臺北高等行政法院94年度簡字第272號判決

裁判字號：臺北高等行政法院94年簡字第272號判決

裁判日期：民國94年09月02日

裁判案由：營業稅

臺北高等行政法院簡易判決
94年度簡字第00272號原告利旺纖維股份有限公司代表人甲○○被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 許虞哲 （局長）住同上送達代收人乙○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國94年1月27日台財訴字第09300562750號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
壹、事實概要：原告係核准使用統一發票之商號，其公司於民國（下同）91
年9月曾開立字軌PW00000000、PW00000000號之統一發票2紙，銷售金額共計新臺幣（下同）1,422,910元，營業稅額則為71,146元，依法應於該稅捐週期內申報並繳納取自買受人之營業稅款。然而原告於同年11月18日申報該期銷售額時，卻誤將該統一發票申報為空白發票，致未報繳稅款，而生逃漏營業稅額71,146元之結果，案經被告機關臺北縣分局查獲，按所漏稅額處罰鍰142,200元。
原告不服，申經復查追減罰鍰56,900元，猶表不服提起訴願
，經被告機關重審復查再予追減14,200元，變更核定為71,100元，原告猶未甘服，循序提起訴願，經財政部訴願決定駁回，猶表不服，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造聲明：原告聲明：
求為判決撤銷原處分（復查決定）及訴願決定。
被告聲明：
求為判決駁回原告之訴。
參、兩造之爭點：原告主張之理由：
㈠按國家稅法的訂定，係為使國民之納稅義務有法源依據，
因此其罰責之規定，應以處罰故意為主，如因納稅義務人一時疏忽，理應給予納稅義務人補救之機會，否則，無論故意或過失所遭致之處罰均一體適用，顯然有違公平正義原則。
㈡稅捐機關有錯誤者，僅於事後更正即可，既毋須對納稅義
務人負責，原告係人工開立發票，僅因過失而將系爭發票誤為作廢而漏未報繳，按其違章情節，若依稅務違章案件裁罰處分，顯有不公。
㈢依財政部89年台財稅第000000000號解釋令規定，應先扣
除留抵稅額，再補稅罰款。查原告91年9、10月份，營業稅申報書上有5,710元之留抵稅額，應先將其扣除再補稅，惟被告機關未為扣除，致補稅部分多繳5,710元，與上開規定顯有不符。
被告主張之理由：
㈠按「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每
2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業．．．三、短報或漏報銷售額者。」為加值型及非加值型營業稅法第35條第1項及第51條第3款所明定。次按「加值型及非加值型施行細則第52條第2項第1款規定，加值型及非加值型第51條第1款至第4款及第6款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。上開漏稅額之計算．．．應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之最低金額為漏稅額。
」為財政部89年10月19日台財稅第000000000號函所明釋。
㈡原告係核准使用統一發票商號，於91年9月份銷售貨物，
開立字軌號碼PW00000000、PW00000000統一發票2紙，經被告機關臺北縣分局依營業人進銷項憑證交查異常查核清單查對結果，以原告涉及漏報銷售額，逃漏營業稅額71,146元（已於查獲後裁罰前92年5月16日自動補報補繳），核已違反加值型及非加值型營業稅法第35條規定，取具承諾書，審理違章成立，遂依加值型及非加值型營業稅法第51條第3款規定，按所漏稅額71,146元處2倍罰鍰142,200元（計至百元止）。原告不服，申請復查，主張非故意漏報，違章情節輕微，請予較輕處罰之處分等語。經被告機關復查決定以，原告未善盡核對之義務，造成稽徵機關進銷勾稽異常，核屬有過失，仍應負違章之責，惟原告已於
