臺北高等行政法院91年度訴字第3172號判決

裁判字號：臺北高等行政法院91年訴字第3172號判決

裁判日期：民國92年09月09日

裁判案由：遺產稅

臺北高等行政法院判決九十一年度訴字第三一七二號
原告甲○
乙○○○丙○○丁○○戊○○共同訴訟代理人 麥福泉 （會計師）被告財政部台灣省北區國稅局代表人 林吉昌 （局長）訴訟代理人己○○
庚○○右當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年六月十二日台財訴字第○九一○○○五四一三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告連帶負擔。
事實
一、事實概要：原告等之被繼承人 黃萬來 於民國八十四年二月十六日死亡，由原告等五人共同繼承，於八十四年十一月十五日（核准延期申報限期日）辦理申報遺產稅，案經被告查得繼承人漏報被繼承人遺產銀行存款新台幣（下同）三元、重病期間提領現金三、二八七、四五○元及死亡前三年內贈與土地（五筆）一○、四一一、七三九元、房屋（十筆）三、五一七、二○○元、資金（二筆）一二、六五○、○○○元（各為二、六五○、○○○元，一○、○○○、○○○元），合計二九、八
六六、三九二元，予以併計核定遺產總額為一四八、七五五、三六九元，遺產淨額為三八、四七七、八四一元，應納遺產稅額為七、一八五、九一七元，短漏報遺產稅額為一、四七五、六一三元，併予裁處罰鍰一、四七五、六一三元。原告甲○不服，就死亡前三年內贈與資金、重病期間提領現金及罰鍰部分，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂與其餘原告向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分關於被繼承人死亡前三年贈與現金一千萬元及重病期間提領現金三、二八七、四五○元部分所補徵之遺產稅及罰鍰均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：⒈被繼承人死亡前三年提領予原告甲○之現款是否為贈與？⒉被繼承人死亡前因重病無法處理事務期間舉債、出售財產或提領存款，而其繼
承人對該項借款、價金或存款不能證明其用途者，該項借款、價金或存款，是否應列入遺產核課？㈠原告主張之理由：
被繼承人於八十三年八月一日自台北國際商銀蘆洲分行活存第二五八九九─四─○○號帳戶提現一○、○○○、○○○元，轉存入土地銀行甲○第0000000號帳戶；八十四年二月十六日死亡當日自台北國際商銀蘆洲分行被繼承人活存第二五八九九─○○號帳戶提現二、五二九、四五○元，自支存第二五八九九號帳戶提現七五八、○○○元，合計三、二八七、四五○元。上述帳戶均係「宏佳城寶」地主土地款收受之代表帳戶，因系爭蘆洲市○○○段樓子厝小段二一九地號土地之所有權人為被繼承人與原告甲○及案外人 黃信勳 等九人共有，被繼承人持分為十萬分之九八○○，原告甲○與案外人黃信勳等九人為二十萬分之二六七七五，故地主不只被繼承人一人，尚有其他十人（含原告甲○），與宏佳建設公司合建房屋後，相互約定各地主之土地款收受均放在被繼承人代表帳戶內，上開提款均係償付其他共同地主應分得之資金，非屬被繼承人獨自所有，自無支配權，原處分予以併計入遺產，訴願決定認為復查時未主張以程序不合駁回，顯有違誤，請判決如原告訴之聲明云云（原告其餘之訴業已撤回）。
㈡被告主張之理由：
⒈關於遺產稅部分：
⑴按「被繼承人死亡前三年內贈與下列個人之財產，應於被繼承人死亡時，視
