裁判字號：臺北高等行政法院96年訴更一字第140號判決
裁判日期：民國97年03月06日
裁判案由：進口貨物核定完稅價格
臺北高等行政法院判決
96年度訴更一字第140號原告協嶸商事有限公司代表人甲○○○被告財政部基隆關稅局代表人丘欣（局長）訴訟代理人丁○○
丙○○乙○○上列當事人間因進口貨物核定完稅價格事件，原告提起行政訴訟，經本院93年度訴字第3593號判決駁回原告之訴，原告不服，提起上訴，經最高行政法院以96年度判字第1011號判決廢棄原判決，發回本院更為審理。本院判決如下：
主文訴願決定、復查決定及原處分關於系爭來貨進口報單號碼第AW/BC/92/V281/0616號第1項貨物部分逾越按CFRUSD1.05/LBR核估完稅價格部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
第一審及發回前上訴審訴訟費用由被告負擔伍分之壹，餘由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告於92年4月25日向被告申報進口澳洲產製冷凍牛雜、牛肉及牛肚1批共3項（報單號碼：第AW/BC/92/V281/0616號），原申報單位價格第1項、第2項進口貨物均為CFRUSD0.4/LBR，第3項進口貨物為CFRUSD1.23/LBR，經被告依行為時關稅法第14條第1項規定，按原告應申報之事項，先行徵稅驗放，事後再加審查。嗣經財政部關稅總局驗估處（以下簡稱驗估處）查價結果，第1項進口貨物改按
CFRUSD1.08/LBR核估，第2項進口貨物改按CFRUSD1.05/LBR核估，第3項進口貨物按原申報單價核估，被告乃據以增估補稅。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。嗣經本院93年度訴字第3593號審理結果，判決駁回原告之訴。原告猶不服，提起上訴，經最高行政法院以96年度判字第1011號判決廢棄原判決發回本院更為審理。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：（原告未提出任何書狀作何聲明，依其於前審所
為聲明如下）⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴關於超過改按CFRUSD1.05/LBR核估完稅價格部分。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：本件究應依原告主張之『合理價格』抑被告查得
之合理價格核估系爭第1、2項來貨完稅價格？㈠原告主張之理由：（原告未提出任何書狀作何陳述或主張，
據其於前審所為主張如下）⒈按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物
之交易價格作為計算根據。」、「海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第25條之規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第25條、第27條之規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之類似貨物之交易價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第25條、第27條、第28條之規定核定者，海關得按國內銷售價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第25條、第27條、第28條及第29條之規定核定者，海關得按計算價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第25條、第27條、第28條、第29條及第30條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。」，分別為行為時關稅法第25條第1項、第5項、第27條第1項、第28條第1項、第29條第1項、第30條第1項、第31條第1項所規定。準此，進口貨物完稅價格原則上應以交易價格為計算依據，例外於有行為時關稅法第25條第5項規定之不能依交易價格核定之法定事由時，始授權海關依職權核定。又「海關對於依本法第25條第5項規定由納稅義務人提出之帳簿單證仍有合理懷疑者，應向納稅義務人說明其懷疑之理由，並給予納稅義務人合理申辯之機會。．．．」，行為時關稅法施行細則第13條第1項定有明文。
⒉查牛隻係屬活體動物，其價格因大小、肥瘦、品種等有不
