裁判字號：臺北高等行政法院92年訴字第5332號判決
裁判日期：民國93年01月26日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決
92年度訴字第05332號原告芳旭實業有限公司代表人甲○○（董事）訴訟代理人丙○○（會計師）被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 （局長）訴訟代理人乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國92年10月6日台財訴字第0920042168號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告民國（下同）89年度營利事業所得稅結算申報，列報佣金支出新臺幣（除美金外，下同）3,452,696元，被告初查核定佣金支出為965,887元，並核定營業額為56,717,463元，所得淨額為3,467,035元，並依規定補徵稅款852,707元。
原告不服，申經復查結果，被告作成92年4月24日財北國稅法字第0920222607號復查決定（下稱原處分）未獲變更，提起訴願遭決定駁回後，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分關於以電匯匯出超過出口貨物價款5%計2,264,796元部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：如主文所示。
三、兩造之爭點：㈠原告主張之理由：
⒈按有關佣金支出之認列，依據營利事業所得稅查核準則第
92條第1款、第4款及第5款規定：「一、佣金或手續費支出，其立有契約者，應與契約之約定相核對，其超出部份應予剔除。．．．四、外銷佣金超過出口貨物價款百分之5，經依規定取得有關憑證，提出正當理由及證明文據並查核相符者，准予認定。五、佣金支出之原始憑證如下：
（四）、支付國外代理商或代銷商之佣金，應提示雙方簽訂之合約。已辦理結匯者，應提示結匯銀行書明匯款人及國外受款人姓名（名稱）、地址、結匯金額、日期等之結匯證明：未辦理結匯者，應提示銀行匯付或轉付之證明文件。以票匯方式匯付者，應提示收款人確已實際收到該票匯款項或存入其帳戶之證明，憑以認定．．．。」，是有關票匯部分，原告雖取有銀行之匯出匯款憑證及載有受款人名稱之支票，但不符前開營利事業所得稅查核準則須有實際收到票款或存入帳戶之證明規定，此部分原告放棄抗辯。
⒉至於外銷佣金超過出口貨物價款5%部分（下稱系爭佣金支出）：
⑴代理商名稱及其佣金金額分別為①LEMANSCORPORATION美金1,134.50元，折合新臺幣37,382元。
②PROSOURCEINTERTNATIONAL美金62,402.75元，折合新臺幣2,057,419元及美金28,647.25元，折合新臺幣943,640元，有89年度佣金支出明細表暨附件（逐筆計算式）附卷可參。又佣金支出之給付方式有二類，一為按銷售金額給予某一百分比，佣金率固定；另一為賣方指定底價，按底價收帳，代理商接洽價格，超過底價部份為代理商之佣金，佣金率不固定。經查，原告主營成衣外銷業務，無國外固定客戶，為招攬生意，在重賞必有勇夫的觀念下，乃採用後者政策，藉助代理商找來客戶，此即佣金率超過貨價5%，且無固定比率的原因。原告此一政策非常有效，例如88年度銷售額僅1,800多萬元，本（89）年度則高達5,600多萬元。
⑵原告與代理商分別有簽訂合約，載明以底價和信用狀之
差價為佣金，且帳列佣金支出與合約書約定相符。又原告支付的佣金係以電匯直接匯入代理商帳戶，有第一商業銀行匯出匯款交易憑證可稽。
⑶綜上，有關以電匯匯出超過出口貨物價款5%部分計2,26
4,796元，有正當理由及證明文件，符合營利事業所得稅查核準則第92條規定。
㈡被告主張之理由：
系爭佣金支出，已超過出口貨物價款5%，為原告所不爭執。
次查原告於復查及訴願階段，均未依前揭營利事業所得稅查核準則規定，提出正當理由及證明文據。至原告於本件行政訴訟階段主張，重賞之下必有勇夫，支付高額佣金，致本期營業額大額增長，符合營利事業所得稅查核準則所規定正當理由之條件等由一節，查原告支付高額佣金，已致本期申報營業淨利虧損達2,256,636元，是原告所執理由要難謂正當。
理由
一、原告主張：支付高額佣金，致本期營業額大額增長，符合營利事業所得稅查核準則所規定正當理由之條件，原告係與代理商有簽訂合約，載明以底價和信用狀之差價為佣金，原告以電匯直接匯入代理商帳戶，據此，依行政訴訟法第4條第1項之規定，求為判決訴願決定及原處分關於以電匯匯出超過出口貨物價款5%計2,264,796元部分均撤銷云云。被告則以：系爭佣金支出，已超過出口貨物價款5%，原告未能依營利事業所得稅查核準則規定，提出正當理由及證明文據，原處分並無違誤，求為判決駁回原告之訴等語。
