裁判字號：臺北高等行政法院95年訴字第4434號判決
裁判日期：民國97年05月22日
裁判案由：贈與稅
臺北高等行政法院判決
95年度訴字第04434號原告 曾榮畲 訴訟代理人乙○○
徐坤光 會計師被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 陳文宗 （局長）訴訟代理人甲○○
丙○○上列當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國95年10月25日台財訴字第09500385050號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主文訴願決定、復查決定及原處分不利於原告部分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實
一、事實概要︰原告於93年10月18日將其所有坐落臺北市○○區○○段4小段6地號土地及同市○○○路○段118之1號2樓房屋移轉予其子乙○○，申報贈與稅，惟主張應以買賣認定，被告初查以其子實際僅支付部分購地款，乃核定本次贈與新臺幣(下同)7,627,413元，併計前次贈與1,000,000元，核定贈與總額8,627,413元，應納稅額1,074,401元。原告不服，申經復查結果，獲追減贈與總額1,002,610元，原告仍表不服，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分不利於原告部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈原告之訴駁回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造陳述：㈠原告主張：
⒈本件二親等間之買賣，符合遺產及贈與稅法第5條第6款但書之規定，排除「視同贈與」之適用：
原告之子乙○○以歷年受贈款計775萬元、乙○○自有資金25萬元及乙○○銀行貸款700萬元，合計1500萬元，於93年10月18日購買原告所有座落臺北市○○區○○段四小段6地號土地上之臺北市○○○路○段118之1號2樓房地，並於93年10月18日及93年11月1日，分別實際支付買賣價金500萬元、520萬元及480萬元，合計1500萬元，有銀行帳戶往來之支付憑證（ 鈞院 卷第25頁證1），依財政部67年2月2日台財稅第30806號函之意旨，以歷年免稅贈與之現金購置不動產者不課贈與稅。又與本件有關係之原告配偶 曾何翠雲 與被告之行政訴訟案件（95年度簡字第00966號）， 業經鈞院 於97年
2月29日作成「訴願決定、復查決定及原處分均撤銷」之判決，而原告配偶曾何翠雲迄今並未接獲被告提出上訴狀繕本，故該案應已判決確定，是以本件乙○○支付價金來源為歷年受贈款計775萬元部分，被告亦已認同應屬另一事件，故乙○○以歷年受贈款計775萬元為支付買賣價金來源之一，應不課贈與稅。又按遺產及贈與稅法第5條第6款規定，乙○○確實已支付價款，並提出已支付價款之確實證明，且該已支付之價款中，屬乙○○銀行貸款700萬元部分，係乙○○自行向台北國際商業銀行貸得，借款人為乙○○君，連帶保證人為其配偶 汪秋英 （鈞院卷證5），非由原告貸與或提供擔保向他人借得，故符合遺產及贈與稅法第5條第6款但書之規定，應排除「視同贈與」之適用。
⒉被告認原告為濫用配偶相互間贈與財產不計入贈與總額
及贈與免稅額之規定，實為被告認事用法有所違誤，被告所為之處分，於法未合：
