裁判字號：臺灣基隆地方法院97年訴字第597號刑事判決
裁判日期：民國98年08月07日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣基隆地方法院刑事判決97年度訴字第597號公訴人臺灣基隆地方法院檢察署檢察官被告乙○○上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（96年度偵緝字第353、642號，97年度偵字第1115號），本院判決如下：
主文乙○○共同幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，累犯，處有期徒刑肆月，如易科罰金以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實
一、乙○○前於民國87年間，因偽造有價證券案件，經臺灣士林地方法院以87年度訴字第732號判決判處有期徒刑3年6月，經其不服提起上訴，嗣後又撤回上訴，該判決於民國88年4月20日確定，於90年3月6日假釋，所餘刑期交付保護管束，而於91年9月9日保護管束期滿，未經撤銷假釋其未執行之刑以已執行論而執行完畢（成立累犯）。
二、緣丙○○係設在基隆市○○區○○路○○巷○號之八堵建材有限（下稱八堵建材公司）公司負責人，且為負責八堵建材公司財務稅務申報之人，其與丁○○、乙○○3人，共同基於行使偽造文書之犯意聯絡，於92年間，由丁○○、乙○○2人共同另基於幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，由丁○○在基隆市○○○路○號喜園卡拉OK店內提供其身分證影本予乙○○，再由乙○○將丁○○、乙○○之身分資料以不詳方法提供予丙○○，供丙○○另基於逃漏稅捐之犯意，於93年間，委請不知情之會計師戊○○在職務製作之申報書及各類所得扣繳憑單上，虛偽記載丁○○、乙○○於92年間，每人各自八堵建材公司支領薪資新臺幣（下同）456,000元，由丙○○於93年5月24日持向財政部臺灣縣北區國稅局基隆市分局申報扣抵營業所得稅而行使之，以此不正當方法逃漏八堵建材公司所應繳納之92年度營利事業所得稅117,639元（起訴書記載為114,000元，業據蒞庭檢察官更正）（起訴書漏載虛偽記載乙○○薪資部分，業據蒞庭檢察官於本院審判時以言詞追加），足生損害於稅捐稽徵機關稅捐核課之正確性。
三、案經丁○○於95年7月13日具狀自首（起訴書記載為自白）由臺灣基隆地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
壹、證據能力方面：按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據，刑事訴訟法第159條第1項固定有明文。而被告以外之人於審判外之陳述，雖不符第159條之1至第159條之4之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，同法第159條之5定有明文。而查被告乙○○於本院審理時對證人即同案被告丁○○、證人庚○○於偵訊證述之證據能力均表示無意見，且未於本案言詞辯論終結前聲明異議，本院審酌證人即同案被告丁○○、證人庚○○於偵訊時係就其親身經歷之事實而為陳述，核無違法取證等情事，依其陳述作成時之狀況，並無不適當之情形，依上開規定，自得為證據，先予敘明。又其餘憑以認定本案犯罪事實之非供述證據（詳後述），查無違反法定程序而取得之情，依同法第158條之4規定反面解釋，亦具證據能力。
貳、實體事項：
一、訊據被告乙○○對於其與丁○○在92年都未在八堵建材公司上班，也都沒有領過薪水之事實供承不諱，惟否口否認有行使業務登載不實文書罪與幫助逃漏稅捐罪之犯行，辯稱：其沒有將丁○○之身分證影本拿給八堵建材公司申報92年度薪資所得，92年其有當臨時工，可能被拿去報八堵建材公司之薪資，其不知事業主是誰，薪資是工頭幫其報的，其不清楚其在八堵建材公司的薪資如何報的，民事部分，其、丙○○有與丁○○成立調解云云。然查：
㈠上開事實，業經證人即同案被告丁○○於偵訊、本院準備程
序及審判時自白，證人即同案被告丙○○本院準備程序及審判時自白，而證人即同案被告丁○○如何將其身分證影本交付被告申報八堵建材公司薪資乙節，並據證人即同案被告丁○○於偵訊、本院審判時結證綦詳，又八堵建材公司92年度綜合所得稅給付清單之資料係是丙○○交給戊○○會計師向國稅局申報，該給付清單內，丁○○、乙○○實際上沒有在八堵建材公司任職乙情，亦據證人丙○○於本院審判時結證屬實。
㈡證人戊○○到庭結證：「其從88年起到93年3月止擔任八堵
