裁判字號：最高行政法院92年判字第368號判決
裁判日期：民國92年04月10日
裁判案由：贈與稅
最高行政法院判決九十二年度判字第三六八號
再審原告甲○○再審被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○右當事人間因贈與稅事件，再審原告對於中華民國九十一年二月二十一日本院九十一年度判字第二九四號判決，提起再審之訴。本院判決如左：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實緣再審原告分別於民國八十二年二月二日、三月二日、六月九日、七月三十一日、八月三十一日、十月三十日及十一月二日以其姪 張耿豪 名義於臺中市第一信用合作社南臺中分社（下稱臺中一信）存入定期存款合計新臺幣（下同）六、五五三、○○○元，同年五月三十一日、六月一日、六月三十日、七月二日及八月三十一日則以其姪女 張靜微 名義於臺中一信存入定期存款合計一、四二二、○○○元，八十三年五月三日以其姪張耿豪名義及同年二月二日、二月十四日於臺中第十一信用合作社四民分社存入定期存款一、五○六、○○○元，另同年五月三十一日、七月五日復以其姪女張靜微名義於臺中一信存入定期存款合計九五四、○○○元，同年十一月三十日、十二月五日則以其姪女 張幼心 名義於臺中一信存入定期存款一、七四五、○○○元，同年十月二十八日又以其子 張勝賢 名義於臺中一信存入定期存款三五八、○○○元，經再審被告查獲，核定再審原告贈與總額八十二年度七、九七五、○○○元、八十三年度四、五六三、○○○元，應納贈與稅額八十二年度一、三六八、七五○元、八十三年度
四九八、二四○元，並按所漏稅額處以一倍罰鍰八十二年度一、三六八、七○○元（計至百元止）、八十三年度四九八、二○○元。再審原告不服，申經復查結果未獲變更，循序提起一再訴願遞遭決定駁回，提起行政訴訟，亦經本院九十一年度判字第二九四號判決（下稱原判決）駁回。茲復以原判決有行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款及第二款再審事由，提起再審之訴。摘敍兩造訴辯意旨於次：
再審原告起訴意旨及補充理由略謂：再審原告為分散所得之目的，將自有資金不定時不定額存入其姪帳戶，惟分散寄存於其姪之銀行帳戶中之資金、存單存摺及印鑑均由再審原告保管使用，一切主控權均由再審原告掌控，並未將支配權移轉予其姪，是並未構成贈與，而係消費寄託（鈞院八十六年度判字第二二○○號判決、最高法院十七年上字第一○四六號判例參照）；又遺產及贈與稅法第十條所稱查獲日與稅捐稽徵法第四十八條之一開始調查日不同，財政部六十七年七月二十七日臺財稅第三四九八一號函釋，以遺產及贈與稅法第十條但書所稱之查獲日，係指經稽徵機關查獲資料，足以認定納稅義務人有漏報短報或隱匿不報遺產或贈與財產之日。再審被告所稱八十五年九月二十六日即開始調查，那只是行政法規、行政規則對行政部門的規範，對納稅義務人不具約束力（鈞院八十四年度判字第二二六九號判決參照），再審被告於八十六年三月十七日通知再審原告到案說明資金事項，依前述函釋，足以證明本案調查基準日為八十六年三月十七日以後，而再審原告於八十五年十一月二十五日將非屬於其姪資金轉回再審原告帳戶，並補報補繳綜合所得稅，是再審原告並無贈與情事。再審原告自認漏報系爭年度之綜合所得稅，故於八十五年十一月二十五日向再審被告臺中縣分局自動申請補報補繳，再審被告臺中縣分局迄今未退還稅款，足證已對再審原告之補繳許可且歸檔。原判決理由未對其所引用之財政部八十年八月十六日臺財稅字第000000000號及八十四年六月二十日臺財稅第000000000號函釋是否與憲法有所牴觸加以說明，且鈞院八十五年度判字第二七四四號、八十六年度判字第三一八五號、八十八年度判字第三四五九號等判決案情均與本案相同卻為不同之判決。又再審被告應負舉證之責任，不得僅依現金轉存親屬名下即課徵贈與稅，實違公平正義原則（鈞院六十一年度判字第七十號判例及九十一年度判字第一八一九號判決參照）。縱退步言之，本件本稅及科處罰鍰部分，亦應按八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三規定，以從新從輕原則重行核定（鈞院八十五年判字第一九四四號判決參照）。綜上所陳，原判決適用法規顯有錯誤、判決理由與主文亦有矛盾，請求廢棄原判決並撤銷一再訴願決定及原處分等語。