原告出賣房地取得對價之價金後，該價款即成為原告之財產，依憲法第15條享有財產權之保障，故原告可自由處分（贈與）該價款，並可依遺產及贈與稅法第20條第1項第6款及第22條之規定，獲得稅捐之減免。故原告當可將該財產再另為贈與給原告配偶、原告當可再每年各贈與乙○○100萬元，享有每年100萬免稅贈與額之權利。同理，原告配偶接受原告贈與後，該受贈款即為原告配偶之財產，原告配偶當可再另為贈與子女之行為，又夫妻相互贈與財產不計贈與總額，在夫妻關係存續期間，均可為之，並無限制，故被告不應在本件房地買賣之前或之後，有不同之評價，原告依稅法本身之法律形式因而獲得稅捐之減免，被告無由審認原告為濫用配偶相互間贈與財產不計入贈與總額之規定，又善用配偶的免稅額是合法的理財行為，以夫妻間相互贈與，創造第二個免稅額，本就是稅法所允許之節稅規劃方式，且財政部稅務入口網站之認識稅務網頁所提供之節稅宣導手冊（鈞院卷第41頁證2），亦明白告知民眾此合法節稅方式，故原告及原告配偶依每年度之贈與免稅額贈與子女財產，並非法所不許，原告依稅法本身之法律形式因而獲得稅捐之減免，被告無由審認原告為濫用贈與免稅額之規定。再者，原告之子以其自有資金800萬元（原自有資金25萬元及依法受贈於父、母、姊而成為自有之資金775萬元）及向銀行借貸取得之資金700萬，向原告購買本件房地（支付之價款非由原告貸與或提供擔保向他人借得者），既能提出支付價款之金錢來源及支付憑證，即係確實之買賣，除非短期間有資金回流，可認係假買賣之名行贈與之實以外，其屬確實買賣之法律關係，應已確定，嗣原告及原告之配偶繼續依每年度之贈與免稅額贈與子女財產，應屬另一事件，不應合併推認，否則即有限制父母往後依每年度贈與免稅額贈與子女財產之稅法上之權利，於法未合。
⒊將資金循環使用是經常普遍的經濟行為，並無被告所謂
之取巧安排，亦未見有明文規定其為不法，且被告所審認之「一筆資金」，其範圍界定並未交待清楚，又何以認定有無循環使用：
被告不能以資金回流或循環使用，謂原告為取巧安排，原告自87年至94年長達8年所做之節稅規劃，若為取巧安排則何謂租稅規劃；又資金循環使用是各種經濟行為中常見的現象，既屬常見情形，通常人都會採用之方式，則應無所謂取巧安排，如依被告觀點，豈非買賣交易完成取得之價金，需將之存放起來，不得再予利用。是以，被告對原告資金之使用擅加限制，增加法律所無之負擔，其認事用法實有違反憲法第15條對人民財產權之保障。又認定資金是否循環使用，必先界定其資金範圍，而被告未界定範圍，又何以認定有無循環使用。原告配偶於90年5月22日出售新竹縣 竹北市 ○○○段○○○○○○○號土地給原告之子乙○○之買賣價金為650萬元，該價金若僅扣除已用於支付土地增值稅582,569元、購買國泰人壽保險160萬元部分後（鈞院卷第108頁及第11
1頁之證1及證3），至多僅存4,317,431元，若再詳細探究該僅存之金額用於再贈與原告之子乙○○部分，亦實際僅355萬元，與本件支付之買賣價金為歷年受贈款計775萬元部分相較，差距甚多，尚不足其一半，而被告竟率然認定一筆資金循環使用，核定本次贈與7,624,803元，其審事用法，實多有違誤。
⒋原告係依稅法規定為合法節稅，並非稅捐規避，又原告
依稅法本身之法律形式，因而獲得稅捐之減免，應視為合法之理財行為，除法律另有規定之外，被告不應將之連結而視為稅捐規避，以認定為違章行為：
稅捐規避通常係利用私法自治契約自由原則對於私法形式之選擇可能性，但從私經濟交易之正常觀點，欠缺合理之理由，即選擇通常所不使用之法律形式，以實現其經濟意圖，減輕或排除稅捐之負擔。而合法節稅，則是依據稅捐法規所預定之方式，以減少稅捐負擔之行為。故在整體審酌贈與稅及土增稅之稅賦負擔下，只要是擁有良好意識及通常行為能力者，相信均會採用出售方式以完全享有一生一次之自用住宅土地增值稅優惠稅率，然後再以出售所得之現金，分年於免贈與稅額限度內贈與給子女，而這也是一般的節稅方式，且選擇以買賣之方式，移轉不動產給子女，實務上亦為專業所推崇之節稅規劃方式。