建材公司會計師，其承辦八堵建材公司申請營利事業停業，還有承辦八堵建材公司92年度的營利事業所得稅申報。八堵建材公司92年度綜合所得稅給付清單之薪資所得是其申報的，該92年度綜合所得稅給付清單是丙○○交給其會計師事務所的小姐。前述薪資所得者是否有在八堵建材公司上班，其無法得知。其是憑業主提供資料申報薪資所得。92年12月底八堵建材公司辦理停業前，負責人就是丙○○。」等語（見本院98年2月23日審判筆錄），況證人庚○○於偵訊時結證：93年八堵建材公司申報92年員工薪資所得是丙○○在處理乙情（見96年8月13日偵訊筆錄），再者，證人庚○○、己○○於本院審判時均結證：「93年起八堵建材公司起實際負責人是丙○○。八堵建材公司92年底停業前後的實際負責人是丙○○。」等語（見本院98年2月23日審判筆錄），證人己○○更於本院審判時結證：「92年間乙○○、丁○○不是八堵建材公司的員工」等語（見本院同上筆錄）。足見八堵建材公司92年員工薪資所得資料確係丙○○提供予戊○○申報。
㈢復有財政部臺灣省北區國稅局關於被告丁○○92年度綜合所
得稅核定通知書、財政部臺灣省北區國稅局基隆市分局96年9月28日北區國稅基市一字第0961015041號函及92年度營利事業所得稅核定通知書、八堵建材公司登記卷影本、財政部臺灣省北區國稅局基隆市分局97年9月1日北區國稅基市二字第0971012433號函暨附件（扣繳憑單、營利事業所得結算申報資料及營利事業所得稅應申報案件資料聯線上建檔維護畫面計8紙）、97年8月7日北區國稅基市二字第0971011303號函暨附件92年度綜合所得稅BAN給付清單、98年3月25日北區國稅基市一字第0981004856號函暨附件、本院98年度基簡移調字第26號調解筆錄等在卷可稽。
㈣綜上所述，被告所辯，顯係飾詞圖卸，不足採信，本案事證明確，被告犯行均堪認定，應依法論科。
二、論罪科刑㈠按被告行為後，刑法於94年2月2日公布，於95年7月1日施行
之（修正後刑法，下稱新法；修正前刑法，下稱舊法），而行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，修正後刑法第2條訂有明文。此條規定乃與刑法第1條罪刑法定主義契合，而貫徹法律禁止溯及既往原則，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2條第1項本身雖經修正，但刑法第2條第1項既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之修正後之刑法第2條第1項規定，以決定適用之刑罰法律。又比較時應就「罪刑」有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部「罪刑」之結果而為比較（最高法院95年5月23日，95年度第8次刑庭會議決議參考）。
㈡經查：刑法第216條、第215條及稅捐稽徵法第43條第1項等
規定，無論觀其構成要件，抑其法律效果，固因俱無變動，而無法律變更暨新舊法律比較之可言，惟因刑法第215條之罰金法定本刑僅規定「（新臺幣）500元以下罰金」、稅捐稽徵法第43條第1項之罰金法定本刑亦僅規定「或科新臺幣60,000元以下罰金」，是其最低數額之宣告，即應回歸適用刑法第33條第5款之總則規定限制。又刑法第33條第5款所定之罰金刑最低數額，依修正前刑法第33條第5款「罰金：（銀元）1元以上。」暨現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條所定折算比例而為換算，本法之罰金最低額度本應為銀元1元即新臺幣3元。修正後刑法第33條第5款規定：「罰金：新臺幣1,000元以上，以百元計算之。」本法之罰金最低額度業已提高為新臺幣1,000元。據此而為比較適用，修正後刑法第33條第5款之規定，顯然較不利於被告，本諸刑法第2條第1項所揭櫫之「從舊從輕」原則，本法有關罰金刑之宣告，自仍應適用修正前刑法第33條第5款規定，以銀元1元即新臺幣3元為其所得宣告之最低數額（最高法院95年度第八次刑事庭會議決議㈠⒈參照）。（惟為呼應刑法第33條第5款之修正，刑法施行法第2條之1第1項雖規定「中華民國94年1月7日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。」