同，且牛蜂巢肚價格之高低更與其新鮮度、工廠處理過程乾淨程序、大小規格及切割有無正確、有無傷害、有無破損有關，此類產品非能量產，需耗時冷凍儲存至一定數量始能裝櫃出口，故其價格因規格好壞、新鮮度、清潔度及購買日（非裝船日）隨時變化。換言之，系爭進口貨物非規格化產品，無統一之價格，不同品質之貨物有不同之價格。本件原告於申請復查時，業依行為時關稅法第25條規定檢附供應商之商業發票、匯出匯款交易憑單、保險單、進口報單及銷貨統一發票等相關文件證實原告申報之價格為實際交易價格，詎被告仍以「與類似貨物查得價格相較明顯偏低」及「原告未能提供交易文件及付款單據等資料，以證實原申報價格即為實際交易價格」等由逕予駁回。
經查：
①按歷來交易習慣，牛雜從無記載品質者，此觀被告提出
之報單即明，且報單上關於品質之制式規格係供他種貨物申報之用，非供牛雜進口申報用，是被告要求原告申報牛雜品質，完全無法律依據，且為期待不可能，被告自不得據此為不利原告之認定，否則即已違反行政程序法之誠信原則。又實務上屢有高報進口牛雜價格而受處罰之情形，此觀「海關辦理進出口報單事後審核作業規定」第5條第4項第2款將「低價高報」列為查核要領，及鈞院92年度訴字第1336號、92年度訴字第3793號及91年度訴字第2168號等判決即明，故單從報單觀察，實不能確定是否如實申報。
②本件進口報單並無品質之記載，被告據驗估處查價結果
核估之價格偏高，顯為高等或中等牛雜之價格，惟系爭由原告以USD0.4/LB價格購入之牛蜂巢、牛筋係屬低級品而非高級品，僅供一般低消費客人（路邊攤、伙食團、低收入者）食用，原告業已提出報單、商業發票、賣匯水單、保險單及國內銷售價格之證明（即統一發票）等證據證明申報之交易價格為真實。反觀被告未就具體貨物確實查價，並無任何交易文件可資為憑，是其所謂之「合理行情價格」或「查得價格」無非係以「報單」、「查價」為據，惟該二項證據均係受查詢對象直接以口頭或書面告知買進價格，受查詢對象縱未提供交易文件供查證，至少亦應說明貨物之品質，蓋不同品質之貨物有不同之價格，然遍查卷內所有文書資料，均無關於品質、交易條件之記載，根本無從判斷受查詢對象所提供之價格是何等品質貨物之價格，足認被告所謂查得合理價格係屬「傳聞」。由於「合理行情價格」並無行為時關稅法第25條第5項之「合理懷疑」之問題，故「合理行情價格」須由被告確實舉證，從而被告僅以他人告知，且未經查證之價格作為處分依據，洵有未合。③又行為時關稅法第25條第5項規定之海關「合理懷疑」
並未排除證據法則之適用（即未排除行政程序法第43條之適用），其性質屬不確定法律概念，乃構成要件之一部分，仍應依證據認定之。本件被告因報單所載之價格差異而懷疑申報價格之真實性，經原告舉證提出交易文件證明後，被告就其仍懷疑之事實均無證據證明，且未向納稅義務人說明懷疑之理由，並給予納稅義務人合理申辯之機會，顯已違反行為時關稅法施行細則第13條規定之程序，而與行為時關稅法第25條第5項規定之情形不合。綜上所述，訴願決定及原處分顯有違誤，均應予撤銷。
㈡被告答辯之理由：
⒈查原告主張牛隻係活體動物，冷凍牛雜價格會因品質而有
不同一節，僅在敘述說明可能影響來貨價格之因素，並非系爭貨物之特有情況，且本件進口報單原申報內容並無影響品質之任何記載，是原告事後憑空聲稱系爭貨物屬低級品並非高級品，顯係狡辯，並非事實，殊無足採。
⒉次查最高行政法院係以「原判決究係依何標準認定系爭第
1項貨物之類似貨物價格係CFRUSD1.08/LBR，系爭第2項貨物之類似貨物價格是CFRUSD1.05/LBR？如係以最低價格為標準，則上開進口報單所載有相同於系爭第1項貨物『HONEYCOMBTRIPE』品名之貨物價格，最低者為CFRUSD
1.05/LBR，原判決為何認定其類似貨物價格是CFRUSD
1.08/LBR？」為由，廢棄原判決。經查：①按「本法第27條第1項所定同樣貨物交易價格有2種以上
時，其交易價格，依下列順序認定之．．．三、同樣貨物之交易價格有二種以上時，以最低者為準。」、「前項規定，於本法第28條所稱類似貨物之交易價格準用之。」，分別為行為時關稅法施行細則第15條第1項第3款、第2項所明定。
②本件國外出口商SANGERAUSTRALIAPTYLTD.於92年2月
至5月間供應國內包括原告在內之進口商同樣之貨物OMASUM（蜂巢胃）、HONEYCOMBTRIPE（百頁胃）總共9筆，由於系爭進口貨物非屬規格化產品，當時進口之另外8批貨物並未送驗估處核估，且每家申報價格不一，故原申報價格雖無法作為查估之依據，惟原告申報之交易價格，除報單第3項進口貨物與出口時或出口前後30日類似貨物申報價格相較並未偏低外，第1、2項進口貨物明顯偏低，無行為時關稅法第25條之適用。又經調印92年3月至5月間相同貨物OMASUM之進出口統計資料共59筆，因當時海關查價係採抽核制度，僅有8筆送驗估處查價，不能作為核價之參考，故亦無行為時關稅法第27條規定之適用，驗估處乃依行為時關稅法第28條規定，以國外出口日期前後30日相同地區類似貨物相同貨物之申報價格為據，將本件報單第1項進口貨物改按CFR（離岸價格+運費）USD1.08/LBR核估，第2項進口貨物改按
