裁判字號：最高行政法院88年判字第257號判決
裁判日期：民國88年02月05日
裁判案由：綜合所得稅
行政法院判決八十八年度判字第二五七號
原告甲○○被告財政部臺灣省南區國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年六月八日台八十七訴字第二八三六一號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告民國八十年度綜合所得稅結算申報，漏報取自國防部中山科學研究院（以下簡稱中科院）之薪資所得計新台幣（下同）一八○、五七三元，被告乃核定補徵稅額二
三、四七四元。原告不服，申請復查，未准變更，循序提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：一、系爭所得（品位加給、技術加給部分）應免徵所得稅：按個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之．．．第三類：薪資所得．．．或按年分期給付之退休金或養老金．．．。」為所得稅法第十四條第一項第三類所明定。惟同法第四條第八款「．．．但受領之獎學金或補助費，如係為授與人提供勞務所取得之報酬不適用之」中之但書規定，顯然為德不彰，牴觸憲法第一百六十七條國家應獎勵科學之發明與創造．．．第一百六十七條第三項．．．於學術或技術有發明者．．．之保障。試問如沒有經年累月實驗證明，何來科學之發明與創造，學術與技術之發明，系爭之中科院所發給國防科技人才之品位加給（技術加給），不論發放之形式如何，皆有憲法第一百六十六條、第一百六十七條所明定獎勵措施所引伸出租稅優惠之免稅規定之適用。二、政府機關對人民之信賴應予保護：（一）又按「機關之間對法條施行若有爭議，在爭議未確定前，如對人民權益有所影響，應選擇對人民最有利之方法為之」。此法治國家行政權作用時之基本原則下，為避免侵害人民的權利之當然限制。況且，如果其中之一機關施行之結果是對人民有利之受益處分，縱或與其他機關間有爭議，最後結果如何，也不能因此否認原有之受益結果，加以追回，如有追回之必要時，亦應由做成受益決定之機關代為負擔。而此行政權作用上之限制，是基於基本法理「誠信原則」，「信賴保護原則」及「不溯及既往原則」之原理而生，以避免人民對國家法治之不信任，而導致其他惡劣之後果。⑴查本案品位加給（或技術加給）應否課徵所得稅，在六十八年財政部擬具辦法以六十八年十一月八日台六十八財字第一一二○四號報行政院函准備查在案，並以台財稅第三八五○一號函復國防部；國防部及中科院秉此往例，就系爭所得認定為免稅所得，因此並未開立扣繳憑單。原告據此認為就領受自中科院代表國家所核予品位加給（技術加給）免稅待遇，為無可置疑之事實，信賴保護原則亦因而確立。⑵再就財稅機關之作為以觀，除前項所述外，財政部賦稅署於八十年一月四日就納稅義務人所提出中科院非軍職人員薪資未盡合理之建言，移交桃園縣稅捐稽徵處查明，經該處大溪分處派員調查瞭解結果，亦認定系爭品位加給（技術加給）為免稅所得，政府對於人民信賴應予保護。三、再則中科院組成工作分子約類分為軍官及文職人員，文職人員又細分為文官、科技聘僱、技術員、行政聘僱、僱工五類，其中軍官、文官、科技聘僱皆同領受品位加給，但軍官的品位加給至今仍是免稅，而文官、科聘人員的品位加給如不能免稅，將導致同工不同酬的不平衡心理產生，損及研發成效，是為當時核予品位加給、技術加給免稅的另一主要考量之因素。又聯合報八十七年二月二十六日報導：今年起中小學教師之課後輔導、暑期藝術活動所得，要開始繳納所得稅。但中小學教師之課外輔導所得與中科院非軍職人員所領之品位加給之起課作為性質相同，理應同等對待，詎被告獨對原告追徵，不無違誤，為此請判決將一再訴願決定及原處分均撤銷並行言詞辯論及命中科院參加訴訟等語。
被告答辯意旨略謂：一、原告為中科院非軍職員工，八十年度領取中科院薪資所得中有一八○、五七三元屬「品位加給」，為原告所不爭，而查中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「科技品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取「科技品位加給」或「技術津貼」。原告於訴訟理由㈡後段亦自承按月給付。又中科院與聘僱人員之約定事項亦載明「薪給」除實物代金及眷補費外，包括全部給與，此業經財政部台灣省北區國稅局派員赴中科院現場查閱資料瞭解無誤，並為中科院八十一年十一月三日八十一訓誠字第一六八七三號函中所明示，是系爭「品位加級」自始即屬薪資所得。至原告訴稱本案之研究補助費係針對每個研究計畫個別申請，且其發放方式是依各個員工對各個不同之專案所作之各別貢獻程度分別發放，因此，在不同之專案中，各參與員工所領取之研究補助費並不固定，即非定額給付，顯非事實，仍應依法合併申報繳稅。原核定予以併課原告綜合所得稅，並無不合。二、原告主張稅捐稽徵人員依所得稅法第九十五條規定，逐年至中科院查閱會計資料，而對該系爭金額未予扣繳均未予置喙，顯證稅捐稽徵人員同意中科院對該獎金性質認定為免稅範圍。