裁判字號：高雄高等行政法院95年簡字第379號判決
裁判日期：民國96年02月27日
裁判案由：綜合所得稅
高雄高等行政法院簡易判決
95年度簡字第379號原告甲○○被告財政部台灣省南區國稅局代表人 朱正雄 局長上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年9月18日台財訴字第09500345660號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告91年度綜合所得稅結算申報，經被告核定應補徵稅額新台幣（下同）19,240元，繳納期間自民國（下同）94年7月11日起至同年月20日止，嗣原告申請復查，經被告復查決定仍維持原核定，並改訂繳納期間自94年11月21日至同年月30日止，復因原告逾繳納期限30日仍未繳納，被告乃加徵滯納金2,886元，併同本稅移送法務部行政執行署台南行政執行處（下稱台南行政執行處）執行，原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張略以：（一）按稅捐稽徵法第38條第3項：「經依復查、訴願或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後10日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納；並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之1年期定期存款利率，按日加計利息，一併徵收。」次按同法第39條條第2項：「前項暫緩執行之案件，除有左列情形之一者外，稽徵機關應移送法院強制執行：一、納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數，並依法提起訴願者。二、納稅義務人依前款繳納半數稅額確有困難，經稽徵機關核准，提供相當擔保者。」原告於95年3月13日收受訴願決定書，遭訴願駁回後，未接獲被告應依法填發之補繳稅款繳納通知書，為違法之不作為行政行為，並經台南行政執行處於同年同月22日通知，遭被告移送強制執行。然原告對於稅款，於同年1月，已提供坐落台南縣○○鎮○○段之不動產，辦理禁止處分登記作為相當擔保，為符合暫緩強制執行之情形，則被告將此案件移送執行顯為違法處分。（二）本件應補徵稅額19,240元，因復查決定改訂繳納期間至94年11月30日止，然此繳納通知書上並無加徵滯納金之通知，原告直至95年3月行政執行處之通知書送達，始知加徵滯納金事，如何依被告所稱，應於95年2月3日前提出加徵滯納金之復查申請？故原告於95年3月接獲強制執行與滯納金之通知後，於同月提出復查申請，應為合於法定期限之救濟。（三）原告在提起訴願的情形，已提供相當擔保，除應依法停止執行外，亦無督促履行而課徵滯納金的必要。被告於接到訴願決定書後，並未依稅捐稽徵法第38條規定，填發補繳稅款繳納通知書，重新指定繳納期間，通知納稅義務人繳納，故於此種情形，可認為變更該尚未繳納稅款的原繳納期間，而不發生滯納。（四）人民依憲法第19條有依法律納稅之義務，然租稅法律主義之貫徹，亦應導出納稅者有依法律繳納正確稅額之權利。又稅捐事務之技術性與專業性，常非為如原告之一般人民所熟稔，納稅者欲繳納正確稅捐，即須由稽徵機關主動提供納稅者適當協助之必要。又納稅義務為人民與國家間最主要之行政法律關係，為確保納稅者權益，對其在稅捐稽徵程序上之保障要求，本應高於其他行政行為。今原告雖因舉證責任與法律見解無法獲訴願委員認同而遭駁回，但並非被告即可因此而不依法行政，挾公權力來苛刻人民，關於稅務法令，被告知之甚詳，卻不本於愛心課稅適法而為，不但與公務員服務法有違，且其專業素質實有提昇之必要云云，求為判決訴願決定及原處分均撤銷。
三、被告則以：（一）按「依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾2日按滯納數額加徵百分之一滯納金；逾30日仍未繳納者，移送法院強制執行。」「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。」及「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」為稅捐稽徵法第20條、35條第1項第1款及第49條前段所明定。次按「依稅捐稽徵法第20條．
