臺灣高雄地方法院96年度訴字第2088號刑事判決

裁判字號：臺灣高雄地方法院96年訴字第2088號刑事判決

裁判日期：民國96年11月15日

裁判案由：違反稅捐稽徵法

臺灣高雄地方法院刑事判決96年度訴字第2088號公訴人臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被告甲○○上列被告因違反稅捐稽徵法案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（96年度偵字第2859號），本院認不應以簡易判決處刑，改依通常程序審理後，判決如下：
主文甲○○行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實
一、甲○○原係高雄市○○區○○○路○○○號3樓之2難逢盧企業社（獨資，已歇業）實際負責人（登記負責人為其前妻 李雅蕓 ，經檢察官以95年度偵字第30887號為不起訴處分）。
其明知於民國92年間，其所經營之難逢盧企業社承包某清洗大樓空調冷氣工程，其將之轉包予某不詳姓名工頭負責僱用工人完成，並由該工頭支付僱用工人之工資，工頭就承包工程自負盈虧，再由難逢盧企業社支付一定之工程款予該工頭，難逢盧企業社與該工頭間係屬承攬關係，該工頭所僱用之員工，均非難逢盧企業社之員工，難逢盧企業社支付予工頭之款項，均係承攬工程款，並非薪資，且本應由該工頭辦理營業登記並開立進項統一發票或收據以供難逢盧企業社列報成本，惟該工頭並未開立統一發票供難逢盧企業社報稅，而於不詳時間、地點，未經乙○○之同意，在性質上屬於會計憑證之薪資印領清冊上不實接續按捺指印，表示乙○○於該期間向難逢盧企業社領取薪資新臺幣（下同）43萬8千元後，旋即持該薪資印領清冊向難逢盧企業社領取之工程款；而甲○○已明知其未僱用乙○○，惟因該工頭已持上開薪資印領清冊及乙○○證件領取工程款，遂誤認乙○○係該工頭所僱用之工人，而未懷疑該薪資印領清冊之真偽，竟基於行使業務上登載不實文書之犯意，於該年申報營利事業所得稅捐時，將其自該不詳姓名下包所交付乙○○之證件及上開已蓋印完成之薪資印領清冊交付予不知情之會計，持以虛列乙○○於92年度向難逢盧企業社領取43萬8千元薪資之不實事項，並在附隨業務上作成之文書即員工92年度扣繳憑單上，依據上述不實之扣繳憑單所載金額據以製作難逢盧企業社92年度營利事業所得稅結算申報書，持以向財政部國稅局申報營利事業所得稅，而行使上開業務上登載不實文書，並使該不詳姓名之下包勿庸申報稅捐，足生損害於乙○○及稅捐稽徵機關對於稅賦核課稽徵之正確性。嗣因乙○○收受財政部臺灣省南區國稅局綜合所得稅核定通知書後，據以提起告訴，而查悉上情。
二、案經乙○○訴由臺灣高雄地方法院檢察署檢察官聲請簡易判決處刑。
理由
壹、程序方面
一、被告甲○○對於證人乙○○於警詢所為之陳述，及卷附高雄市國稅局三民稽徵所函等書證，於本院審理時，均未聲明異議，依法自應視為被告同意上開證人所為之陳述及上開書證得作為證據，本院審酌前開證人於警詢中所為陳述，距離本案查獲時間甚近，記憶應最為清晰可靠，又前開書證作成時之狀況亦均屬正常，並均與本案相關之待證事實具有關連性，是認前開證人於警詢中所為之陳述及上開書證為適當，依刑事訴訟法第159條之5第2項之規定，認具證據能力。
二、證人李雅蕓於95年9月21日於偵查中所為陳述，就被告犯罪事實之證明，乃立於證人之地位，其並未經具結，所為陳述，依刑事訴訟法第158條之3之規定，無證據能力。
貳、實體方面
一、訊據被告固坦承係高雄市○○區○○○路○○○號3樓之2難逢盧企業社（已歇業）之實際負責人，並於92年間申報營利事業所得稅時，取得不詳姓名之下包所交付之乙○○證件及已填載蓋印完成之薪資印領清冊，再由會計師列載 康國楨 領取438,000元薪資，並委由會計作成扣繳憑單向國稅局申報之情，惟矢口否認有上開犯行，辯稱：當時其承包一些工程，是下包拿相關的工人資料及薪資印領清冊給公司的會計去請款申報，其並未一一檢查核對即申報，事後已向稅捐機關聲請更正，故並未涉犯行使使業務上登載不實罪嫌云云。