本件可為實際支付價金之確實之買賣，為何不能基於土地稅法34條之規定，享有適用自用住宅用地土地增值稅率10%的優惠稅率，故原告在考量需以出售方式始得享有一生一次自用住宅土地增值稅優惠稅率（鈞院卷第114頁證4），原告之子乙○○有意購買該土地並可自行取得銀行貸款800萬元（僅以其中700萬元支付價金之一部），加上其自有資金800萬元，已有支付買賣價金能力，又依遺產及贈與稅法第22條規定，原告及原告配偶只要每人每年贈與價額在100萬元內，無論是贈與現金或不動產，都得以免贈與稅之下，原告選擇買賣方式，將本案房地出售轉換為對價之價金，享有一生一次自用住宅土地增值稅優惠稅率後，再逐年為現金贈與，其做法上完全合情合理，從私經濟交易之正常觀點，具有充分合理之理由，所採之方式為與該經濟上目的相當且通常使用之法律形式，並非「迂迴的法律形式」，又依遺產及贈與稅法第22條規定，只要採取分年移轉方式，每人每年贈與價額在100萬元以下，皆得每年享有免稅優惠，又何來「稅捐規避」。又查當事人之各別行為，倘均符合稅法本身之規定，得依稅法獲致減免稅捐之效果者，即應受稅法規定之保護，例如，按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，配偶相互贈與財產不計入贈與總額，父母依每年度之贈與免稅額贈與子女財產，子女使用受贈後之自有財產與父母從事交易（如確實之買賣），交易之後父母繼續依每年度之贈與免稅額贈與財產等，依土地稅法第34條、遺產及贈與稅法第
5條第6款、第20條、第22條等規定，均屬稅法上之合法行為，其各別行為既符合稅法規定，原告依稅法本身之法律形式，因而獲得稅捐之減免，即應視為合法之理財行為；因此，除法律另有規定之外，被告不應將之連結而視為稅捐規避，以認定為違章行為；否則，即有違反稅捐法定、依法行政等原則，亦有悖於人民對於法律之信賴。
⒌應以法律明定之租稅構成要件，自不得以命令為不同規
定，或逾越法律，增加法律所無之要件或限制。被告濫用實質課稅原則，亦即有違租稅法律主義：
按大法官釋字第622號解釋理由書意旨，被告不得剝奪原告及原告配偶於本買賣案前後，依遺產及贈與稅法第22條規定，得享有每年自贈與總額中減除免稅額100萬元之減免稅捐優惠；被告不能以資金循環使用，謂原告為取巧安排，此係對被告之財產使用擅加限制，實為逾越法律，增加法律所無之限制；原告依稅法本身之法律形式，因而獲得稅捐之減免，應視為合法之理財行為，除法律另有規定之外，被告不應將之連結而視為稅捐規避，以認定為違章行為。又原告及原告配偶以87年至94年長達8年期間來進行節稅規劃，有何取巧安排可言。
茲再以原告及原告配偶每人每年之贈與免稅額100萬元核計，共可有1600萬元之免稅額度，加計原告之子乙○○之自有資金275萬元（250萬+25萬）以及乙○○自行向銀行借貸而得之700萬元資金，則合計可為2,575萬元金額之交易，亦未超過本件原告與乙○○所為房地交易之房屋評定現值及公告土地現值總額14,757,684元（178,900元＋14,578,784元＝14,757,684元）及原告配偶與曾?順於90年5月22日所為土地交易之公告土地現值總額5,024,000元（鈞院卷第108頁證1之土地增值稅繳款書所載之移轉現值總額）之合計數19,781,684元（14,757,684元＋5,024,000元＝19,781,684元），故可顯見被告濫用實質課稅原則，亦即有違租稅法律主義等語。
⒍提出本件原處分及訴願決定書、乙○○購置本件房地之
資金來源及支付價款證明、贈與稅節稅宣導資料、原告配偶將取得售地款繳納土地增值稅之證明、原告配偶之竹市一信北分社存戶存單開銷戶明細表、原告投保國泰金好意110養老保險保費明細表、系爭土地買賣適用自用住宅優惠稅率之土地增值稅稅單、乙○○取得銀行貸款之借據及銀行撥款入戶證明等件影本為證。
㈡被告主張：
⒈第按所謂「稅捐規避」乃是指納稅義務人為達成一定的
