裁判字號：最高行政法院91年判字第607號判決
裁判日期：民國91年04月25日
裁判案由：綜合所得稅
最高行政法院判決九十一年度判字第六○七號
上訴人甲○訴訟代理人 林征聖 被上訴人財政部臺灣省北區國稅局代表人乙○○右當事人間因有關綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國九十年二月二十二日臺北高等行政法院八十九年度訴字第二八三號判決，提起上訴。本院判決如左：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由本件上訴人主張：一、依財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函、財政部八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函及證券交易所得課徵所得稅注意事項（下稱注意事項）之規定，本案之所得係天慶育樂股份有限公司（下稱天慶公司）第一次於八十二年九月十八日減資收回資本公積轉增資股票、第二次於八十三年三月十五日減資收回資本公積轉增資股票，均屬於營業存續期間內，而非在解散清算後之作為，依上開財政部兩則函釋及注意事項之規定，應屬證券交易所得，而不應認定為營利所得。二、天慶公司之土地交易所得，係依公司法第二百三十八條及第二百三十九條之規定，累積為資本公積，再撥充為資本，並非將土地交易所得直接以盈餘方式分配予股東，應無可適用財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號函之情事。三、天慶公司解散清算完結後，向法院報備分派予股東之剩餘財產額，僅新台幣（下同）四、一七六、三三三。五○元，並無分派予股東超過股東原出資額部分，故應無適用財政部六十二年三月二日台財稅第三一六○四號函之情事。又天慶公司於八十三年九月二十三日申請解散時，財政部八十四三月二十二日台財稅第0000000號函尚未公布，依法應不能追溯引用，且依財政部賦稅署八十八年一月六日台稅一發第000000000號函之規定，本案亦無可適用財政部八十四三月二十二日台財稅第0000000號函之情事。四、依財政部於增資股票所為之註記及財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函、八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函之規定，財政部之處分有違信賴與誠信原則，且被上訴人事前未對天慶公司踐行所得稅法第一百一十一條第二項規定之法定程序，乃屬行政過失，依責任歸屬及分攤原則，上訴人應無過失。又依司法院大法官會議第二七五號解釋及行政法院八十九年度判字第二四四七號判決，原處分亦有欠妥。五、依所得稅法施行細則第七十條規定及財政部八十四三月二十二日台財稅第0000000號函釋意旨，被上訴人認天慶公司於八十二年十一月五日之第二次增資分配予上訴人股票額，應作為上訴人八十三年度之營利所得，課徵八十三年度之綜合所得稅，顯屬違誤。六、被上訴人認天慶公司之財務營運各方面皆不合繼續經營假設情況，顯屬臆測、率斷，而與事實不符。七、被上訴人未依稅捐稽徵法第一條之一之規定，適用財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函、八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函，亦屬有誤。請廢棄原審判決、撤銷一再訴願決定及原處分云云。
被上訴人則以：一、本件系爭營利所得二、五三五、○○○元，為上訴人源自天慶公司利用出售土地增益二五○、八二一、一○三元，轉列資本公積，並於八十二年四月十日股東常會決議資本公積轉增資一三○、○○○、○○○元（以八十二年五月十四日為增資基準日），隨後並於八十二年四月二十一日股東臨時會決議減資一三○、○○○、○○○元（以現金收回股票：並以八十二年五月十五日為減資基準日）；又於八十二年十月十八日股東臨時會決議再以資本公積轉增資一二○、○○○、○○○元（以八十二年十一月五日為增資基準日），次於八十三年二月二十二日股東臨時會決議減資一五○、○○○、○○○元（以現金收回股票；並於八十三年三月十五日為減資基準日），該公司隨後於八十三年九月二十七日註銷登記，原核定以該八十二、八十三年度減資時以現金收回股票，按增減資之差額核定上訴人營利所得二、五三五、○○○元，依上揭法令規定，並無不合。二、本件利用出售土地增益轉列資本公積，再以資本公積轉增資後的翌日辦理減資，其減資時亦以等同的現金收回該次資本公積轉增資所配發股票，且收回之股票不再轉讓，並隨即註銷公司登記及向財政部台北市國稅局辦理營利事業所得稅決、清算事宜，是此舉以現金收回資本公積轉增資配發股票與清算作為，即將出售土地增益分配予各股東行為實無二致，是屬分配盈餘的性質，應為股東轉投資收益或營利所得。上訴人主張為證券交易所得，惟查其性質與一般證券交易不同，且該交易股票不再轉讓，僅用來註銷股票，性質非屬證券交易所得，是上訴人主張顯係推諉之詞，核不足採。