（95年6月14日制定公佈，並因配合刑法之修正施行，依刑法施行法第10條、第10條之1規定，自95年7月1日開始施行）；然考量刑法新制施行以後，刑法分則編所定罰金已無「罰金罰鍰提高標準條例」及「現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例」之適用，為使罰金數額趨於一致，避免新舊法律之比較適用，刑法施行法第1條之1第2項遂規定「94年1月7日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年1月7日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。但72年6月26日至94年1月7日新增或修正之條文，就其所定數額提高為3倍。」即在95年6月30日以前，刑法分則編所定罰金之貨幣單位固為銀元，且部分條文亦應適用罰金罰鍰提高標準條例第1條前段規定提高倍數；且自95年7月1日以後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位則為新臺幣，並應一律依刑法施行法第1條之1第2項規定，提高其倍數為3倍或30倍不等。惟經互為折算結果，無論新制施行前、後，刑法分則編所定罰金數額之內涵實無不同；即刑法分則編有關罰金刑之貨幣單位，雖已由「銀元」改為「新臺幣」，然法院所得判處之罰金最高數額實並無二致，即所涉刑罰之實質內涵俱未變更。是自95年7月1日起，刑法分則編所定條文雖應一律適用刑法施行法第1條之1之規定，而不得再適用罰金罰鍰提高標準條例第1條之規定）。
㈢刑法第28條有關共犯之規定，修正前第28條規定：「2人以
上共同實施犯罪之行為者，皆為正犯」，修正後則規定：「2人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯」，亦即修正後規定，係將原來共同正犯之共同「實施」犯罪，改為共同「實行」犯罪，剔除完全未參與犯罪相關行為「實行」之「陰謀共同正犯」及「預備共同正犯」，是修正後之共同正犯之可罰性要件之範圍業已限縮，乃屬行為可罰性要件之變更，自應比較新舊法，惟本案被告與丙○○、丁○○3人係共同行使業務登載不實文書罪行為，不論適用修正前、後之刑法第28條規定，被告與丙○○、丁○○3人均應成立共同正犯，經比較修正前、後之規定，對被告並無不利。
㈣牽連犯之刪除：舊刑法第55條後段有關「犯一罪而其方法或
結果之行為犯他罪名」之規定，業經修正公佈刪除，亦即新刑法第55條，已無牽連犯得論以裁判上一罪之情形，所犯之數罪，應按其具體情形論罪。查被告所犯刑法第216條行使第215條文書罪及違反稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪間，有方法、目的之牽連關係，依舊刑法第55條後段應從一重之幫助逃漏稅捐罪處斷；如依新刑法第55條，既已刪除牽連犯之規定，則所犯上開2罪即應依數罪併罰之規定分論併罰，比較結果，此部分以被告行為時之舊刑法較有利於被告。
㈤被告前因偽造有價證券案件，經臺灣士林地方法院以87年度
訴字第732號判決判處有期徒刑3年6月，經其不服提起上訴，嗣後又撤回上訴，該判決於88年4月20日確定，於90年3月6日假釋，所餘刑期交付保護管束，而於91年9月9日保護管束期滿，未經撤銷假釋其未執行之刑以已執行論而執行完畢，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可按，被告於有期徒刑執行完畢後，5年以內故意再犯本件有期徒刑以上之罪，不論依舊法第47條，或新法第47條第1項之規定，均構成累犯，對被告而言並無有利或不利之情形，自不生新舊法比較之問題，應逕依修正前刑法第47條之規定，論以累犯。
㈥查被告行為後，刑法第41條規定業於95年7月1日修正施行。
茲依修正前刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1元以上3元以下折算1日，易科罰金」，暨修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段規定（業因配合刑法修正而經公告刪除）：「依刑法第41條易科罰金或第42條第2項易服勞役者，均就其原定數額提高為100倍折算1日」，被告行為時之易科罰金折算標準，本應以銀元300元折算1日，經以現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條規定之折算比例，換算其單位幣值為新臺幣，即應以新臺幣900元折算1日。較之95年7月1日修正施行之刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1000元、2000元或3000元折算1日，易科罰金」，修正前之折算標準顯然較有利於被告，按諸首開說明，本案當有刑法第2條第1項、修正前刑法第41條第1項前段暨修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定之適用（最高法院95年度第8次刑事庭會議決議㈡參照）。