經濟上目的，不選擇與該經濟上目的相當的通常法律形式，而卻選擇與該經濟上目的顯然不相當的迂迴的法律形式，以避免實現與該通常法律形式相連結的稅捐債務的成立構成要件，進而減輕或免除稅捐負擔。稅捐規避的行為，是屬於法律形式的濫用，純粹以規避稅賦為目的。因此稅捐規避與合法的（未濫用的）節稅不同，節稅乃是依據稅捐法規所預定之方式，意圖減少稅捐負擔之行為，反之，「稅捐規避」則是利用稅捐法規所未預定之異常的或不相當的法形式，意圖減少稅捐負擔之行為。故而，納稅義務人不選擇稅法上所考量認為通常之法形式（交易形式），卻選擇與此不同之迂迴行為或其他異常的法形式，以達成與選擇通常法形式之情形基本上相同之經濟效果，而同時卻能減輕或排除與通常法形式相連結之稅捐上負擔者，即應認屬「租稅規避」，而非合法之節稅。
⒉原告之子乙○○以87、88年取自原告及配偶曾何翠雲2
人之分年贈與款計400萬元及乙○○自有資金250萬元，合計650萬元，於90年5月22日購買原告配偶曾何翠雲所有之新竹縣竹北市○○○段○○○○○○○○號土地約定買賣價款650萬元(原處分卷被證1)，原告配偶將該筆售地款再經由夫妻間贈與財產不計入贈與總額之租稅優惠分別於90年8月3日及91年8月7日贈與原告240萬元(原處分卷被證2)及100萬元(原處分卷被證4)合計
340萬元，原告及配偶曾何翠雲2人取回贈與子之金額，又分別於90年至93年間利用贈與稅免稅額額度內以贈與方式，將售地款回流至原告之子：
⑴原告之配偶曾何翠雲於91年8月5日、92年8月8日及93
年5月7日分別贈與子乙○○75萬元(原處分卷被證3)、100萬元(原處分卷被證5)及100萬元合計275萬元。
⑵原告於90年12月5日(原處分卷被證8)、91年6月27
日92年8月8(原處分卷被證9)日及93年5月7日(原處分卷被證7)贈與子各100萬元合計400萬元，原告及其配偶資金回流予子乙○○合計675萬元。有臺灣土地銀行竹北分行（下稱土地銀行）、保證責任新竹第一信用合作社竹北分社（下稱新竹一信）存款存摺及客戶往來明細表等影本附原處分卷可參。
⒊原告之子於93年10月18日利用前揭回流之675萬元及受
贈自原告之女 曾玉琴 款項100萬元、自有資金25萬元及銀行貸款700萬元，再向原告購買臺北市○○區○○○路4小段6地號土地及同市○○○路○段118之1號房屋，約定買賣價款1，500萬元分別於93年10月18日及93年11月1日付款500萬元、520萬元(原處分卷被證10)及480萬元，原告取得售地款後，復於94年2月22日再一次經由夫妻相互間贈與財產不計入贈與總額之租稅優惠贈與原告配偶曾何翠雲700萬元，原告及配偶再一次取回贈與子之金額，原告與配偶於94年12月21、23日再分別自土地銀行、新竹一信匯款100萬元(原處分卷被證12)存入原告之子乙○○台北國際商業銀行竹科分行帳戶計200萬元，原告之子於95年1月5日用以償還原購地之銀行貸款，有台北國際商業銀行往來交易明細及歷史交易資料查詢可稽，顯見原告之售地款一再利用夫妻間贈與財產不計入贈與總額及贈與免稅額，以贈與方式將售地款重複回流至原告之子。另查，原告與其配偶曾何翠雲於94年間分別自其土地銀行或新竹一信帳戶以現金提領100,000元方式，於提領後1週內存入女兒 曾玉梅 新竹一信或曾玉琴台灣新光商業銀行帳戶，或原告將其取自李力煙酒有限公司負責人 李文政 所開立之租金支票存入曾玉梅銀行帳戶，該2人之銀行帳戶再於同年12月12日及26日分別匯款1,000,000元及750,00
0元存入原告之子上揭台北國際商業銀行竹科分行帳戶，以償還購地之銀行貸款，顯見原告除利用夫妻間不計入贈與總額外，亦假借其他子女之銀行帳戶，藉由渠等之贈與稅免稅額額度內資金回流予原告之子。
⒋按遺產及贈與稅法第5條第6款規定，二親等以內親屬間