三、查天慶公司八十與八十一年度營利事業所得稅核定通知書，及八十二及八十三年度營利事業所得稅結算申報書等影本，天慶公司於上開年度之營業收入均申報為零元，顯見該公司無經營其登記事項之營業事實，並年年處於虧損情形，又天慶公司將其八十一年度出售土地增益轉列資本公積，旋於八十二年五月間增資、減資，復於八十二年十一月間再增資，八十三年三月間再減資，並於八十三年九月間向台北市政府建設局申請註銷公司登記，惟其減資金額超過增資金額，顯係利用增、減資程序將出售土地增益分配予股東規避稅賦，並於分派完結後註銷登記，其財務、營運各方面皆不合「繼續經營假設」情事，其目的在於辦理公司清算，依實質課稅原則，本件非屬股票轉讓性質，又本案前經財政部八十六年九月十三日台財稅第000000000號函專案復財政部台北市國稅局略以「關於天慶育樂股份有限公司二度辦理減資，以現金收回該公司利用出售土地增益轉列之資本公積增資而無償配發之股票應如何課稅乙案，請參照本部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋規定辦理。」在案，是以被上訴人依財政部台財稅第000000000號函辦理，並無不合。四、查資本公積轉增資配發之股票背面註記係適用於增資之情形，本件核課年度係屬減資年度，與股票背面註記之情形無關，又原處分未對天慶公司踐行所得稅法第一百十一條第二項規定之法定程序，已屬行政過失乙節，核屬另案問題，非屬本件審究之範疇。五、查上訴人未辦理八十二年度綜合所得稅結算申報，惟當年度自天慶育樂股份有限公司取得營利所得二、五三五、○○○元與薪資、利息所得合計全年度綜合所得總額為二、七○四、一四六元，已超過當年度所定免稅額及標準扣除額之合計數，漏繳所得稅額四八九、三三二元，是被上訴人依前揭規定處罰鍰四八三、六○○元【（50,400×0.4+2,535,000×1）/2,585,400×489,332】，並無不合等語，資為抗辯。
原審審酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：一、依原處分卷附天慶公司八十及八十一年度營利事業所得稅核定通知書，暨八十二及八十三年度營利事業所得稅結算申報書等影本，天慶公司於上開年度之營業收入均申報為零元，顯見該公司無經營其登記事項之營業事實，並年年處於虧損情形；又天慶公司將其八十一年度出售土地增益轉列資本公積，旋於八十二年五月間增資、減資，復於八十二年十一月間再增資，八十三年三月間再減資，並於八十三年九月間向臺北市政府建設局申請註銷公司登記，惟其減資金額超過增資金額，顯係利用增、減資方式將出售土地增益分配予股東以規避稅負，依實質課稅原則，天慶公司顯係利用現金收回資本公積轉增資配發股票及清算方式，將其出售土地增益分配予各股東，即非屬股票轉讓性質，自無財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函、八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函、八十三年八月三十一日台財稅第000000000號函及七十七年十月二十九日台財稅第000000000號函發布之「證券交易所得課徵所得稅注意事項」第四節第十六條規定之適用，亦與財政部賦稅署八十八年一月六日台稅一發第000000000號函意旨無違，應無稅捐稽徵法第一條之一規定之適用。至上訴人所舉本院八十六年度判字第一○二號判決，係就公司負責人於公司辦理清算時，就現金收回應辦理扣繳稅款所為之判決，與本件案情有別，且該判決並非判例，無拘束本件審理之效力。上訴人主張本件應由扣繳義務人天慶公司於增資分派股票時依法補扣繳，填發扣繳憑單予各股東據以申報繳納所得稅，被上訴人未對天慶公司踐行所得稅法第一百十一條第二項規定之法定程序，已屬行政過失乙節，核屬另案問題，非屬本件審究之範疇。又所得稅法規定扣繳義務人扣繳稅款之義務，目的在保障所得稅之稅收，納稅義務人於繳納稅款時，得憑扣繳憑單抵繳，如無扣繳，尚無抵繳可言，故扣繳義務人未予扣繳，並不影響納稅義務人應繳納稅捐之義務，且扣繳憑單為抵繳稅款之書據，非申報所得之唯一憑證，上訴人既有系爭營利所得，即應依所得稅法第七十一條規定辦理結算申報，尚不得執扣繳義務人未盡扣繳義務而解免其申報之責，況依天慶公司八十二年四月十日股東常會議事錄及八十二年四月二十一日股東臨時會議事錄之記載，其討論增資、減資之出席股東人數均為七十人，而該公司全體股東即為七十人，則上訴人既為該公司股東之一，當知天慶公司增資、減資之情形，是其主張信賴天慶公司於資本公積轉增資配發之股票背面所為之註記，未有任何過失云云，核無足採，本件上訴人應申報而未申報系爭營利所得，難謂無過失，依司法院釋字第二七五號解釋，仍應予以處罰。是被上訴人以上訴人八十二年度取得之營利所得二、五三
五、○○○元，併課其八十二年度綜合所得稅，並以上訴人漏報薪資、利息所得，計逃漏所得稅額四八九、三三二元，核定補徵應納稅額四八九、三三二元，並處罰鍰四
八三、六○○元【計算式：（50,400×0.4+2,535,000×1)/2,585,400×489,332，計至百元止】，洵屬有據，因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤，上訴意旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年四月二十五日
最高行政法院第二庭
審判長法官陳石獅
法官吳錦龍法官彭鳳至法官高啟燦法官黃合文右正本證明與原本無異
法院書記官蘇金全中華民國九十一年五月一日