；原處分關於追徵所漏進口稅費部分撤銷，其餘復查駁回」之復查決定。原告仍不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明：訴願決定、重核復查決定（含原處分罰鍰部分）均撤銷。
二、被告聲明：駁回原告之訴。
丙、兩造之爭點：原告是否有虛報進口貨物數量，逃漏進口稅費行為之故意或過失？原告主張：
一、原告對於系爭貨物誤裝（即被告所謂虛報進口貨物數量），並無故意或過失：
（一）系爭貨物是原告應新加坡客戶YUELIHINDUSTRIALCO.（下稱YUELIH公司）訂貨，始向香港供應商WINKINGDOMHOLDINGSLTD訂購，其交易流程略為：1.92年10月13日新加坡客戶向原告訂購NANDFLASHCHIPPARTNO：
K9K1G08UOMMEMORY：1GBITPACKAGE：48PINTSOP（即系爭第1項貨物），數量為4,620PCS及CHIPFORFLASHMEMORY：256MBTYPE：NAND（第2項貨物），數量為16,960PCS；2.原告於接獲訂單後，旋於同年16日向香港供應商訂購同種類及同數量之貨物；3.香港供應商為此於92年11月5日就原告所訂貨物之品名、數量、單價及金額預開發票，並註明於收到信用狀後20日內出貨；4.原告乃於11月10日開立不可撤銷信用狀，其中貨物欄（即45A）載明貨物名稱及數量，核與原告接受新加坡客戶訂貨之數量及原告向香港供應商訂購之數量均一致。由上述流程可證上開交易貨物之數量確為原告買、賣之數量，原告亦因此以上開數量申報進、出口，實無故意虛報之情事。
（二）香港供應商誤裝貨物，在未查驗前，原非原告所能注意與得知，洵證原告並無過失，況依被告援引進出口貨物查驗準則第15條第1項規定及海關緝私條例第31條之1規定，為防杜貨主取巧闖關走私，乃規定除發貨人誤裝外，一概沒入其貨物，誠如前開所述，本件交易過程之貨物數量始終未改變，應可證明確係誤裝，且依被告93年7月7日北普棧字第0931010938號函，原告就系爭貨物「辦理轉退運出口」，益證該溢裝之數量確屬誤裝，且為被告所是認，否則即應沒入，如何能轉退運出口。
（三）末查，本件系爭貨物並不課徵關稅，且該項交易係屬三角貿易，同時申報進、出口，亦無課徵營業稅事宜，從而原告顯無虛報進口貨物數量之動機。
二、原告並未逃漏營業稅：
（一）被告為本件重審復查決定二、「原處分關於追徵所漏進口稅費部分撤銷」，其理由略以「本案貨物未放行，不宜追徵進口稅費」，從而認定原告並無補稅（即營業稅）問題，換言之，被告認定原告並無逃漏營業稅。
（二）營業稅法第51條第7款規定既是處以「漏稅罰」，自應以有「漏稅」事實為前題，本案被告既主張原告無漏稅事實，即與上開條款之處罰規定不合;又財政部78年1月10日台財稅第000000000號函函釋亦重申如有短漏報而發生「逃漏營業稅」情事，應依營業稅法第51條第7款規定補稅處罰，本案原告既無漏稅事實，被告援引首揭規定為本案處分，即失所附麗。
被告主張：
一、查依行為時關稅法第12條第1項及第13條第1項規定略以：「進口貨物之申報，由納稅義務人‧‧‧，向海關辦理。」「進口報關時，應填送貨物進口報單，並檢附提貨單、發票、裝箱單及其他進口必須具備之有關文件。」次查進出口貨物查驗準則第15條第1項規定略以：「進口貨物如有溢裝，或實到貨物與原申報不符，或夾雜其他物品進口情事，除係出於同一發貨人發貨兩批以上，互相誤裝錯運，經舉證證明，並經海關查明屬實者，准予併案處理，免予議處外，應依海關緝私條例有關規定論處。但經收貨人或報關人依下列規定以書面並檢附國外發貨人證明文件向海關驗貨或分估單位主管或其上級主管報備者，得視同補報。‧‧‧一、參加抽驗報單應於抽中查驗前為之。」此皆係課進出口人遵循國際貿易及航運常規程序，就貨物與艙口單、載貨清單、轉運艙單或運送契約文件，誠實記載及申報之義務，並對於能舉證證明確屬誤裝者，免受沒入貨物之處分，其責任條件未排除司法院大法官釋字第275號解釋之適用（司法院大法官釋字第495號參照），即人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，如有過失責任，即應受處罰。縱原告論及所報運之貨物係以三角貿易方式，同時報運貨物進口、出口之內容均屬相同，益證原告確無虛報之情事，但仍皆無解免報運進、出口貨物之人應負誠實申報之義務。換言之，上述司法院釋字第275號、第495號解釋意旨，咸認為國外之出口商為國內進口商在履行進口管制公法上義務時之使用人，原告應承當國外供應商在出貨、載貨時之疏失責任。被告參據上開解釋法律見解，並依財政部78年1月10日台財稅第000000000號函說明