為被繼承人之遺產，併入其遺產總額，依本法規定徵稅：一、被繼承人之配偶。二、被繼承人依民法第一千一百三十八條及第一千一百四十條規定之各順序繼承人。三、前款各順序繼承人之配偶。」為行為時遺產及贈與稅法第十五條所明定。再按「被繼承人死亡前因重病無法處理事務期間舉債、出售財產或提領存款，而其繼承人對該項借款、價金或存款不能證明其用途者，該項借款、價金或存款，仍應列入遺產課稅。」同法施行細則第十三條定有明文。
⑵本件被繼承人黃萬來因罹患肺癌，於八十四年二月十六日死亡，原核查得其
於台北國際商業銀行蘆洲分行活存第二五八九九—四—○○號帳戶八十三年八月一日提現一○、○○○、○○○元，轉存入其子即原告甲○於同銀行第0000000號帳戶中；另於八十四年二月十六日死亡當日於上述銀行活存帳戶亦提現二、五二九、四五○元及同銀行支票存款第二五八九九—九號帳戶提現七五八、○○○元，合計提現三、二八七、四五○元。有關台北國際商業銀行蘆洲分行活存第二五八九九—四—○○號帳戶八十三年八月一日提現一○、○○○、○○○元部分，依原告八十八年五月十七日所提說明書，稱係宏佳建設股份有限公司因合建所提供地主之保證金，該公司以股東往來方式，由原告甲○向 黃正雄 貸借墊支，因建物完工，故於八十三年八月一日退還甲○君，惟未提供相關證明，合建契約書等相關文件原告則稱已遺失。經調閱該公司八十二年度資產負債表，其上並未載有任何股東往來款項，原核遂就其主張不予採信，除依行為時遺產及贈與稅法第五條第六款規定以贈與論核課贈與稅外，另依同法第十五條規定，併入遺產總額計課，並以漏報遺產論處。至八十四年二月十六日死亡當日共計提現三、二八七、四五○元部分，原核依長庚醫院診斷證明書及死亡證明書記載，被繼承人因罹患肺癌，自八十三年十一月九日起至八十四年二月十六日止住院四次，於八十四年二月十六日病危辦理出院，當日上午十一時三十分即告死亡，死亡當日顯係重病無法處理事務期間，是其提現三、二八七、四五○元，依遺產及贈與稅法施行細則第十三條規定，應予併入遺產總額計課遺產稅，並認屬有違章漏報情事，經核並無不當。
⑶原告就上述款項之提領，訴稱上述帳戶均係宏佳城寶地主土地款收受代表帳
戶，因蘆洲市○○○段樓子厝小段二一九地號土地，為被繼承人與原告甲○與案外人黃信勳等九人共有，被繼承人在該土地持分僅有9800/100000，原告等十人為26775/200000，故地主不只被繼承人一人，尚有其他十人，與佳宏建設公司合建房屋後，相互約定各地主之土地款收受均放在被繼承人代表帳戶內，上開提款均係償付其他共同地主應分得之資金，非屬被繼承人獨自所有，自不得併計遺產等語。惟查：㈠被繼承人活存第二五八九九—四—○○號帳戶於八十三年八月一日提現一○、○○○、○○○元，轉存入其子即原告甲○於同銀行第0000000號帳戶中，原告於復查時主張係被繼承人退還原告提供合建土地之保證金，惟並無相關資金流程及合建契約等資料以實其說，故復查決定未予採信。嗣後原告於訴願及行政訴訟階段，另改稱該帳戶資金係宏佳城寶地主土地款收受代表帳戶云云，前後主張不一，亦仍未能提出任何之佐證文件，自屬空言，難以採信。㈡被繼承人所有台北國際商業銀行蘆洲分行活存第二五八九九—四—○○號及支存第二五八九九—九號帳戶，原告指稱上述帳戶均係宏佳城寶地主土地款收受代表帳戶，其提款均係用作償付其他共同地主應分得之資金，非屬被繼承人獨自擁有，自無支配權，自不得併計遺產云云，查原告就系爭合建分屋案既未能提示與宏佳建設股份有限公司合建之相關契約書及其與各地主間資金收支之流程證明供核，且所稱「蘆洲市○○○段樓子厝小段二一九地號土地，為被繼承人與原告及案外人黃信勳等九人共有，被繼承人在該土地持分僅有9800/100000，原告與案外人黃信勳等九人為26775/200000，故地主不只被繼承人一人，尚有其他十人」，經查亦與事實不合，因依原告所附「土地買賣所有權移轉契約書影本」及土地登記簿謄本之記載，原告與案外人黃信勳、 