再審被告答辯意旨略以：一、本稅部分：再審原告八十二年及八十三年間贈與現金七、九七五、○○○元及四、五六三、○○○元予其姪張耿豪、張靜微、張幼心及其子張勝賢等四人，未依法申報贈與稅，再審被告遂依查得資料核定再審原告八十二年及八十三年度贈與總額為七、九七五、○○○元及四、五六三、○○○元；再審原告無法提示受贈人存款利息轉存於再審原告帳戶之相關資料以供查核，是再審原告主張分散利息所得乙節尚難採據；至再審原告主張該存款均已轉回再審原告帳戶，惟查系爭資金之轉回，係於再審被告著手調查後（八十五年九月二十六日）所為，是依遺產及贈與稅法第三條第一項、第四條第二項及財政部八十四年六月二十日臺財稅第000000000號函釋規定，原核定並無不合。再審原告八十二及八十三年間於臺中市一信南臺中分社及臺中市十一信四民分社，開立臺灣省合作金庫支票、提款及定期存款到期解約計七、九七五、○○○元及四、五六三、○○○元，轉存入其姪張耿豪、張靜微、張幼心及其子張勝賢於上述合作社定期存款中，有該合作社傳票及定期存款轉存資料附卷可稽，再審原告雖主張係分散所得，且存單存摺及印鑑均由再審原告保管，而非贈與情事，惟查再審原告與 張振烈 、 張崑裕 、 張崑田 等四人於八十一年、八十二年及八十三年間轉入受贈人之定期存款每年皆高達數百萬元，又再審原告等四人每次轉存之金額皆不相同，且混合轉存於受贈人之定期存款，並未依贈與人贈與金額分別開立定期存單，與一般借用名義存款利息轉存再審原告帳戶之相關資料以實其說，是再審原告主張尚難採據；從而依鈞院六十二年判字第一二七號判例之意旨，動產所有權之歸屬，以占有為要件，再審原告將自有資金以受贈人等名義存入，即為受贈人所有，否則權利義務主體無從確定，使物權陷於紊亂，因而在再審原告無法提示有償證明文據下，再審被告依前揭規定核課再審原告贈與稅，並無不合；至本案係受贈人張耿豪，民國000年出生，因有鉅額利息所得，致被選為個案調查對象，於八十五年八月十四日派案調查，再審被告初查報經財政部核准向金融機構調查資金，於八十五年九月二十六日向臺中市第一信用合作社查詢，並於八十五年十月十八日派員至該社調閱傳票，依財政部八十年八月十六日臺財稅第000000000函號釋規定，個案調查案件，以進行函查、調卷、調閱相關資料日為調查基準日，則再審原告於八十五年十一月十一日起至八十六年一月十七日始陸續將資金轉回，並補報補繳綜合所得稅，要難謂已於再審被告調查前即已轉回；至再審原告所援財政部六十七年七月二十七日臺財稅第三四九八一號函釋規定，乃估價原則之認定基準日，其規範之目的不同，自不得援引適用，再審原告以此訴求容有誤解；另再審原告自行補繳綜合所得稅部分，再審被告另案依更正程序辦理退還溢繳稅款事宜。二、罰鍰部分：本件再審原告於八十二及八十三年間贈與張耿豪等四人現金計七、九七五、○○○元及四、五
六三、○○○元，核屬遺產及贈與稅法第四條所規定之贈與，再審原告未依限申報贈與稅，再審被告依遺產及贈與稅法第四十四條規定，按其應納稅額裁處一倍之罰鍰一、三六八、七○○元及四九八、二○○元，並無不合。基上論結，原處分及所為復查、訴願、再訴願決定及行政訴訟判決並無違誤，請准判決駁回再審原告之訴等語。
理由按當事人對於本院判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第二百七十三條第一項所列各款情形之一者，始得為之。而所謂「適用法規顯有錯誤者」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，自不得據為再審理由；另所謂「判決理由與主文顯有矛盾者」，係指判決理由與主文之內容適得其反而言，至判決理由與事實之記載不甚適合或判決理由不備，均屬判決是否違背法令之問題，並非理由與主文矛盾，亦不得為再審之事由。次按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項、第四條第一項及第二項所規定。贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內向主管稽徵機關依規定辦理贈與稅申報。「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍罰鍰；其無應納稅額者，處以九百元之罰鍰。」復為同法第二十四條第一項及第四十四條所明定。又動產所有權之歸屬，原以占有為要件，存款既係被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂。本院六十二年判字第一二七號著有判例。查本件原判決係以：「原告（即再審原告，下同）違章事實，有臺中一信及臺中市第十一信用合作社傳票及定期存款轉存資料附原處分卷可稽，原告對上開存款轉存之事實不爭執，堪予認定。依原處分卷所附原告與其兄弟張崑田、張崑裕及其父張振烈等四人於八十一至八十三年間轉存入張耿豪定期存款金額高達一、六五五、○○○元、七、四○四、五○○元及四、二八九、○○○元，八十二年及八十三年間轉存入張靜微定期存款亦高達六、