．．規定，納稅義務人未於限繳日期內繳清應納稅款者，每逾2日按滯納數額加徵百分之一滯納金。本案納稅人對稽徵機關補徵土地增值稅復查決定不服，未繳納半數稅款提起訴願，經移送法院強制執行後，始繳清稅款，依前揭規定，應就繳清之全數稅額加徵滯納金。」及「納稅義務人逾期繳納稅款，經依稅捐稽徵法第20條及相關稅法規定加徵滯納金者，該項加徵之行為，核屬行政處分，納稅義務人如對該項處分不服，申請復查者，依稅捐稽徵法第49條準用同法第35條規定，應於計徵滯納金之期間（30日）屆滿之翌日起算30日內提出申請。」為財政部87年5月21日台財稅第000000000號函及94年5月19日台財稅字第09404524800號令所釋示。（二）本件應補徵稅額19,240元，繳納期間自94年7月11日起至同年月20日止，因復查決定改訂繳納期間自94年11月21日至同年月30日止，因已逾繳納期限30日仍未繳納，加徵滯納金2,886元，被告稅額繳款書亦載明「逾期繳納者，每逾2日加徵應納稅額百分之一滯納金至30日止」，依首揭財政部94年5月19日台財稅字第09404524800號令釋規定，該項加徵之行為，核屬行政處分，依首揭規定應於95年1月29日前提出加徵滯納金復查之申請，惟95年1月29日至同年2月2日適逢假日，延長至95年2月3日，而原告遲至95年4月3日始為之，顯已逾期，乃以程序不合駁回復查之申請。（三）原告欠繳應納稅捐，被告乃依稅捐稽徵法第24條第1項規定，以95年1月16日南區國稅南縣四字第0950003600號函請台南縣新化地政事務所，就原告坐落台南縣○○鎮○○段○○○○號土地，予以辦理禁止處分登記，作為稅捐保全，原告並未提供擔保，是其未對復查決定之應納稅額繳納半數或提供相當擔保，自無稅捐稽徵法第39條暫緩執行規定之適用；又原告對被告復查決定不服，未繳納半數稅款提起訴願，依首揭規定，自應就補徵稅額加徵滯納金，毋須至訴願決定後再重行發單通知原告繳納等語，資為抗辯，並求為判決駁回原告之訴。
四、按「依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾2日按滯納數額加徵百分之一滯納金；逾30日仍未繳納者，移送法院強制執行。」「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：1、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」稅捐稽徵法第20條、35條第1項第1款及第49條前段分別定有明文。次按「納稅義務人逾期繳納稅款、滯報金及怠報金者，每逾2日按滯納之金額加徵百分之一滯納金；逾期30日仍未繳納者，除由稽徵機關移送法院強制執行外，其為營利事業者，並得停止其營業至納稅義務人繳納之日止。」所得稅法第112條第1項亦定有明文。又按「納稅義務人逾期繳納稅款，經依稅捐稽徵法第20條及相關規定加徵滯納金者，該項加徵之行為，核屬行政處分，納稅義務人如對該項處分不服，申請復查者，依稅捐稽徵法第49條準用同法第35條規定，應於加徵滯納金期限（30日）屆滿之翌日起算30日內提出申請。」為財政部94年5月19日台財稅字第09404524800號令釋在案。蓋滯納金稅捐之附帶給付，以納稅義務人滿足未於繳納期限內繳納稅捐之構成要件即發生，亦即於納稅義務人逾期繳納稅款時，即按滯納之日數，每逾一定期間（通常為2日）按滯納數額加徵一定比率（通常為1%）之金額，最高加徵至30日為止。現行稅捐實務上，稽徵機關於繳款通知書上一律記載納稅義務人如未於繳款期限繳納稅捐時即按滯納數額加徵一定比率之滯納金，足以使納稅義務人知悉逾期未繳款將被加徵滯納金之效果。是納稅義務人於接到稽徵機關之繳款通知書日起，既可知悉如不按期繳納稅捐，就會自逾期翌日起被加徵可得計算之滯納金，故有關滯納金之處分，乃隨同繳納稅捐之通知一併達到納稅義務人，不待稅捐稽徵機關另為加徵滯納金之行政處分，而於納稅義務人未依限繳款之條件成就時發生效力；且於遞日加徵至30日為止如仍未獲繳納，稽徵機關即可移送強制執行。財政部上開函釋以滯納金為行政處分，納稅義務人如對該項處分不服，應於加徵滯納金期限（30日）屆滿之翌日起算30日內提出申請，核與稅捐稽徵法第49條準用同法第35條規定無違，並符合滯納金加徵之性質，自得適用。
五、經查，本件如第1段所載之事實，分別為兩造所自陳，並有91年度綜合所得稅結算申報書、被告核定通知書、94年10月28日南區國稅法二字第0940074687號復查決定書、繳款書及台南行政執行處通知等附於訴願卷可稽，自堪認定。原告雖以前揭情資為爭執，惟查：被告94年10月28日南區國稅法二字第0940074687號復查決定書及隨函檢附之繳款書，已於94年11月4日送達於原告，該份繳款書已載明「逾期繳納者，每逾2日加徵應納稅額百分之一滯納金至30日止」等字樣，而為原告已能知悉，此有上開繳款書及郵政掛號郵件收件回執附訴願卷可憑。原告於收受上開繳款書之日起，既可知悉如不按期繳納稅捐，就會自逾期翌日起被加徵可得計算之滯納金，是依首揭財政部94年5月19日台財稅字第09404524800號令釋意旨，原告於收受系爭繳款書後，未於繳納期間94年11月21日起至94年11月30日止之期限內繳納應納稅款，且迄至94年12月30日滯納期滿仍未繳納，被告乃自94年12月1日起按每逾2日加徵應納稅額1%滯納金至94年12月30日滯納期滿止，合計加徵原告滯納金2,886元，揆諸前揭規定，並無不合。原告如不服上開滯納金之加徵，依上開說明，至遲應於加徵滯納金期限屆滿之翌日起算30日內即95年2月3日前提出復查之申請（本應為95年1月29日，惟95年1月29日至同年2月2日適逢春節假日，而延至95年2月3日），惟原告遲至95年4月3日始提出申請書表示不服，有原告提出之申請書及申請復查案件程序查簽通報單附訴願卷可稽，足見原告復查申請，已經逾期，洵堪認定。原告主張被告未另就滯納金之核課另為通知，原告迨至受強制執行時始知悉系爭滯納金處分後旋即對之申請復查，並未逾期云云，並非可取。