黃火炎 、 葉黃雪霞 、 黃雪卿 、 黃志偉 、甲○、 黃林淑貞 、丙○○、 吳碧霞 、丁○○所有持分共26775/200000，係於八十三年六月三十日自 林正毅 處以買賣移轉方式取得，為彼等取得名下起造房屋之坐落基地，亦即原告等十人並非系爭土地合建時之原有地主，且至被繼承人黃萬來死亡時，彼等取得之土地亦未出售，則所稱提款為償付其他共同地主應分得資金之說，顯非事實，依行政法院三十六年判字第十六號判例，自不能認其主張之事實為真實。是前開各帳戶，既不足以證明非屬被繼承人所有，被告依查得之事實，分別以死亡前三年內贈與資金（一○、○○○、○○○元）及重病期間提領現金（三、二八七、四五○元），依遺產及贈與稅法第十五條及同法施行細則第十三條規定，列入遺產課稅，並無違誤。
⒉關於罰鍰部分：
按「被繼承人死亡遺有財產者，納稅義務人應於被繼承人死亡之日起六個月內，向戶籍所在地主管稽徵機關依本法規定辦理遺產稅申報。」「納稅義務人對依本法規定應申報之遺產或贈與財產，已依本法規定申報而有漏報或短報情事者，應按所漏稅額處以一至二倍之罰鍰。」分別為遺產及贈與稅法第二十三條及第四十五條所明定。本件被繼承人於八十四年二月十六日死亡，原告等於八十四年十一月十五日（核准延期申報截止日）辦理遺產稅申報，經查得短漏報遺產稅額為一、四七五、六一三元，被告乃按所漏稅額處以一倍之罰鍰計一、
四七五、六一三元，揆諸前揭法條規定，並無不妥，原告之訴為無理由，請判決如被告答辯之聲明等語。
理由
一、本件原告之被繼承人黃萬來於八十四年二月十六日死亡，由原告等五人共同繼承，於核准延期申報限期屆滿日即八十四年十一月十五日辦理申報遺產稅，案經被告查得繼承人漏報被繼承人下列遺產：
⒈銀行存款三元。
⒉重病期間提領現金三、二八七、四五○元。
⒊死亡前三年內贈與土地（五筆）一○、四一一、七三九元、房屋（十筆）三、
五一七、二○○元、資金二筆，分別為二、六五○、○○○元，一○、○○○、○○○元，合計一二、六五○、○○○元。
以上合計漏報遺產數額二九、八六六、三九二元，被告予以併計，核定遺產總額為一四八、七五五、三六九元，遺產淨額為三八、四七七、八四一元，應納遺產稅額為七、一八五、九一七元，短漏報遺產稅額為一、四七五、六一三元，併予裁處罰鍰一、四七五、六一三元。原告不服，就死亡前三年內贈與資金、重病期間提領現金及罰鍰部分，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、原告不服，起訴主張被繼承人於八十三年八月一日自台北國際商銀蘆洲分行活存第二五八九九─四─○○號帳戶提現一○、○○○、○○○元，轉存入土地銀行甲○第0000000號帳戶；八十四年二月十六日死亡當日自台北國際商銀蘆洲分行被繼承人活存第二五八九九─○○號帳戶提現二、五二九、四五○元，自支存第二五八九九號帳戶提現七五八、○○○元，合計三、二八七、四五○元。上述帳戶均係「宏佳城寶」地主土地款收受之代表帳戶，因系爭蘆洲市○○○段樓子厝小段二一九地號土地之所有權人為被繼承人與原告與案外人黃信勳等九人共有，被繼承人持分為十萬分之九八○○，原告等十人為二十萬分之二六七七五，故地主不只被繼承人一人，尚有其他十人，與宏佳建設公司合建房屋後，相互約定各地主之土地款收受均放在被繼承人代表帳戶內，上開提款均係償付其他共同地主應分得之資金，非屬被繼承人獨自所有，自無支配權，原處分予以併計入遺產，訴願決定認為復查時未主張以程序不合駁回，顯有違誤，請判決如原告訴之聲明云云（原告等其餘之主張業已撤回）。