二九八、○○○元及二、三三○、○○○元，渠等每人每次轉存之金額皆不相同，且混合轉存受贈人之定期存款，與一般借用名義專款專用之存款性質亦不相同，原告又無法提示受贈人存款利息轉存於原告帳戶之相關資料以供查核，主張利用其子姪名義存款以分散利息所得云云，尚難採據。依首揭本院六十二年判字第一二七號判例意旨，原告將自有資金以受贈人名義存入，即為受贈人所有，原告於無法提示有償證明文據下，被告（即再審被告，下同）據以核定課徵贈與稅及處以罰鍰，並無不當。又本件係受贈人張耿豪因有鉅額利息所得，被選為個案調查對象，被告早在八十五年八月十四日已派員調查，並報經財政部八十五年九月二十三日臺財稅第000000000號函核准向金融機構調查資金，於八十五年九月二十六日以中區國稅密字第八五○○七五七○○號函臺中一信查詢，並於八十五年十月十八日派員至該社調印傳票，依財政部八十年八月十六日臺財稅第000000000號函釋，個案調查案件以進行函查、調卷、調閱相關資料日為調查基準日，原告於八十五年十一月十一日起至八十六年一月十七日止陸續將資金轉回，並補報補繳綜合所得稅，要難謂已於被告調查前即已轉回。原告雖於查獲後自行補報補繳系爭存款之利息所得，惟原告並非取得利息之人，且該利息已由受贈人申報為其所得，被告乃另案退還溢繳稅款。從而，本件自無稅捐稽徵法第四十八條之一規定之適用。又司法院釋字第二七五號解釋意旨，人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任要件。但應受行政罰之行為，僅需違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。本件原告縱非故意，亦屬過失，自不得以主張違法性認識錯誤而脫免其違章責任。另原告所舉本院八十八年度判字第三四五九號、八十六年度判字第三一八五號、八十五年度判字第二七四四號及八十三年度判字第一二九四號等判決，係就個案為之，與本件案情有別，且非判例，無拘束本件審理之效力。綜上所述，原告主張核無足採。揆諸首揭說明，本件原處分核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合，原告猶執前詞，聲明撤銷，為無理由，應予駁回。」等語為得心證之理由，判決駁回再審原告前程序之訴。經核原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並不相違背，與解釋、判例均無相牴觸之情形。再審原告無非以法律上見解之歧異，執前程序所為主張，並為原判決所不採之事由再行爭執，已非可採。況查本件係因受贈人張耿豪，000年出生，而有鉅額利息所得，致被選為個案調查對象，於八十五年八月十四日派案調查，再審被告初查報經財政部核准向金融機構調查資金，於八十五年九月二十六日向臺中市第一信用合作社查詢，並於八十五年十月十八日派員至該社調印傳票，依財政部八十年八月十六日臺財稅第000000000號函釋規定，個案調查案件，以進行函查、調卷、調閱相關資料日為調查基準日，則再審原告於八十五年十一月十一日起至八十六年一月十七日始陸續將資金轉回，並補報補繳綜合所得稅，要難謂已於再審被告調查前即已轉回；至再審原告所援財政部六十七年臺財稅第三四九八一號函釋規定，乃估價原則之認定基準日，其規範之目的不同，自不得援引適用，再審原告以此訴求容有誤解。且再審原告自行補繳綜合所得稅部分，再審被告已依更正程序辦理退還溢繳稅款事宜。是再審原告主張於再審被告調查基準日前已轉回再審原告銀行帳戶中，並已補報繳綜合所得稅乙節，無礙其前開違章事實之成立，亦不足為再審原告有利裁判之認定。末查原判決以再審原告前程序所訴無理由，主文為「原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。」之記載，判決理由亦為其訴無理由之敍述，並無判決理由與主文之內容適得其反情形。再審原告認原判決理由與主文顯有矛盾，亦無足取。綜上所述，再審原告無非執本院前程序所為主張，並為原判決所不採之事由及法律上見解之歧異再事爭執，要非可採。應認其再審之訴為無理由，而予駁回。
據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百七十八條第二項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年四月十日
最高行政法院第五庭
審判長法官徐樹海
法官廖宏明法官鄭淑貞法官林家惠法官林茂權右正本證明與原本無異
法院書記官陳盛信中華民國九十二年四月十日