裁判字號：最高行政法院94年判字第601號判決
裁判日期：民國94年05月05日
裁判案由：綜合所得稅
最高行政法院判決
94年度判字第00601號上訴人甲○○訴訟代理人 幸大智 律師
朱瑞陽 律師 周竹君 律師被上訴人財政部臺北市國稅局代表人乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國92年10月23日臺北高等行政法院91年度訴字第4492號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
壹、本件上訴人主張：依所得稅法第11條第1項之規定，可知律師、會計師、建築師、醫師等等因係屬法律明文列舉項下，應歸屬所謂執行業務者範疇內，並無疑義，惟就法律並未明文列舉之部分，如該人士係以其自身之技藝自力營生之人，亦應定性為執行業務者，其所取得之報酬應為稅法上之執行業務所得。惟原審否認上訴人執行業務者之身分，枉顧前述所得稅法之明文採認執行業務者包括以技藝自力營生者之概括規定，又未於判決理由中載明為何上訴人既具有從事保險工作之專業知識及技能，符合所得稅法第11條以技藝自力營生之規定，本身亦具有是否為保險業務招攬之獨立自主性、亦未有支領固定薪資之情事，並依相關法規設有固定之營業場所及業務執行日記帳之設置，且自行負擔相關之勞、健保費用，在南山人壽公司內無法享有退休金提撥、主動退職、年資獎勵、撫䘏慰問等權益，然竟不屬於前開所得稅法項下之其他以技藝自力營生者範疇之判斷，顯有判決不適用法規或適用不當及判決不備理由之違法。次查上訴人本身不僅依保險法第165條之規定，設有固定之營業處所暨執業處所，且其營業處所暨執業場所並非駐於南山人壽公司，而係設於臺北市○○路○段○○號4樓，原審僅以南山人壽公司之通訊錄上載有上訴人之姓名，即擅予推論上訴人將執業場所設於南山人壽公司，顯與證據法則有重大違背，原審據此進而論斷本件上訴人非屬執行業務者，自當純屬臆測所得之推論，此實有認定事實不憑證據、判決不備理由之違背法令。退萬步言，縱使上訴人將營業處所暨執業處所設於南山人壽公司，惟依相關法規，僅有執行業務者應有固定營業處所之規定，並未有應設於何處之規定，其著重點應係「固定」2字，故即便上訴人將營業處所設於南山人壽公司，於其執行業務者之身分亦無相違。再者，依行政訴訟法第209條第3項規定，法院就其攻擊或防禦方法，未於判決理由項下，記載何以不足採取之意見，為上訴人不利之認定，即為同法第243條第2項第6款所謂判決不備理由。最高法院84年臺上字第1856號判例、83年臺上字第3234號判例、71年臺上字第737號判例、76年臺上字第781號判例、75年臺上字第947號判例等亦有同旨。上訴人於原審之歷次準備狀中，均舉出相關例證表示上訴人與南山人壽公司二者間之法律關係，非屬僱傭關係，而屬於委任或承攬之關係，故上訴人為執行業務者。惟原審就該等證據何以不足以為有利上訴人之判決，並未詳細敍明，逕認上訴人非屬執行業務者，而駁回上訴人之請求，實有率斷之嫌，顯已與前揭行政訴訟法之規定及判例揭櫫之意旨相違，有判決不備理由之違法。又所得之取得無論係來自於僱傭關係或委任關係，依所得稅法之精神，亦均得扣除必要成本費用。本件上訴人於準備書狀及準備庭中曾多次主張，依所得稅法之精神，如於取得所得之過程中，確有必要之成本及費用之支出，則該支出即得在所得項下予以扣除，方與所得稅法之核實課稅原則相符且上訴人於原審亦舉出實務上相關之案例以資為證。惟查原判決就該等證據何以不足以為有利上訴人之判決，亦未予論斷，即遽以駁回上訴人之請求，實有率斷輕判之嫌，爰請求廢棄原判決。另依行政訴訟法第253條第1項規定，本案保險代理人之法律地位見解分歧，並涉及專門知識且涉及公益或影響當事人權利義務重大，有以言詞辯明之必要，亦請准予相關當事人行言詞辯論。
貳、被上訴人則以：按行政訴訟法第243條第1項所謂判決不適用法規或適用不當者，係指原判決所適用之法規與該事件應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，上訴人對之縱有爭執，要難謂為不適用法規或適用法規不當，而據為上訴之理由。上訴人無非主張其係以技藝自力營生執行業務之保險代理人，執行業務收入得依稅法規定減除成本及必要費用後之餘額為所得額課徵所得稅等情。惟查其主張事實部分，原審判決已敍明依南山人壽公司與上訴人之間，有專屬之業務主從聘僱關係，而非獨立執行業務者，原審判決對於待證之事實，已綜合相關事證及全辯論意旨加以審判，並無上訴人指稱之不適用法規之違法情事。又上訴人指摘原審判決有行政訴訟法第243條第2項第6款不備理由乙節。俱屬其個人之法律見解，原審判決已詳論述，上訴人妄斷指摘原審不備理由，顯無上訴理由等語，資為抗辯。