二、（二）３、核釋略以：「‧‧‧二、進口貨物違反海關緝私條例之規定，該貨物收貨人或持有人，其營業稅之徵免與處罰依左列原則辦理：‧‧‧（二）進口不屬營業稅法第9條及第41條第2項規定免徵營業稅之貨物，經查獲涉嫌違反海關緝私條例者，左列事實分別認定處分之：‧‧‧３、進口免徵關稅之貨物，除關稅法第26條（現行法為第49條）規定者外，其應課徵營業稅者，如有短漏報而發生逃漏營業稅情事，應依營業稅法（即現行加值型及非加值型營業稅法）第51條第7款規定補稅處罰。」及91年11月1日台財稅第0000000000號函核釋略以：「廠商以三角貿易方式向海關同時申報進、出口報單報運貨物進出口，經查有短報貨物數量情事，違反海關緝私條例第37條第1項規定者，其營業稅之徵免與處罰原則，應依本部78年1月10日台財稅第000000000號函規定辦理。」核處，洵無違誤。本案原告以三角貿易方式向被告同時報運進出口貨物涉有短報貨物數量情形，違法事證至為明確，被告依上開財政部核釋意旨按前述法條論處，核屬允當，自不得因原告自謂為係「善意第三人」「未接獲國外通知貨品內容、數量」而冀邀免罰，起訴理由所稱，要無足採。
二、又查依財政部關稅總局85年7月26日台總局緝字第85106463號函說明三略以：「查報運進口時同時申請退運案件即係同時申報貨物進出口，如查有申報不符情事，自應視其情節依海關緝私條例第37條之規定論處，殆無疑義。」之核釋，及財政部93年5月19日台財關字第0930550286號函檢送之「研商『同時報運進出口貨物涉及虛報案件應否處罰』會議紀錄」會議結論（二）略以：「進口貨物收貨人於運送人交付提單後，以進口報單向海關申報者，如有違反海關緝私條例等違章事證確鑿情形，仍應依相關規定論處。」之意旨，本案原告既有上揭違法行為，被告依法論處，洵屬適法妥當。
三、系爭貨物乃進口同時報出口，有2張報單，全部來貨是7,700PCS，但實際上原告只申報4,620PCS。對於多出來的3,080PCS要罰，但稅的部分不追，因為貨未放行到國內，所以沒有國內營業行為，因此，就不用追繳營業稅。
理由
一、按「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。‧‧‧」「為拓展貿易，因應貿易情勢，‧‧‧由海關統一收取‧‧‧推廣貿易服務費。」「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，‧‧‧：七、其他有漏稅事實者。
」分別為海關緝私條例第44條、貿易法第21條第1項及營業稅法第51條第7款所明定。
二、原告於92年11月17日委由捷太航空貨運承攬有限公司以三角貿易方式，向被告同時報運進、出口貨物乙批（進口報單號碼：第CL／92／268／01400號，出口報單號碼：第CL／92／507／03705號），其中進口報單原申報第1項貨物名稱為NANDFLASHCHIPPARTNO：K9K1G08UOMMEMORY：1GBITPACKAGE：48PINTSOP，數量為4,620PCE，經被告查驗結果，實到第1項貨物名稱與原申報相符，惟數量為7,700PCE，又其稅則號別經核定為第8542．40．90號，稅率為FREE。被告認原告涉有虛報進口貨物數量，逃漏進口稅費之行為，爰依海關緝私條例第44條及貿易法第21條第1項之規定，追徵原告所漏進口稅費計116,271元（包括營業稅115,314元，推廣貿易服務費957元）。另並依營業稅法第51條第7款之規定，處所漏營業稅額3倍之罰鍰計345,900元（計至百元止）。
原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經被告重新審查結果，認為原復查決定及原處分未盡妥適，爰重為「原復查決定撤銷；原處分關於追徵所漏進口稅費部分撤銷，其餘復查駁回」之復查決定。原告仍不服，主張如事實欄所載，本案所需審究者為原告是否有虛報進口貨物數量，逃漏營業稅之故意或過失？