二、經查：㈠被告甲○○係難逢盧企業社之實際負責人，業據其供承不諱
（見偵卷第98頁、本院卷第16頁）。又證人乙○○並未在被告實際經營之難逢盧企業社任職，惟遭難逢盧企業社虛列渠於92年度在該企業社任職薪資及開具扣繳憑單，據以向國稅局申報，欲對難逢盧企業社之負責人提出告訴，亦據證人乙○○證述在卷（見偵卷第43頁），被告於偵查及本院審理時亦不否認所經營之難逢盧企業社並未僱用乙○○，以及難逢盧企業社係由某不詳姓名工頭提供工人證件及薪資印領清冊資料予企業社以請領工程款，難逢盧企業社其後再將該等工人虛列為難逢盧企業社任職員工，開具扣繳憑單申報之情（見本院卷第65頁），此外並有卷附財政部台灣省南區國稅局（稅額繳款書）正本6張、財政部台灣省南區國稅局高雄縣分局94年8月4日南區國稅高縣二字第09400434221號函檢送乙○○之財政部台灣省南區國稅局92年度綜合所得稅核定通知書、稅額繳款書6紙、高雄市政府建設局95年8月31日高市建設二字第0950018802號函檢送難逢盧企業社營利事業登記抄本1份、財政部高雄市國稅局三民稽徵所96年10月4日財高國稅營所字第0960024450號函檢附難逢盧企業社申報92年度營利事業所得稅結算申報書影本、乙○○等人薪資印領清冊及其扣免繳憑等資料附卷可參（見他字卷第14至20、
21、49頁、本院卷第48頁）；是被告不實製作未任職於難逢盧企業社之乙○○之薪資扣繳憑單，虛列乙○○於92年度在該公司任職領薪43萬8千元，據以登載於營利事業所得結算書申報扣抵營利事業所得稅，應堪認定。
㈡被告雖以前揭情詞置辯，惟查：
⒈被告於本院審理時自承其承包某清洗大樓空調冷氣工程，並
將之轉包予某不詳姓名工頭，由該工頭負責僱用工人完成，再由其支付工程款予該工頭，其實際並未僱用任何工人，其不能決定工頭要找幾位工人去施工或1個工人需要付多少薪資等語（見本院卷第64頁），足見被告所經營之難逢盧企業社係負責支付工程款，工人實際係受僱於工頭而非難逢盧企業社，被告自不得以工頭所僱用之工人作為難逢盧企業社之員工作為營業成本，此與被告有無一一核對工人是否確係受僱於某不詳姓名之工頭，係屬二事。是被告前開所辯未一一核對工人云云，顯無足採。
⒉又被告擔任難逢盧企業社負責人，經營營造業務已有數年，
自應對一般商業交易之基本稅法常識，及就施工工人薪資應由承包人負擔，營造商則支付總工程款予承包人並取得進項發票等事宜，當無不知之理，更無就其下包之員工薪資列報為難逢盧企業社薪資支出之行為將產生致下包逃漏稅捐之結果全然不知情之可能，且對稅捐之核課係以實質課稅為最高原則，此當亦為被告依其社會經驗之累積上所不能不知。被告明知難逢盧企業社並未僱用證人乙○○，雖其誤認告訴人乙○○係該工頭所僱用，惟被告就難逢盧企業社支付之工程款項未向該工頭索取統一發票或收據列報成本，而收取某不詳姓名工頭所交付之乙○○證件及上開薪資印領清冊，並交由不知情之會計據以登載證人乙○○於92年度向難逢盧企業社領取43萬8千元之不實事項在92年度扣繳憑單上，並依據上述不實之扣繳憑單所載金額據以製作難逢盧企業社該年度營利事業所得稅結算申報書，持以向財政部國稅局申報營利事業所得稅，其有行使業務登載不實文書逃漏稅捐犯行彰彰甚明。
⒊綜上所述，被告所辯核無足採，被告之行使業務登載不實之文書犯行，應堪認定。
三、論罪、科刑：㈠被告於行為後，如附表所示之相關法律均業經變更，並俱於
95年7月1日施行，玆經整體比較結果，裁判時法並未較為有利，從而依刑法第2條第1項規定，自應適用各該行為時法，亦即修正前法至明。
㈡又刑法第215條所謂業務上登載不實之文書，指基於業務關