六、退而言之，縱認本件加徵滯納金之處分係於95年3月間即原告收到台南行政執行處之執行命令始對原告發生效力，而可認為原告申請復查並無逾期。惟查，現行各稅法均有逾限繳納稅款應加徵滯納金之規定，而稅捐稽徵法第20條復統一規定：「依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾二日按滯納數額加徵百分之一滯納金」，是原告對被告復查決定補徵之應納稅額，逾限繳期限仍未繳納，雖已依法提起訴願，惟有關稅法既無提起訴願而逾限繳納稅款案件得免加徵滯納金之例外規定，自仍應依稅捐稽徵法第20條規定加徵滯納金。蓋滯納金之加徵，係因原告未依限繳期限內繳納稅款所發生，於其是否提起行政救濟而尚未確定無關。至稅捐稽徵法第38條第3項：「經依復查、訴願或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後十日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納；．．．。」之規定，其在訴願決定及行政訴訟均維持原處分之情形，稽徵機關之重新發單，就本稅而言，無非催繳之性質，並不因此變更稽徵機關就復查決定應納稅額所訂繳納期限之法律上效力，故本件縱令被告未再於訴願決定後發單催繳，亦不礙原告已經逾限繳納之效力，故被告依法對原告加徵滯納金，並無不合。原告訴稱被告未於訴願決定後重新發單，不得對其加徵滯納金云云，並無可取。次按原行政處分之執行，除法律另有規定外，不因行政救濟而停止，此觀訴願法第93條第1項及行政訴訟法第116條第1項之規定自明。又「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿30日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。但納稅義務人已依第35條規定申請復查者，暫緩移送法院強制執行。前項暫緩執行之案件，除有左列情形之一者外，稽徵機關應移送法院強制執行：一、納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數，並依法提起訴願者。二、納稅義務人依前款規定繳納半數稅額確有困難，經稽徵機關核准，提供相當擔保者。」則為稅捐稽徵法第39條所明定。可見納稅義務人對復查決定應納稅額依法提起訴願者，至多於納稅義務人繳納應納稅款半數或提供相當擔保時發生可暫緩移送強制執行之效力而已，並不因此變更復查決定所定應納稅額繳款期限之效力。原告雖對系爭復查決定提起訴願，然原告並未就復查決定之應納稅額依規定繳納半數或經稽徵機關核准提供擔保，則被告不待訴願決定之重新發單，逕將復查決定之應納數額加徵滯納金並移送強制執行，與法並無不合。否則若經行政救濟程序確定仍應補繳稅款者，可不加滯納金及滯納利息，對於在法定期間內自動繳納稅款者，自有失公允且違反衡平原則。原告主張被告未於訴願決定後重新發單，不得移送強制執行云云，並無可取。至原告所稱其已提供坐落台南縣○○鎮○○段之不動產為擔保乙節，經查，上開不動產並非原告依稅捐稽徵法第39條規定提供之擔保，而是因原告欠繳應納稅捐，被告依稅捐稽徵法第24條第1項規定，以95年1月16日南區國稅南縣四字第0950003600號函請台南縣新化地政事務所，就原告坐落台南縣○○鎮○○段○○○○號土地，予以辦理禁止處分登記，作為稅捐保全，此有上開函文附原處分卷可稽，原告訴稱其已依稅捐稽徵法第39條規定提供擔保，被告不得移送強制執行云云，洵非可採。
七、綜上所述，原告之主張並無可採。被告依稅捐稽徵法第20條及所得稅法第112條第1項之規定加徵原告應納稅額1%滯納金至滯納期滿止，計2,886元，移送執行，並無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件為簡易訴訟案件，爰不經言詞辯論為之，附此說明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第236條、第233條第1項、第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國96年2月27日
第二庭法官簡慧娟以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中華民國96年2月27日
書記官楊曜嘉附註:
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）:
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。