三、原告雖主張略以本件交易過程之貨物數量始終未改變，係香港供應商誤裝貨物，在未查驗前，原非原告所能注意與得知，其無故意過失云云。惟按「進口貨物如有溢裝，或實到貨物與原申報不符，或夾雜其他物品進口情事，除係出於同一發貨人發貨兩批以上，互相誤裝錯運，經舉證證明，並經海關查明屬實者，准予併案處理，免予議處外，應依海關緝私條例有關規定論處。但經收貨人或報關人依下列規定以書面並檢附國外發貨人證明文件向海關驗貨或分估單位主管或其上級主管報備者，得視同補報。‧‧‧一、參加抽驗報單應於抽中查驗前為之。」進出口貨物查驗準則第15條第1項第1款定有明文，本件原告既未按規定報備，自不得免罰。再按「私運貨物進出口之查緝由海關為之，而所謂私運貨物進口、出口者，係指規避檢查、偷漏關稅或逃避管制，未經向海關申報而運輸貨物進、出國境者而言，海關緝私條例第1條及第3條定有明文。海關究應如何執行各項檢查及採行何種措施以達成防堵私運貨物之目的，應由立法者參酌國際貿易慣例、海關作業實務與執行技術而為決定，屬立法裁量之事項。人民違反法律上義務而應受行政罰之行為，法律上無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅需違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰，業經本院釋字第275號解釋在案。．．在正常國際貨物買賣情況下，出口人有義務交付正確文件供運送人據以填載，而進口人也應要求託運人裝運依契約文件所買賣之貨物，以避免進口貨物與運送契約文件不符，致違反進口國法令。．．係課進、出口人遵循國際貿易及航運常規程序，就貨物與艙口單、載貨清單、轉運艙單或運送契約文件，誠實記載及申報之義務。」司法院著有釋字第495號解釋可資參照，是則進口人自不得以出口人之錯誤主張其無故意過失而免責，僅其能否向違約之出口人請求索賠而已，原告就此所為之主張，要無可採。
四、原告另主張略以本件系爭貨物並不課徵關稅，且該項交易係屬三角貿易，同時申報進、出口，亦無課徵營業稅事宜，從而原告顯無虛報進口貨物數量之動機，又被告為本件重審復查決定以本案貨物未放行，不宜追徵進口稅費，而將原處分關於追徵所漏進口稅費部分撤銷，認定原告並無逃漏營業稅，營業稅法第51條第7款規定既是處以「漏稅罰」，自應以有「漏稅」事實為前題，本案被告既主張原告無漏稅事實，即與上開條款之處罰規定不合一節，按「進口貨物違反海關緝私條例之規定，該貨物收貨人或持有人，其營業稅之徵免與處罰依左列原則辦理：‧‧‧（二）進口不屬營業稅法第9條及第41條第2項規定免徵營業稅之貨物，經查獲涉嫌違反海關緝私條例者，左列事實分別認定處分之：‧‧‧３、進口免徵關稅之貨物，除關稅法第26條（現行法為第49條）規定者外，其應課徵營業稅者，如有短漏報而發生逃漏營業稅情事，應依營業稅法（即現行加值型及非加值型營業稅法）第51條第7款規定補稅處罰。」財政部78年1月10日台財稅第000000000號函釋在案，另財政部93年5月19日台財關字第0930550286號函檢送之「研商『同時報運進出口貨物涉及虛報案件應否處罰』會議紀錄」會議結論（二）略以：「進口貨物收貨人於運送人交付提單後，以進口報單向海關申報者，如有違反海關緝私條例等違章事證確鑿情形，仍應依相關規定論處。」另關稅總局85年7月26日台總局緝字第85106463號函說明三略以：「查報運進口時同時申請退運案件即係同時申報貨物進出口，如查有申報不符情事，自應視其情節依海關緝私條例第37條之規定論處，殆無疑義。」，經核與關稅法及營業稅法相關規定無違，應予適用。本件關於虛報數量部分，業已違反海關緝私條例第37條第1頭規定，且非屬三角貿易同時申報出口範圍，依上開函釋，自應依海關緝私條例及營業稅法相關規定補稅處罰，雖關稅部分因零稅率，而無關稅補稅處罰問題，惟營業稅部分，仍應依營業稅法第51條第7款規定補稅處罰，被告誤以貨物尚未放行，即不宜追徵稅費，撤銷追徵原告所漏進口稅費116,271元，雖有未洽，惟基於行政救濟不得為更不利於行政救濟人之之法理，自不宜再予變更，業據訴願決定書敘明在卷，是以原告主張本件並無營業稅，自亦無營業稅罰鍰云云，要無可採。
六、從而，本件重為復查處分關於營業稅罰鍰之處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、兩造其餘主張陳述，核與上開結論不生影響，爰不予一一論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年12月29日
第五庭審判長法官張瓊文
法官蕭忠仁法官黃清光上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國94年12月29日
書記官楊子鋒