財產之買賣以贈與論，但能提出已支付價款者之確實證明者，不再此限。其立法意旨在避免親屬間虛構買賣，以杜取巧，本件原告及其配偶以迂迴方式，資金流程已如前述，原告利用夫妻贈與財產不計贈與總額及贈與稅免稅額方式將取得價款回流至原告之子，借由買賣名義將2筆土地及1筆房屋實質贈與子，達到實際贈與房地目的，原告顯係有目的之租稅規避，以買賣法律形式達到實質上贈與房地，濫用夫妻間贈與不計入贈與總額及贈與稅免稅額之規定，實質上隱藏贈與房地之目的，規避其應負擔之贈與稅，參照司法院大法官議決釋字第420號解釋及改制前行政法院81年度判字第2124號判決、82年度判字第2410號判決之「實質課稅」及「公平課稅」原則意旨被告機關依首揭遺產及贈與稅第5條第6項規定，以系爭房地公告土地現值14,578,784元及房屋評定價格178,900元合計數14,757,684元按乙○○歷年受贈款占買賣價款之比率計算，核定本次贈與7,624,803元，核課贈與稅，應無違誤，原核定請予維持云云。
⒌提出原告及配偶資金流程表、臺北國際商業銀行客戶歷
史資料查詢明細表、歷史往來明細查詢、銀行往來交易明細、曾何翠雲臺灣土地銀行竹北分行、保證責任新竹市第一信用合作社竹北分社存款存摺及客戶往來明細表、曾榮畲臺灣土地銀行竹北分行、保證責任新竹市第一信用合作社竹北分社存款存摺及客戶往來明細表、乙○○灣土地銀行竹北分行、保證責任新竹市第一信用合作社竹北分社存款存摺及客戶往來明細表等件影本為證。理由
一、原告起訴時，被告之代表人為 凌忠嫄 ， 嗣變更 為陳文宗，並由陳文宗聲明承受訴訟，有其提出之聲明承受訴訟狀附卷可稽，核無不合，應予准許，合先敘明。
二、按「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅…六、二親等以內親屬間財產之買賣。但能提出已支付價款之確實證明，且該已支付之價款非由出賣人貸與或提供擔保向他人借得者，不在此限。」；「左列各款不計入贈與總額︰…六、配偶相互贈與之財產。」；「贈與稅納稅義務人，每年得自贈與總額中減除免稅額一百萬元。」，遺產及贈與稅法第5條第6款、第20條第1項第
6款、第22條各定有明文。次按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」，司法院大法官議決釋字第420號著有解釋。再者，「租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之經濟事實，而非其外觀之法律行為，故在解釋適用稅法時，所應根據者為經濟事實，不僅止於形式上之公平，應就實質上經濟利益之享受者予以課稅，始符實質課稅及公平課稅之原則。」；「有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以形式外觀為準，否則勢將造成鼓勵投機或規避稅法之適用，無以實現租稅公平之基本理念及要求。」，改制前行政法院81年度判字第2124號判決及82年度判字第2410號判決可資參照。
三、前揭事實概要所載各情，為兩造所不爭，且有上開各該文件、原處分、復查決定書及訴願決定書等件影本附原處分卷及訴願機關卷可稽。茲依前述兩造主張之意旨，就本件爭點敘明判決之理由。
四、原告依稅法規定所為之理財行為不應視為稅捐規避：㈠按稅捐規避，係指納稅義務人為達成一定的經濟上目的，
不選擇與該經濟上目的相當的通常法律形式，而卻選擇與該經濟上目的顯然不相當的迂迴的法律形式，以避免實現與該通常法律形式相連結的稅捐債務的成立構成要件，進而減輕或免除稅捐負擔。至於節稅，則是依據稅捐法規所預定之方式，以減少稅捐負擔之行為。故稅捐規避屬於法律形式之濫用，純粹以規避稅賦為目的，為利用稅法漏洞之脫法行為，通常係利用私法自治契約自由原則對於私法形式之選擇可能性，但從私經濟交易之正常觀點，欠缺合理之理由，即選擇通常所不使用之法律形式，以實現其經濟意圖，減輕或排除稅捐之負擔，其與合法節稅，係依稅法規定減少稅捐負擔之情形有別。是以當事人之各別行為，倘均符合稅法本身之規定，得依稅法獲致減免稅捐之效果者，即應受稅法規定之保護，例如，配偶相互贈與財產不計入贈與總額，納稅義務人每年度之贈與免稅額（如父母依此每年贈與子女財產），子女使用受贈後之自有財產與父母從事交易（如確實之買賣），交易之後父母繼續依每年度之贈與免稅額贈與財產等，依遺產及贈與稅法第5條第6款、第20條、第22條等規定，均屬稅法上之合法行為，其各別行為既符合稅法規定，當事人依稅法本身之法律形式，因而獲得稅捐之減免，即應視為合法之節稅行為；因此，除法律另有規定之外，不宜將之連結而視為稅捐規避，以認定為違章行為；否則，即有違反稅捐法定、依法行政等原則，亦有悖於人民對於法律之信賴。