三、按「被繼承人死亡前三年內贈與下列個人之財產，應於被繼承人死亡時，視為被繼承人之遺產，併入其遺產總額，依本法規定徵稅：一、被繼承人之配偶。二、被繼承人依民法第一千一百三十八條及第一千一百四十條規定之各順序繼承人。
三、前款各順序繼承人之配偶。」「納稅義務人對依本法規定，應申報之遺產或贈與財產，已依本法規定申報而有漏報或短報情事者，應按所漏稅額處以一倍至二倍之罰鍰。」為行為時遺產及贈與稅法第十五條、第四十五條所明定。再按「被繼承人死亡前因重病無法處理事務期間舉債、出售財產或提領存款，而其繼承人對該項借款、價金或存款不能證明其用途者，該項借款、價金或存款，仍應列入遺產課稅。」同法施行細則第十三條亦定有明文。
四、經查：㈠被繼承人活存第二五八九九—四—○○號帳戶於八十三年八月一日提現一○、
○○○、○○○元，轉存入其子即原告甲○於同銀行第0000000號帳戶中，原告於復查時主張係被繼承人退還原告提供合建土地之保證金，惟並無相關資金流程及合建契約等資料以實其說，故復查決定未予採信。嗣後原告於訴願及行政訴訟階段，另改稱該帳戶資金係宏佳城寶地主土地款收受代表帳戶云云，前後主張不一，亦仍未能提出任何之佐證文件，自屬空言，難以採信。㈡被繼承人所有台北國際商業銀行蘆洲分行活存第二五八九九—四—○○號及支
存第二五八九九—九號帳戶，原告指稱上述帳戶均係宏佳城寶地主土地款收受代表帳戶，其提款均係用作償付其他共同地主應分得之資金，非屬被繼承人獨自擁有，並無支配權，自不得併計遺產云云，查原告就系爭合建分屋案既未能提示與宏佳建設股份有限公司合建之相關契約書及其與各地主間資金收支之流程證明供核，且所稱「蘆洲市○○○段樓子厝小段二一九地號土地，為被繼承人與原告與案外人黃信勳等九人共有，被繼承人在該土地持分僅有十萬分之九八○○，原告與案外人黃信勳等九人為二十萬分之二六七七五，故地主不只被繼承人一人，尚有其他十人」，經查亦與事實不合，因依原告所附「土地買賣所有權移轉契約書影本」及土地登記簿謄本之記載，原告與案外人黃信勳、黃火炎、葉黃雪霞、黃雪卿、黃志偉、甲○、黃林淑貞、丙○○、吳碧霞、丁○○共有持分共二十萬分之二六七七五，係於八十三年六月三十日自林正毅處以買賣移轉方式取得，為彼等取得名下起造房屋之坐落基地，亦即原告與案外人黃信勳等九人並非系爭土地合建時之原有地主，且至被繼承人黃萬來死亡時，彼等取得之土地亦未出售，則所稱提款為償付其他共同地主應分得資金之說，顯非事實，自不能認其主張之事實為真實。是前開各帳戶，既不足以證明非屬被繼承人所有，被告依查得之事實，分別以死亡前三年內贈與資金一○、○○○、○○○元及重病期間提領現金三、二八七、四五○元，依遺產及贈與稅法第十五條及同法施行細則第十三條規定，列入遺產課稅，核定原告等短漏報遺產稅額為一、四七五、六一三元，併遺產及贈與稅法第四十五條之規定裁處罰鍰一、四七五、六一三元，於法並無不合，訴願決定予以維持亦稱妥適，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段、第一百零四條、民事訴訟法第八十五條第二項，判決如主文。
中華民國九十二年九月九日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法官鄭小康
法官黃秋鴻法官林金本右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十二年九月九日
書記官簡信滇