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查上訴人民國（下同）82年至85年度綜合所得稅結算申報，自行申報其取自南山人壽公司收入新臺幣（下同）3,360,906元、3,786,501元、3,291,725元、3,081,803元為執行業務收入，扣除必要費用及成本2,857,063元、2,731,131元、3,312,708元、2,537,630元，申報執行業務所得為503,843元、1,055,370元、0元、544,173元，有各該年度結算申報書附原處分卷可稽，嗣經檢舉並經被上訴人查得上訴人雖取得人身保險代理人資格及執業證書，惟依南山人壽公司通訊處一覽表，記載上訴人之職稱為單位主管，並有所屬業務人員，及依卷附該公司與上訴人所簽訂壽險代理人契約書約定授權上訴人為公司招募、訓練與輔導業務人員，上訴人並將其經手之保費依公司指示轉交；壽險代理人合約書則約定上訴人代理輔導通訊處之業務發展及行政管理工作、推薦考核業務主管等，該合約書第11條並規定代理人及其配偶不得直接或間接為任何別家保險公司、保險代理人公司、保險經紀人公司經辦或銷售人身保險，如乙方違背此一規定時，南山人壽公司有權立即終止本合約；又依卷附該公司代理人規章第5條約定「倘公司因故解除或終止任何保險契約並退還已繳保費，代理人應同時退還其自該保件已領取之代理費用。」、第8條約定「代理人代公司經手收受之一切款項、財產或有價證券，如未能立即交予公司時，應依公司之指示儘速轉交司，不得移作他用。」、第9條約定「公司有權隨時要求代理人向公司或所指定之分支機構提出親筆署名之詳細報告．．．」、第14條約定「代理人未經公司書面批准，不得為公司或他公司刊登廣告，亦不得於獲得公司書面同意前，發表有關公司或他公司之通告或信函於刊物上．．．」。是上訴人與南山人壽公司之間，應有專屬之業務主從聘僱關係，而非獨立執行業務者，且其執業場所駐於南山人壽公司之通訊處，並未符合執行業務者有關之規定，是被上訴人原核定依查得資料，核定82年至85年度各年度薪資所得3,360,906元、3,786,501元、3,291,725元、3,081,803元，揆諸行為時所得稅法第11條第1項及第14條第1項第3類第1款等規定，並無不合。況上訴人所執行人身保險代理人業務，亦不包括在所得稅法第11條第1項所稱執行業務者之名詞定義範圍內，其主張按執行業務收入減除成本及必要費用後，以其餘額為所得額報繳所得稅，洵不足採。綜上說明，本件被上訴人對上訴人82年至85年度綜合所得稅之補稅處分，認事用法，俱無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，乃判決駁回上訴人在原審之訴。
肆、本院查：（一）、按「本法稱執行業務者，係指律師、會計師、建築師、技師、醫師、藥師、助產士、著作人、經紀人、代書人、工匠、表演人及其他以技藝自力營生者。」、「個人綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：．．．第三類：薪資所得：．．．一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。」為行為時所得稅法第11條第1項及第14條第1項第3類第1款所明定。本件上訴人82、83、84、85年度綜合所得稅結算申報，經被上訴人核定綜合所得總額為3,726,739元，淨額為3,183,312元，應補稅額為680,692元（82年度），綜合所得總額為4,491,032元，淨額為3,916,842元，應補稅額為201,049元（83年度），綜合所得總額為4,494,173元，淨額為3,779,173元，應補稅額為699,172元（84年度），綜合所得總額為4,067,504元，淨額為3,338,504元，應補稅額為561,205元（85年度）。上訴人不服，循序提起本件行政訴訟。原判決關於上訴人82年度至85年度間之各系爭所得係薪資所得，而非執行業務所得，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷。又本件系爭所得既屬薪資所得，而非執行業所得，則上訴人主張按執行業務收入減除成本及必要費用後，以其餘額為所得額報繳乙節，尚屬無據。是原判決認本件原處分認事用法，均無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。再者，本院認本件並無行言詞辯論之必要，併此敍明。（二）、上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年5月5日
第二庭審判長法官葉振權
法官黃合文法官侯東昇法官劉鑫楨法官吳明鴻以上正本證明與原本無異中華民國94年5月5日
書記官陳盛信