臺北高等行政法院92年度訴字第2027號判決

裁判字號：臺北高等行政法院92年訴字第2027號判決

裁判日期：民國93年10月29日

裁判案由：營利事業所得稅

臺北高等行政法院判決九十二年度訴字第二○二七號
原告勝亞力實業有限公司代表人甲○○訴訟代理人 張世宗 （會計師）被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 （局長）訴訟代理人乙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年三月二十一日台財訴字第０八九００三二七六九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
壹、事實概要：
一、原告辦理（民國）八十六年度營利事業所得稅結算申報時，原列報：
Ａ、營業收入淨額新台幣（下同）六七、八九九、一七四元。
Ｂ、營業成本四三、五八二、九０八元。
Ｃ、營業淨損八八、二六四元。
Ｄ、全年所得虧損七八、三六三元。
二、被告機關核定時，則為以下之規制性決定：
Ａ、營業收入淨額新台幣（下同）六七、八九九、一七四元。
Ｂ、營業成本部分因原告所提帳證不全，無法勾稽查核，故依同業利潤標準毛利率（行業代號：8704-13酒家、酒吧【有陪侍者】，毛利率百分之九十）核定其營業成本為六、七八九、九一七元（即營業毛利為六一、一０九、二五七元）。
Ｃ、又核定之營業毛利減除原核定營業費用二四、四０四、五三０元後，本核算之營業淨利應為三六、七０四、七二七元（淨利率百分之五四．０六），惟淨利率已超過同業利潤標準淨利百分之四０，故依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第六條第一項但書規定，改按同業利潤標準淨利百分之四０核定營業淨利為二七、一五九、六六九元。
Ｄ、而營業淨利二七、一五九、六六九元，加計非營業收入九、九０一元，核定全年所得額為二七、一六九、五七０元。
三、原告不服上開核定，主張：「其帳證完整，各科目均依規定取得合法憑證，且在帳上載明，故其不應受到推計之不利益。退而言之，即使本案原告帳證不全而應被推計，但因為經營之商品為水果、酒、支票機、音響設備、食品等之其他食品什貨等，並非被告酒家業別，被告機關推計時所擇定之業別亦有錯誤」等情，而申請復查。
四、但復查結果未准變更，原告提起訴願亦遭駁回，因此提起本件行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明：求為判決撤銷原處分（復查決定）及訴願決定。
二、被告聲明：求為判決駁回原告之訴。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
Ａ、查原告八十六年度營利事業所得稅申報行業代號五三三０─九九，行業別為「其他食品什貨」，並非被告所指行業代號為八七０四─一三之酒家、酒吧。被告逕以臆斷方式改按較高毛利率核課營利事業所得稅，應無理由。
Ｂ、而依訴願決定書理由二所載，以上行業別之認定，其認定理由為：「原告有多位員工，尚在其他酒家或視廳歌城服務，且一個月所需員工人數高達九十七人」，因此臆斷推定原告為有女陪侍之酒家、酒吧。惟查：
１、原告所經營之食品為洋酒買賣業，銷售對象，本來就以各地酒家、酒吧為大宗。
２、又為推廣業務，公司必須大量招聘業務員，以利開拓銷售通路，至於銷售員大部分為女性，乃是公司經營政策。
３、至於公司員工於下班之餘，是否有兼差工作，並非公司所能干涉或掌握。
４、又原告所租借之營業場所，乃二樓約三十坪的辦公場所，由大樓管理員或鄰居住戶口中就可輕易探知，原告乃是一般經營洋酒買賣之公司，並非酒家或酒吧。被告逕以書面資料揣測臆斷，應無理由。
Ｃ、又原告已於八十八年四月二十九日填具清算所得申報書申報解散，並於同年四月三十日由台北市政府建一信義統第00000000號函核准註銷在案。由於公司已解散，原來帳證已無法提供。