二、按所得稅法第80條第5項規定：「稽徵機關對所得稅案件進行書面審核、查帳審核與其他調查方式之辦法，及對影響所得額、應納稅額及稅額扣抵計算項目之查核準則，由財政部定之。」作成處分時營利事業所得稅查核準則第92條第1款、第4款及第5款第4目規定：「佣金支出：一、佣金或手續費支出，其立有契約者，應與契約之約定相核對，其超出部分應予剔除。．．．四、外銷佣金超過出口貨物價款百分之五，經依規定取得有關憑證，提出正當理由及證明文據並查核相符者，准予認定。五、佣金支出之原始憑證如下：．．．（四）支付國外代理商或代銷商之佣金，應提示雙方簽訂之合約。已辦理結匯者，應提示結匯銀行書明匯款人及國外受款人姓名（名稱）、地址、結匯金額、日期等之結匯證明；未辦結匯者，應提示銀行匯付或轉付之證明文件。以票匯方式匯付者，應提示收款人確已實際收到該票匯款項或存入其帳戶之證明憑予認定。非屬代理商或代銷商，無法提示合約者，應於往來函電或信用狀載明給付佣金之約定事項。」由於所得稅法條文乃概括規定，無法涵蓋全部經濟交易事項，財政部乃依該法授權訂定營利事業所得稅營利事業所得稅查核準則為執行所得稅法規之命令以彌不足，並為查核營利事業所得稅結算申報案件之依據，經核並未違背母法，被告辦理相關案件，自得據之適用。
三、關於系爭佣金支出（原告以電匯匯入代理商帳戶之佣金計2,264,796元部分），已超過出口貨物價款5%，此為原告所不爭。原告於復查及訴願階段，均未依營利事業所得稅查核準則第92條第1款、第4款及第5款第4目規定，提出正當理由及證明文據，有復查申請書及訴願書附原處分卷、訴願卷可稽，於起訴始主張重賞之下必有勇夫，支付高額佣金，致本期營業額大額增長，符合營利事業所得稅查核準則所規定正當理由之條件；原告係與代理商有簽訂合約，載明以底價和信用狀之差價為佣金，原告以電匯直接匯入代理商帳戶云云，並提出89年度佣金支出明細表暨附件（Invoice及ProformaInvoice）、合約書英文影本及中譯本、第一商業銀行匯出匯款交易憑證影本附卷。經查：
㈠依原告88年度及89年度損益表記載，原告88年度之佣金支出
較89年度增加3百餘萬元，但營業淨利部分，88年度虧損為4百餘萬元，89年度營業淨利虧損亦達2,256,636元，是原告主張支付高額佣金，致所申報89年度營業額大額增長云云，難謂符合營利事業所得稅查核準則所規定正當理由之條件。㈡觀之原告提出合約書英文影本記載「thepricedifference
betweenProformaInvoiceandCommercialInvoiceshallbethecommission」（估價發票和商業發票之差額為佣金），然合約書中譯本卻譯為「底價和信用狀價格之差額為佣金」，有所不符。
㈢再者，對照89年度佣金支出明細表暨附件，代理商LEMANS
CORPORATION部分，原告檢附文件Invoice（編號B）所載買受人（代理商）為PARTSCANADA，而ProformaInvoice（編號B1）所載買受人（代理商）為LEMANSCORPORATION，可知Invoice和ProformaInvoice所載買受人（代理商）不符，原告以此價差而得出佣金為美金1,134.50元，自不足採。89年度佣金支出明細表暨附件，代理商PROSOURCEINTERTNATIONAL部分，原告檢附文件Invoice（編號B）所載買受人（代理商）為PARTSCANADA，而ProformaInvoice（編號C1）所載買受人（代理商）為PROSOURCEINTERTNATIONAL，可知Invoice和ProformaInvoice所載買受人（代理商）不符，原告以此價差而得出佣金美金2,670.50元，並不足採；代理商PROSOURCEINTERTNATIONAL部分，原告檢附文件Invoice（編號C2）所載買受人（代理商）為LEMANSCORPORATION，而ProformaInvoice（編號C3）所載買受人（代理商）為PROSOURCEINTERTNATIONAL，可知Invoice和ProformaInvoice所載買受人（代理商）不符，原告以此價差而得出佣金美金59,732.25元，並不足採；代理商PROSOURCEINTERTNATIONAL部分，原告檢附文件Invoice（編號C4）所載買受人（代理商）為LEMANSCORPORATION，而ProformaInvoice（編號C5）所載買受人（代理商）為PROSOURCEINTERTNATIONAL，可知Invoice和ProformaInvoice所載買受人（代理商）不符，原告以此價差而得出佣金美金28,647.25元，亦不足採。從而，89年度佣金支出明細表暨附件（Invoice及ProformaInvoice）具有上述顯然不符之瑕疵而均不足採取。
四、綜上所述，復查決定維持被告初查核定佣金支出部分，並無不合，訴願決定遞予維持，亦無違誤，原告起訴意旨，仍執陳詞請求關於以電匯匯出超過出口貨物價款5%計2,264,796元變更訴願決定及原處分，改依其主張之方式核算應補稅額，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國93年1月26日
第三庭審判長法官王立杰
法官王碧芳法官胡方新上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國94年1月28日
書記官陳幸潔