㈡本件被告核認原告之子乙○○以87、88年取自原告及配偶
曾何翠雲2人之分年贈與款計400萬元及乙○○自有資金
250萬元，合計650萬元，於90年5月22日購買原告配偶曾何翠雲所有系爭新竹縣竹北市○○○段○○○○○○○○號土地，約定買賣價款650萬元，乙○○分別於90年5月22日及90年6月21日支付買賣價金502萬4千元及147萬6千元(原處分卷被證1)，原告配偶將該筆售地款再經由夫妻間贈與財產不計入贈與總額之租稅優惠分別於90年8月3日及91年8月7日贈與原告240萬元(原處分卷被證2)及
100萬元(原處分卷被證4)合計340萬元，原告及配偶曾何翠雲2人取回贈與子之金額，又分別於90年至93年間利用贈與稅免稅額額度內以贈與方式，將售地款回流至原告之子：⑴原告之配偶曾何翠雲於91年8月5日、92年8月
8日及93年5月7日分別贈與子乙○○75萬元(原處分卷被證3)、100萬元(原處分卷被證5)及100萬元(原處分卷被證7)合計275萬元。⑵原告於90年12月5日(原處分卷被證8)、91年6月27日（原處分卷第28頁客戶往來明細表）、92年8月8(原處分卷被證9)日及93年5月7日(原處分卷被證7)贈與子各100萬元合計400萬元，原告及其配偶資金回流予子乙○○合計675萬元；原告與其配偶係利用夫妻間不計入贈與總額，藉由渠等之贈與稅免稅額額度內資金回流予原告之子；嗣原告之子復於93年10月18日利用前揭回流之675萬元及受贈自原告之女曾玉琴款項10
0萬元、自有資金25萬元及銀行貸款700萬元，再向原告曾榮畲購買本件系爭臺北市○○區○○○路4小段6地號土地及同市○○○路○段118之1號房屋，約定買賣價款1,500萬元分別於93年10月18日及93年11月1日付款500萬元、520萬元(原處分卷被證10)及480萬元，原告取得售地款後，復於94年2月22日再一次經由夫妻相互間贈與財產不計入贈與總額之租稅優惠贈與原告配偶曾何翠雲
700萬元，原告與配偶於94年12月21、23日再分別自土地銀行、新竹一信匯款100萬元(原處分卷被證12)存入原告之子乙○○台北國際商業銀行竹科分行帳戶計200萬元，原告之子於95年1月5日用以償還原購地之銀行貸款；被告復核認原告與其配偶曾何翠雲於94年間分別自其土地銀行或新竹一信帳戶以現金提領100,000元方式，於提領後1週內存入女兒曾玉梅新竹一信或曾玉琴台灣新光商業銀行帳戶，或原告將其取自李力煙酒有限公司負責人李文政所開立之租金支票存入曾玉梅銀行帳戶，該2人之銀行帳戶再於同年12月12日及26日分別匯款1,000,000元及750,000元存入原告之子上揭台北國際商業銀行竹科分行帳戶，以償還購地之銀行貸款等情，因認原告有假買賣之名行贈與系爭土地之實云云。
㈢經查，原告之子乙○○以87、88年原告及配偶曾何翠雲2