係明知為不實之事項，而登載於其等業務上作成之文書而言。員工薪資扣繳暨免扣繳憑單，係記載員工薪資狀況之文件，與營利公司或商業行號業務本有密切之關係，對從事商業行號業務之負責人，自屬業務上之文書。惟公司、商業行號向稅捐稽徵機關申報營業稅、營利事業所得稅，係履行其公法上納稅之義務，並非業務行為；且年度所得給付清單、營利事業所得稅結算申報書，係公司、行號向稅捐稽徵機關申報年度銷售額、綜合所得稅額之申報書，並非證明會計事項發生之會計憑證，準此，商業、公司負責人虛偽登錄申報不實所得給付清單、營利事業所得稅結算申報書部分，不能成立刑法第216、215條之行使業務上登載不實文書罪（最高法院95年台上字第1477號判決意旨參照）。
㈢核被告甲○○係難逢盧企業社之負責人，有據實製作薪資所
得扣繳憑單之義務，為從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書（扣繳憑單），足以生損害於公眾及他人，是核被告所為，係犯刑法第216條、215條之行使業務上登載不實文書罪。再聲請簡易判決處刑書之事實已載明被告上開犯行，惟於論罪法條漏未論引，本院自應補充之。而被告明知不實之事項，登載於其業務上作成之文書後進而行使，其登載不實文書之低度行為，應為行使之高度行為所吸收，不另論罪。又被告利用不知情之會計人員製作難逢盧企業社不實扣繳憑單，再利用上開人員持以向稅捐稽徵機關以媒體申報92年度營利事業所得稅，為間接正犯。㈣另員工薪資扣繳憑單僅係證明全年度支付員工薪資及代為扣
繳綜合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，既非造具記帳憑證所依根據，自非商業會計法上所稱之原始會計憑證（最高法院91年度臺上字第4229號、92年度臺上字第6170號等判決意旨參照），被告填製不實之扣繳憑單部分，核無商業會計法之適用，附此敘明。
㈤本院審酌被告偽報薪資所得，損及遭偽報薪資人乙○○之權
益，影響稅捐稽徵之正確性，而此種以人頭列報薪資之方式，為業界長久以來之陋習，實不可採，暨其犯罪動機、目的、手段、犯罪後之態度等一切情狀，量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準。又被告所為上開犯行，其犯罪時間，係在96年4月24日以前，依中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款之規定，應將宣告刑減為二分之一，爰減如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準。
四、不另為無罪部分：㈠公訴意旨略以：被告甲○○係前開難逢盧企業社實際負責人
，明知乙○○於民國92年間，未受該企業社僱用，並領取任何薪資，竟基於幫助逃漏稅捐犯意，於該年申報營利事業所得稅捐時，取得不詳姓名之下包所交付之乙○○證件，隨即持以虛列領取薪資，並委由不詳姓名之會計師刻用印章，蓋用在薪資表上，制作薪資印領清冊，而據以制作其業務上應作成之扣繳憑單，再持以向主管稅務機關申報，使該不詳姓名之下包勿庸申報稅捐，而藉以逃稅，計與亦假冒乙○○名義申報稅捐之美信文化事業有限公司（ 許宏正 經營，已於95年度偵字第30887號起訴）共申報金額達63萬元，逃漏稅捐30,910元，認被告涉犯稅捐稽徵法第43條（簡易判決處刑書誤載為同法第41條）之幫助逃漏稅捐罪嫌云云。
㈡按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實。又
不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第15
4條第2項、第301條第1項分別定有明文。所謂證據，係指足以認定被告確有犯罪行為之積極證據而言，該項證據自須適合於被告犯罪事實之認定，始得採為斷罪資料。苟積極證據不足為不利於被告事實之認定時，即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據（最高法院29年上字第3105號、30年上字第816號判例意旨參照）。