㈦綜合上述各條文修正前、後之比較，可知依修正前、後之規
定，就共同正犯部分，對被告並無不利，惟修正後之罰金最低數額之折算標準，較修正前提高，牽連犯之刪除、易科罰金之折算標準修正，顯然不利於被告，揆諸前揭最高法院決議所揭示之罪刑綜合比較原則，依刑法第2條第1項前段之規定，應整體適用行為時即修正前之規定。
㈧同案被告丙○○係八堵建材公司負責人，為從事業務之人，
其明知八堵建材公司未曾雇用被告、丁○○，仍不實填載該公司92年度「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」及「營利事業所得稅結算申報書」後持之向稅捐主管機關申報，自屬行使業務上登載不實之文書。核被告所為，係犯刑法第216條、第215條行使業務上登載不實文書罪及違反稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪罪。被告所犯前開業務上登載不實文書之低度行為，應為行使之高度行為所吸收，不另論罪。被告與同案被告丙○○、丁○○3人就上開行使業務登載不實文書犯行，被告與丁○○2人就上開幫助逃漏稅捐犯行，有犯意聯絡及行為分擔，均為共同正犯。被告與丙○○、丁○○就業務登載不實文書部分，係使不知情之會計師為之，均為間接正犯，負與直接正犯之同一責任。被告所犯刑法第216條、第215條行使業務上登載不實文書罪及違反稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪間，有方法、目的之牽連關係，依舊刑法第55條後段應從一重之幫助逃漏稅捐罪處斷。
㈨起訴書就被告幫助八堵建材公司，虛捏被告於92年度向八堵
建材公司領取薪資456,000元等不實內容，再委請不知情之會計師將上揭不實內容登載於其業務上作成之扣繳憑單而持以向稅捐主管機關申報部分之事實，漏未記載，惟此部分與起訴部分有實質上一罪之關係，且經蒞庭檢察官於本院審判時以言詞追加，此部分為起訴效力所及，本院得併予審理，併此敘明。
㈩爰審酌被告之品行，犯罪之動機、目的、手段、所生危害、
所得利益、被告、丙○○與丁○○已調解成立（見卷附本院98年度基簡移調字第26號調解筆錄），及犯罪之態度等一切情狀，量處如主文所示之刑，暨依刑法第2條第1項、修正前刑法第41條第1項前段暨修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定，諭知如主文所示之易科罰金折算標準。
末查，犯罪在96年4月24日以前者，除中華民國96年罪犯減
刑條例第3條第1項所列各罪經宣告死刑、無期徒刑或逾有期徒刑1年6月之刑而應不予減刑以外，其經宣告之有期徒刑、拘役或罰金各應依中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項減其刑期或金額2分之1。茲本案被告之犯罪時間，既在96年4月24日以前，兼以核無中華民國96年罪犯減刑條例第3條、第5條等規定之適用，則其自當依法減刑，爰依中華民國96年罪犯減刑條例第7條、第2條第1項第3款、第9條規定，就被告所受如主文所示之有期徒刑宣告，減其刑期2分之1，併諭知易科罰金之折算標準。
三、至被告丙○○、丁○○部分，本院另行判決。
叁、據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，稅捐稽徵法
第43條第1項，刑法第2條第1項、第11條前段、第28條、第31條第1項、第216條、第215條、第47條第1項，修正前刑法第55條、修正前刑法第41條第1項前段，刑法施行法第1條之
1，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，逕以判決如主文。本案經檢察官甲○○到庭執行職務中華民國98年8月7日
刑事第三庭審判長法官鄭景文
法官林淑鳳法官黃永定以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中華民國98年8月10日
書記官簡羽勤附錄論罪法條：
刑法第216條：
行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第215條：
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或5百元以下罰金。
稅捐稽徵法第43條：
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。