二、被告主張之理由：
Ａ、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。而所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全、或不相符者均有其適用，前行政法院著有六十一年判字第一九八號判例、七十一年度判字第一二００號、第一二一九號等判決可資參照。次按「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」為查核準則第六條第一項所明定。
Ｂ、原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入六七、八九九、一七四元，營業成本四三、五八二、九０八元，營業費用二四、四０四、五三０元，全年所得虧損七八、三六三元。被告以原告成本無法勾稽查核，並就其員工所得來源分析，有多位員工除在原告處上班，尚在其他酒家或視廳歌城服務，且一個月所需員工人數平均高達九十七人，且幾乎全為女性，同時亦無廚房，顯與一般餐廳迥異，故改按行業代號八七０四─一三酒家、酒吧（有陪侍者）毛利率百分之九十，核定營業成本為六、七八九、九一七元，營業毛利六一、一０九、二五七元，營業淨利三六、七０四、七二七元（淨利率百分之五四．０六），淨利率因超過同業利潤標準淨利百分之四０，故依查核準則第六條第一項但書規定，改按同業利潤標準淨利百分之四０核定為二七、一五九、六六九元，加計非營業收入九、九０一元，核定全年所得額為二七、一六九、五七０元。
Ｃ、查原告本期營業成本雖已設帳記載，惟並未設置存貨簿，其進料及銷貨發票大部分均未詳列品名、規格或廠牌、數量等，如銷貨發票僅開立品名為「食」或「食品」，進貨憑證僅為「酒」、「調理食品」等，並無詳細規格數量，且未能提示客戶原始點菜單據及每筆營收之成本內容分析，致本期營業成本無法勾稽查核，應予維持原核定依同業利潤標準核定營業成本。
Ｄ、至於被告原核定就前述理由改按行業代號八七０四─一三酒家、酒吧（有陪侍者）毛利率百分之九十，核定營業成本及全年所得乙節，有以下之補強證據資料可憑，則其核定尚非無據，揆諸首揭規定及判例意旨，並無不合，應予維持。原告猶執陳詞爭議，卻未能提出具體事證以實其說，空言置辯，自難採信。
１、由法務部調查局台北市調查處調查後所附之調查筆錄內容觀之，原告及尚蓒、亙鑫等三家公司均與王牌酒家策略聯盟，王牌酒家負責女陪，三家公司提供餐飲水果酒類，營業地點均在酒家內。
２、另外王牌酒家為規避特種稅率而分別開立該三家公司之統一發票予客戶，顯然原告取得之收入中也包括有女陪待營業活動之對價。
理由
壹、兩造爭執之要點：
一、針對原告八十六年度營利事業所得稅之核課，被告機關認定原告帳證無法勾稽，並以原告從事有女陪侍酒家、酒吧業務（行業代號：8704-13），而依此行業別之同業利潤標準（毛利率百分之九十）來核定原告之營業成本。
二、原告則爭執稱：
Ａ、其帳證可勾稽查核，因此被告機關不得依所得稅法第八十三條第三項之規定進行推計。
Ｂ、退一步言之，即便本案原告當年度之帳證無法勾稽，但被告機關在推計過程中亦有錯誤，因為原告不是經營有女陪待之酒家、酒吧業務。只不過是請在酒店服務之女子代為推銷原告出售之酒類，而此等女子因此向原告領取薪資，但原告本身並無營業場所為，何有經營有女陪侍酒家、酒吧業務之可能？
三、是以本案之爭點僅在於：
Ａ、稅捐稽徵機關對原告以「推計」之手段來認定原告當年度之課稅所得額時，是否符合法定之「許可推計」構成要件。
Ｂ、在推計之法律效果上，被告機關對原告營業活動之定性有無錯誤（因為營業活動之定性結果會影響到的推計成本百分比）。
貳、本院之判斷：
一、有關推計構成要件之審查：
Ａ、按稅捐稽徵機關對營利事業之納稅義務人進行推計之法規範基礎為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條之規定，其規定內容如下：