CFRUSD1.05/LBR核估。然因第1項進口貨物較他批同樣、類似貨物最低交易價格CFRUSD1.05/LBR為高，依行為時關稅法施行細則第15條第1項第3款、第2項規定，應從低改按CFRUSD1.05/LBR核定，故撤銷第1項進口貨物之原核定價格，從低改按CFRUSD1.05/LBR核估，其餘各項進口貨物仍按原核定價格核估（詳如附表）。綜上所陳，被告認事用法洵無不合，原告之訴部分無理由，應予駁回。
理由
一、本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條所列各款情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決；本件原告之代表人原為 王銘燕 ，嗣於本件訴訟程序進行中變更為甲○○○，茲由其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，均合先敘明。
二、按「海關於進出口貨物放行之翌日起6個月內通知實施事後稽核者，得於進出口貨物放行之翌日起2年內，對納稅義務人、貨物輸出人或其關係人實施之。依事後稽核結果，如有應退、應補稅款者，應自貨物放行之翌日起3年內為之。」、「為加速進口貨物通關，海關得按納稅義務人應申報之事項，先行徵稅驗放，事後再加審查；該進口貨物除其納稅義務人或關係人業經海關通知依第13條規定實施事後稽核者外，如有應退、應補稅款者，應於貨物放行之翌日起6個月內，通知納稅義務人，逾期視為業經核定。」、「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。」、「海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第25條之規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第25條、第27條之規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之類似貨物之交易價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第25條、第27條、第28條之規定核定者，海關得按國內銷售價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第25條、第27條、第28條及第29條之規定核定者，海關得按計算價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第25條、第27條、第28條、第29條及第30條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。」，分別為行為時關稅法第13條第1項、第18條第1項、第25條第1項、第5項、第27條第1項、第28條第1項、第29條第1項、第30條第1項、第31條第1項所規定。
三、本件原告於92年4月25日向被告申報進口澳洲產製冷凍牛雜、牛肉及牛肚1批共3項（報單號碼：第AW/BC/92/V281/0616號），原申報單位價格第1項、第2項進口貨物均為CFRUSD
0.4/LBR，第3項進口貨物為CFRUSD1.23/LBR，經被告依行為時關稅法第14條第1項規定，按原告應申報之事項，先行徵稅驗放，事後再加審查。嗣經驗估處查價結果，第1項進口貨物改按CFRUSD1.08/LBR核估，第2項進口貨物改按CFR
USD1.05/LBR核估，第3項進口貨物按原申報單價核估，被告乃據以增估補稅。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。嗣經本院93年度訴字第3593號審理結果，判決駁回原告之訴。原告猶不服，提起上訴，經最高行政法院以96年度判字第1011號判決廢棄原判決發回本院更為審理。茲本件所應審酌者厥為究應依原告主張之『合理價格』，抑被告查得之合理價格核估系爭第1、2項來貨完稅價格？