人之分年贈與款計400萬元及乙○○自有資金250萬元，合計650萬元，於90年5月22日購買原告配偶曾何翠雲所有上開土地，並於90年5月22日及90年6月21日，分別實際支付買賣價金502萬4千元及147萬6千元，合計650萬元，依遺產及贈與稅法第5條第6款、第22條等規定，核屬父母依每年度之贈與免稅額贈與子女財產，及子女使用受贈後之自有財產與父母為確實之買賣之情形，並非法所不許；又縱如被告所認，原告及其配偶2人分別於90年至93年間，利用贈與免稅額額度內以贈與方式，繼續贈與原告之子乙○○，原告配偶曾何翠雲於91年8月5日、92年8月8日及93年5月7日分別贈與子75萬元、100萬元及100萬元合計275萬元；原告於90年12月5日、91年6月27日、92年8月8日及93年5月7日贈與子各100萬元合計400萬元，原告及其配偶有資金回流予子乙○○675萬元之情事，依遺產及贈與稅法第20條第1項第6款、第22條等規定，核屬原告及其配偶相互贈與財產不計入贈與總額，父母依每年度之贈與免稅額贈與子女財產之情形，亦非法所不許；嗣乙○○於93年10月18日利用前揭回流之
675萬元及受贈自原告之女曾玉琴款項100萬元、自有資金25萬元及銀行貸款700萬元，再向原告購買本件系爭土地及房屋，約定買賣價款1,500萬元，原告取得售地款後，復經由夫妻相互間贈與財產不計入贈與總額之租稅優惠贈與原告配偶曾何翠雲700萬元，原告與配偶於94年12月
21、23日再分別匯款100萬元存入原告之子乙○○帳戶20
0萬元，乙○○於95年1月5日用以償還原購地之銀行貸款；以及被告所稱原告女兒曾玉梅及曾玉琴帳戶，於同年12月12日及26日分別匯款1,000,000元及750,000元存入乙○○帳戶，以償還購地之銀行貸款等情，依遺產及贈與稅法第5條第6款、第20條、第22條等規定，亦屬配偶相互贈與財產不計入贈與總額，納稅義務人每年度之贈與免稅額，子女使用受贈後之自有財產與父母從事交易，交易之後父母繼續依每年度之贈與免稅額贈與財產等之情形，復非法所不許。是被告雖以原告及其配偶取得出售上開土地及出售本件系爭土地房屋之價金，有回流乙○○情事，核認原告係利用夫妻贈與財產不計贈與總額及贈與稅免稅額等方式，借由買賣名義將本件系爭土地房屋實質贈與其子，為有目的之租稅規避云云。惟查，夫妻相互贈與財產不計贈與總額，在夫妻關係存續期間，均可為之，不宜在本件系爭土地房屋買賣之前或之後，而有不同之評價；本件原告之子以自有資金（原自有資金及依法受贈於父母而成為自有之資金）向原告購買本件系爭土地房屋（且其支付之價款非由原告貸與或提供擔保向他人借得者），依法即屬確實之買賣，除非被告查有短期資金回流，可認係假買賣之名行贈與之實以外；其依法屬確實之買賣關係，應可確認；嗣父母繼續依每年度之贈與免稅額贈與子女財產（或他人於每年度贈與免稅額範圍內贈與財產），應屬另一事件，不宜合併推認；否則，依被告上開核認，即有限制父母往後依每年度贈與免稅額贈與子女財產之稅法上之權利（或限制他人於每年度贈與免稅額範圍內贈與財產之稅法上之權利），於法未合。是以原告上開依稅法規定所為之節稅行為，不應視為稅捐規避。
五、被告就本件系爭土地房屋核定原告之贈與總額及應納稅額，核有違誤：
承上所述，本件被告核認原告係利用夫妻贈與財產不計贈與總額及贈與稅免稅額等方式，借由買賣名義將本件系爭土地房屋實質贈與其子，為有目的之租稅規避，據此而以系爭房地土地公告現值及房屋評定價格合計數按乙○○歷年受贈款占買賣價款之比率計算，核定本次贈與額及應納稅額，揆諸前揭規定及說明，於法有違。
六、從而，被告原處分以原告有贈與情事，核定原告有關系爭土地房屋之贈與額7,627,413元，併計前次贈與1,000,000元，核定贈與總額8,627,413元，應納稅額1,074,401元，嗣經復查追減贈與總額1,002,610元，認事用法，核有違誤。
訴願決定未予糾正，亦有未合。原告就不利部分請求撤銷，為有理由，應予准許。爰由本院判決如主文所示。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國97年5月22日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法官張瓊文
法官胡方新法官蕭忠仁上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國97年5月22日
書記官蕭純純