１、所得稅法第八十三條第一項：按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。
２、所得稅法施行細則第八十一條：本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。
Ｂ、本案原告在被告機關查核時，其所提出之帳證，有如下之缺失，致其當年度之營業成本無法勾稽查核。且截至本院言詞辯論終結以前，原告仍無法提出符合商業會計法要求、可信賴而具公信力之帳證供查核，應認符合上開推計許可之構成要件。
⑴原告當年度之營業成本雖已設帳記載，惟並未設置存貨簿，其進料及銷貨
發票大部分均未詳列品名、規格或廠牌、數量等，如銷貨發票僅開立品名為「食」或「食品」，進貨憑證僅為「酒」、「調理食品」等，並無詳細規格數量。
⑵且原告未能提示每筆營收之成本內容分析。
Ｃ、從而被告機關依同業利潤標準核定原告當年度之營業成本，即無違誤。
二、有關推計法律效果上：
Ａ、依上所述，被告機關對原告八十六年度之課稅所得額有權進行推計，接著則應檢討推計之法律效果部分，即被告機關在推計過程中所使用之方法有無錯誤或違法之處。而被告機關在推計過程中，是先採毛利率推計，再依查核準則第六條第一項之規定，改按淨利率推計，就此原告亦無爭議，本案雙方在推計過程中真正爭議的部分，僅在於足以影響推計計算成本百分比基礎之行業歸類上，原告認為；其營業活動是單純之賣酒，所以應被歸類為「其他食品什貨」（行業代號五三三０─九九），被告機關則認為；原告實際從事之營業活動是有女陪待的酒家及酒吧業務（行業代號八七０四─一三），此二種行業在推計時，其毛利率之標準不同。
Ｂ、而本院認為，有關原告從事營業活動之「行業」定性，被告機關之判定方屬正確，爰說明其理由如下：
１、依原處分卷所附之法務部調查局台北市調查處調查報告及調查訊問筆錄（分別對證人 胡寶珞 、 林俊男 、 王伯鑫 三人訊問而制作之筆錄）顯示，至八十七年及八十八年間至王牌酒家消費之顧客所取得之統一發票卻是與王牌酒家合作之原告、尚蓒與亙鑫等三家公司之統一發票。而原告又承認與王牌酒家合作，而在王牌酒家內賣酒。另本案之核課年度雖然是八十六年度，但是因為王牌酒家早在八十六年間即已營業（此有法務部調查局台北市調查處查獲之帳證為憑），而八十七年與八十八年二個年度時間相近，加上八十六年度內原告自其受薪之賣酒員工人數平均一個月高達九十七人，且幾乎全為女性。由此可以間接推論，早在八十六年度起，原告即與王牌酒家合夥從事營利活動。
２、而以上之營利活動內容，從收入之層面觀之，上開證人均已證稱：「至王牌酒家消費結帳後，取得之統一發票為原告或尚蓒與亙鑫二家公司之統一發票」等語，顯然王牌酒家並未自行開立統一發票。由此可以判定，原告因營業活動而取得之收入，絕對不限於酒類本身之出售，一定也包括酒家內酒女陪待之服務活動在內。
３、何況如果原告真以賣酒為主要業務，至少也應有門市部門（店面），但原告截至言詞辯論終結以前，從未提出此等事證。若其一律是採直銷方式委由酒店服務之女待來出售酒類，則酒類出售與附帶的服務即變得很難區分，此時應由原告提出明確之證據資料以證明其間之劃分。如果原告無法達成此項要求，被告機關依日常經驗法則認定原告與酒店合夥從事有女陪待之營業活動，亦無事實認定違法可言。
三、是以本案中被告機關對原告課稅所得額之認定過程並無違法可言，原告所提各項爭點均非可採，亦無從因此而推翻原處分之合法性。
參、綜上所述，本件原處分並無違法，訴願決定予以維持亦無違誤，原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中華民國九十三年十月二十九日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法官張瓊文
法官劉介中法官帥嘉寶右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十三年十月二十九日
書記官蘇亞珍