㈢公訴人認被告涉犯前揭幫助逃漏稅捐罪嫌，無非係以被告甲
○○之供述、證人即告訴人康國楨之指述及財政部臺灣省南區國稅局所得稅核定通知書等為其論據。
㈣訊之被告堅詞否認有上開幫助逃漏稅捐，辯稱：其承包一些
工程，是下包拿相關的工人資料及薪資印領清冊給會計去請款申報，其並未一一檢查核對，也沒有幫助逃漏稅捐，其後也有向稅捐機關聲請更正等語。
㈤經查：
⒈按商業會計法之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，
所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，此觀諸商業會計法第15條之規定自明；復按薪資支出之原始憑證，為收據或簽收之名冊，營利事業所得稅查核準則第71條第11款亦有規定。觀諸本件卷附薪資印領清冊，其上除記載薪資內容外，復經領款人乙○○蓋章簽收，應認前揭薪資印領清冊係商業會計法所規定之商業會計憑證。次按薪資印領清冊經領薪人蓋用印章後，即表示蓋章之人已領受該筆薪資，具領據之性質，屬私文書，最高法院74年臺上字第907號、82年度臺非字第154號判決可資憑參。是卷附之薪資印領清冊既已蓋印領具，顯係會兼具私文書及會計憑證之性質固堪認定。
⒉惟據被告辯稱此等薪資印領清冊係由某不詳姓名工頭製作完
成後交付予難逢盧企業社請領工程款，被告並未查核，亦不知悉乙○○是否受僱於該工頭等語（見本院卷第36、64、65頁），而檢察官亦無何證據證明上開薪資印領清冊確係由被告偽製或由被告與工頭具有犯意之聯絡，推由工頭所偽製；又該薪資印領清冊上僅有員工蓋用指印領薪，並無員工蓋用印章領薪，此有卷附薪資印領清冊1紙可參（見本院卷第50頁），核與公訴意指所指係被告委由不詳姓名之會計師刻用印章蓋用在薪資表上，以制作薪資印領清冊之情不符，從而公訴人在無積極證據證明下，率爾推認上開犯罪事實，既與卷證所示不符，此部分推論亦無相關事證足佐，從而公訴人此部分之推論，尚難信為真實。
⒊又按稅捐稽徵法第43條之幫助以詐術逃漏稅捐罪雖係獨立犯
罪類型，縱無正犯，固亦可成立該條項罪名（82年度台上字第2032號判決意旨參照）；惟該罪係結果犯，仍以發生逃漏稅捐結果為成立要件（85年度台上字第3908號判決意旨參照），此觀諸該條規定即明。卷查公訴人並無提出證據證明某不詳姓名工頭於該年度有無何逃漏營利事業所得稅之情形及逃漏金額若干，自難僅因該不詳姓名工頭有提供被告上開薪資印領清冊及乙○○之證件予被告，被告有虛開乙○○之扣繳憑單據以申報，即認該不詳姓名之工頭必然於該年度有逃漏稅捐之情，並進而推認被告有上開填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐犯行。且納稅義務人有無短納稅捐，並無從僅依有無申報乙○○之薪資即可加以認定，此可由被告有申報乙○○之薪資作為營業成本，惟該年度因依核定稅額繳納營利事事業所得稅而無短納稅額之情，有卷附財政部高雄市國稅局三民稽徵所96年5月17日財高國稅山營所字第0960012425號函可參（見本院96年度簡字第1777號卷第15頁）足佐，是以納稅義務人在各該年度實際營業獲利若干？有無達起徵稅額標準？當年度所憑核課方式為何，既均有影響應納稅額之計算；公訴人既未提出證據證明該不詳姓名之工頭於92年度確有因提供上開資料而有逃漏稅捐之情，並敘明逃漏稅額若干，揆諸上述，自與稅捐稽徵法第43條所規定構成要件不符。從而公訴人以被告有為幫助逃漏稅捐之犯行云云，難謂可採。
⒋綜上所述，本件公訴人前揭所述犯罪事實及所憑證據，尚難