四、本件原告雖主張應以其所申報之價格核估系爭來貨完稅價格云云；惟查本件國外出口商SANGERAUSTRALIAPTYLTD.於92年2月至5月間供應國內包括原告在內之進口商同樣之貨物OMASUM、HONEYCOMBTRIPE（即蜂巢胃、百葉胃）共計9筆，其中原告所申報之價格為最低，其原申報進口價格既為偏低，自不足採，是原申報價格自不得資為本件交易『合理價格』之證明；且本件來貨非屬規格化產品，加以92年2月至5月間進口之另外8批進口貨物並未經抽核送驗估處核估，各該進口人申報之價格復不一，故渠等原申報之價格亦無法作為本件查估之依據；又依92年3月至5月間相同貨物OMASUM（蜂巢胃）之進出口統計資料調印報表顯示固共計59筆，但因當時海關查價係採抽核制度，僅將其中8筆送驗估處查價，致不能資為核價之參考，故無行為時關稅法第27條規定之適用；至原告所提供之銷售發票對象，經查其中有2家係處於歇業狀態，經約談其中一交易對象後表示無法提供資料，致無法核定原告進口後銷售之利潤，遂無關稅法第29條規定之適用；再原告進口系爭貨物期間，查無狂牛症等疫情因素致當期來貨價格狂跌等異常狀況，是原告所稱系爭來貨價格較低係因低級品云云，即無可取。故被告審酌原告所進口貨物報單號碼第AW/BC/92/V374/0636號第4、7項及第AW/BC/92/V281/0616號第1項、第AW/92/1954/4004號第1項核定完稅價格均以CFRUSD1.08/LBR計算，與系爭來貨進口時間前後30日之其他批同或類似貨物之最低交易價格以CFRUSD1.05/LBR計算相較結果，的確有過高之情形，故於本件經最高行政法院96年度判字第1011號判決廢棄原判決發回本院更為審理後，就系爭來貨第1項部分認諾依關稅法施行細則第15條第1項第3款、第2項規定，從低改按CFRUSD1.05/LBR核定完稅價格，其餘部分則維持原核定，亦即依行為時關稅法第28條、行為時關稅法施行細則以國外出口日期前後30天相同地區類似貨物相同貨名之申報價格為準，並參考報單號碼第AW/92/2381/0903號、第AA/BC/92/V281/0640號、第AA/BC/92/V169/0642號、第AA/BC/92/V100/6005號所申報之價格予以核估，所為系爭來貨完稅價格之核定自非無憑。從而本件被告以原告所申報系爭進口貨物價格非真正交易價格，而以國外出口日期前後30天相同地區類似貨物相同貨名之申報價格為準，並參考其他進口報單所申報之價格予以增估補稅，所為核估處分，揆諸首揭法條規定，並無違誤，復查決定、訴願決定遞予維持，亦均無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回，惟系爭進口報單第1項貨物完稅價格之核定原係以CFRUSD1.08/LBR計算，因被告於本件審理時就此部分認諾該部分應改按CFRUSD1.05/LBR核估，自應就該部分為被告敗訴之判決，即原處分、復查決定及訴願決定關於系爭來貨進口報單號碼第AW/BC/92/V281/0616號第1項貨物部分逾越按CFR（離岸價格加運費）USD1.05/LBR核估完稅價格部分均撤銷，原告其餘之訴則予以駁回。另兩造其餘之主張及陳述等，因與本件判決結果不生影響，爰不予一一指駁論述，併此敘明。
據上論結，原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第218條、民事訴訟法第385條第1項前段、行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。
中華民國97年3月6日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法官林育如
法官黃秋鴻法官林玫君上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國97年3月6日
書記官蘇亞珍【附表】┌─────────┬────┬────┬──────┐│貨物項次│1│2│3│├─────────┼────┼────┼──────┤│申報價格(CFRUSD)│0.4/LBR│0.4/LBR│1.23/LBR│├─────────┼────┼────┼──────┤│核定價格(CFRUSD)│1.08/LBR│1.05/LBR│按原申報價格│├─────────┼────┼────┼──────┤│完稅價格(A)(NTD)│332,321│322,559│677,451│├─────────┼────┴────┴──────┤│核定完稅價格總計│1,332,331││(NTD)││├─────────┼────┬────┬──────┤│複核後核定價格│1.05/LBR│1.05/LBR│按原申報價格││(CFRUSD)││││├─────────┼────┼────┼──────┤│完稅價格(B)(NTD)│323,090│322,559│677,451│├─────────┼────┴────┴──────┤│複核完稅價格總計│1,323,100││(NTD)││└─────────┴────────────────┘