經查納稅義務人如有所得稅法第十四條第一項各類之所得，即應依同法第七十一條規定申報納稅，而所得稅法第九十五條之規定，僅係為加強課稅資料之正確性，授予稽徵機關調查及督促扣繳義務人確實依規定扣繳，是不可因稽徵機關未為調查或督促扣繳義務人，即認納稅義務人就其取得之所得不負申報納稅之義務，是原告之指摘，顯屬誤解。三、又課稅與否應由稽徵機關依法認定，非可由事業團體或機關自行認定之。因之，原告所稱「本件系爭所得既經發放單位中科院認定為免稅所得，自足堪信實」乙節，應屬誤解。四、納稅義務人對於依法應課稅之所得有短漏報之情事者，稽徵機關依稅捐稽徵法第二十一條規定有五年之核課期間，且有所得即應課稅，非以扣繳憑單之有無，為課稅之依據。五、另按主張信賴保護原則者，須相對人有值得保護之信賴，蓋任何人均不得因自己之違法行為而獲得利益。本件系爭所得財政部並未明釋其為免稅所得，且嗣後財政部台灣省北區國稅局大溪稽徵所又多次函請中科院提示七十七年至八十二年支付非軍職員工「科技品位加給」及「技術津貼」之扣繳暨免扣繳憑單等資料供核，該院均未予配合。故七十七年度以前未對其取得科技品位加給等核課，係因中科院提供不確實之資訊（未依法扣繳）所致，因之，不得主張信賴保護。從而，被告依稅捐稽徵法第二十一條規定及前揭部函釋示意旨，依法核課，並無違誤。是所訴「政府機關對人民之信賴利益，應予以保護」乙節，核無足採。五、綜上，原告所領取之「科技品位加給」或「技術津貼」係前揭所得稅法第十四條規定之薪資所得，當無疑義，又中科院之研究專案並非單一計畫，而是各個研究專案，接連不斷，自不符合同法第四條之列舉式免稅條款中第八款規定。原告之訴為無理由，請判決駁回等語。
理由按中華民國政府或外國政府，國際機構、教育、文化、科學研究機構、團體，或其他公私組織，為獎勵進修、研究或參加科學或職業訓練而給與之獎學金及研究、考察補助費等所得，免納所得稅。但受領之獎學金或補助費，如係為授與人提供勞務所取得之報酬，不適用之，為行為時所得稅法第四條第八款所規定。又凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得，為薪資所得，該項所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額；前項薪資包括薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利、各種補助費及按月或按年分期給付之退休金或養老金。但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依同法第四條規定免稅之項目，不在此限，復為同法第十四條第一項第三類所明定。本件原告八十年度綜合所得稅結算申報，被告以其漏報取自中科院之薪資所得一八○、五七三元，乃核定補徵稅額二三、四七四元。原告不服，就該薪資部分申請復查，被告以原告為中科院非軍職員工，八十年度領取自中科院薪資中之一八○、五七三元屬品位加給，為其所不爭，而中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應員工之各項給與，然領受科技品位加給或技術津貼之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取科技品位加給或技術津貼。中科院聘僱人員之約定事項亦載明薪給除實物代金及眷補費外，包括全部給與，業經台灣省北區國稅局大溪稽徵所赴中科院查閱資料瞭解無誤，並為中科院八十一年十一月三日八十一訓誠字第一六八七三號函所明示，系爭品位加給自始即屬薪資所得，自應依法合併申報繳稅，原核定並無不合，乃未准變更。揆諸首開規定及說明，洵無不合。原告訴稱：系爭所得係研究補助費，依行為時所得稅法第四條第八款規定，應屬免稅所得，且系爭所得係依研究計畫專案申請及依各員工參與程度分別計算發放，並非定額給付，於會計上採按月給付僅屬權衡變通辦法，其性質符合財政部六十八年十一月三十日台財稅字第三八五○一號函釋，稽徵機關逐年至中科院查閱相關會計資料，亦對系爭所得未予扣繳一節不予置理，中科院據以認定系爭研究補助費係屬免稅所得，應屬合法、適當，稽徵機關於經過數年後始為應稅主張，有違信賴原則等語。惟查系爭研究補助費（品位加給或技術津貼）依首揭行為時所得稅法第四條第八款但書及第十四條第一項第三類之規定，核非免稅之研究補助費所得，原告謂該規定牴觸憲法第一百六十六條、第一百六十七條第三款規定，顯屬誤會。又本件被告發單補徵稅款，並未逾稅捐稽徵法第二十一條所定核課期間，查被告並未函覆原告系爭品位加給屬免稅所得，不能因其向上級機關請求函釋，即謂被告認為免稅所得，原告主張基於信賴保護及不溯既往原則應免予追繳，尚非可採。從而本件原處分核無違誤，一再訴願決定遞予維持，俱無不合。原告起訴論旨為無理由，應予駁回。其請求為言詞辯論，及命中科院參加訴訟核非必要，併此敍明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十八年二月五日
行政法院第四庭
審判長評事 葉振權
評事 高秀真 評事 吳仁 評事 吳錦龍 評事 林家惠 右正本證明與原本無異
法院書記官張惠美中華民國八十八年二月五日