謂足資證明被告有何委請會計填製上開不實而性質屬會計憑證之薪資印領清冊，以幫助某不詳姓名工頭逃漏稅捐之犯行，是縱被告所辯之詞，無從全然概予採信，然其間既有合理之懷疑存在，無法達到確信其為真實之程度，依法當不得遽為不利於被告之認定。此外，復查無其他積極證據足供證明被告確有公訴人所指前揭犯行，揆諸上開判例意旨及說明，此部分即應為被告無罪之諭知。惟關於被告此部分幫助逃漏稅捐部分，因與前開經起訴而為論罪之行使業務上登載不實文書部分，具有方法與目的之牽連關係，故不另為無罪諭知，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，刑法第2條第
1項前段、第215條、第216條、修正前刑法第41條第1項前段、修正前罰金罰鍰提高標準條例第2項，刑法施行法第1條之1，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條，判決如主文。
本案經檢察官鄧藤墩到庭執行職務。
中華民國96年11月15日
刑事第十四庭審判長法官陳玉聰
法官鄭凱文法官楊淑珍以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受本判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由，如未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內補提理由書狀於本院（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中華民國96年11月15日
書記官林秀敏附錄本案論罪科刑法條中華民國刑法第216條行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或
500元以下罰金。┌───────────────────────────────────────────────┐│附表：│├──────┬─────────────┬─────────────┬───────┬────┤│相關變更條文│行為時法（下稱舊法）之內容│裁判時法（下稱新法）之內容│比較理由│備註│├──────┼─────────────┼─────────────┼───────┼────┤│【罰金刑下限│罰金：（銀元）1元以上。│罰金：新臺幣1000元以上…。│罰金刑之下限，│舊法有利││之變更】刑法│││由銀元10元（亦│││第33條第5款│││經提高）即新臺││││││幣30元，提高為││││││新臺幣1000元││├──────┼─────────────┼─────────────┼───────┼────┤│【易科罰金折│犯最重本刑為5年以下有期徒│犯最重本刑為5年以下有期徒│易科罰金折算標│舊法有利││算標準變更】│刑以下之刑之罪，而受6個月│刑以下之刑之罪，而受6個月│準由銀元300元│││修正前刑法第│以下有期徒刑或拘役之宣告…│以下有期徒刑或拘役之宣告者│即新臺幣900元│││41條第1項前│得以（銀元，下同）1元以上│，得以新臺幣1000元、2000元│，提高為以新臺│││段、修正前罰│3元以下折算1日，易科罰金│或3000元折算1日，易科罰金│幣1000元、2000│││金罰鍰提高標│。依刑法第41條易科罰金…就│。│元或3000元折算│││準條例第2條│其原定數額提高為100倍折算││1日│││→現行刑法第│1日；法律所定罰金數額未依│││││41條第1項│本條例提高倍數，或其處罰法│││││前段│條無罰金刑之規定者，亦同。││││╠══════╪═════════════╧═════════════╧═══════╧════╡║整體比較結果│舊法之最低刑度與易科罰金之折算標準均較低，較為有利。│╰══════╧════════════════════════════════════════╛