92年5月16日查獲後裁罰前自動補報並補繳所漏稅款，且所漏稅稅款未達10萬元，違章情節輕微，按「本表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理由。」為稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知第4點所明定，爰依被告機關「營業稅違章案件減輕處罰作業要點」減輕裁罰倍數為1.2倍，即變更罰鍰為85,300元（計至百元止）。原告仍表不服，提起訴願，嗣財政部93年3月29日修正公布「稅務違章案件金額或倍數參考表」，按稅捐稽徵法第48條之3規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」上開法條所稱之「裁處」，包括訴願、及行政訴訟之決定或判決，本案係屬裁罰尚未確定案件，是重審復查決定按修正後「稅務違章案件金額或倍數參考表」，改按所漏稅額處1倍之罰鍰，即變更罰鍰為71,100元。原告仍表不服，續向財政部提起訴願，復遭駁回，提起行政訴訟主張：
國家稅法的訂定，係為使國民之納稅義務有法源依據，處罰以故意為主，因原告之一時疏忽，理應予原告有一補救措施，否則，故意、過失所遭致之處罰一體適用，顯然有違公平正義原則，稅捐機關有錯誤者，多僅於事後更正即可，原告僅因過失將發票誤為作廢而漏未報繳，予以裁罰處分顯有不公，且原告91年9-10月份營業人銷售額與稅額申報書尚有留抵稅額5,710元應先予扣除再行補稅等語。
㈢原告漏報漏繳營業稅額已如前述，按「人民違反法律上之
義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」司法院釋字第275號解釋可資參循，本案原告如於申報之前先行核對，將不致於發生漏報之情形，而原告亦自承係人為之疏忽所致，顯然已有過失之責，自應依法受行政罰之處分。次按「依本法或稅法規定應處罰鍰之行為，情節輕微或漏稅在一定金額以下，得減輕或免予處罰。前項情節輕微、金額或減免標準，由財政部擬定，報請行政院核定後發布之。」、「稅務違章案件符合減輕或免予處罰標準者，適用該標準，不適用本表。」分別為稅捐稽徵法第48條之2及財政部82年4月7日台財稅第000000000函發布「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知」第2點所明定，原告違反營業稅稅法第35條規定者，並未納入財政部依稅捐稽徵法第48條之2訂定發布之「稅務違章案件減免處罰標準」範圍，無免罰之適用。
㈣至原告主張漏稅額應減除累積留抵稅額乙節，本件違章行
為發生時為91年9月，查獲日92年3月，依首揭函釋91年8月至92年2月被告機關核定原告累積留抵稅額之最低金額為零，是本件漏稅額之計算即為漏報營業稅額，原處分請予維持。
理由
壹、程序方面：本案爭訟範圍之確定：
按原告在起訴狀中雖然提及其對本稅部分核定之不服（認為被告機關沒有扣除留抵稅額），但此一部分，因為原告自始即未在復查階段中表示對此有爭議，且在提起訴願時，其表示不服之對象亦始終是裁罰處分，因此本稅部分應非屬本案之爭訟標的。惟在探究原告之真意後，應認其以上所述，無非是認為作為裁罰基礎之漏稅金額認定有誤，乃屬對裁罰處分不服所陳述理由之一部，爰在此先行陳明之。
本案應適用簡易程序之理由：
本案作為原告行政爭訟標的之罰鍰金額為71,100元，未超過20萬元。而司法院曾於92年9月17日以（92）院台廳行一字第23681號令，依行政訴訟法第229條第2項之規定，將行政訴訟法第229條第1項之簡易案件金額（價額）自3萬元，提高為20萬元。故本案應認合於行政訴訟法第229條第1項第1款「關於稅捐課徵事件涉訟，所核課之稅額在新臺幣20萬元以下（原為3萬元，現提高為20萬元）而涉者」，應依簡易訴訟程序進行之。
貳、兩造爭執之要點：本案原告係核准使用統一發票之商號，於91年9月開立字軌
PW00000000、PW00000000號統一發票2紙，銷售額1,422,910元，營業稅額71,146元，於同年11月18日申報銷售額時，誤將該統一發票申報為空白發票，致漏未申報，逃漏營業稅額71,146元，案經被告機關臺北縣分局查獲，按所漏稅額處罰鍰142,200元。原告不服，申經復查追減罰鍰56,900元，猶表不服提起訴願，經被告機關重審復查再予追減14,200元，變更核定為71,100元。
原告對上開規制性決定猶表不服，其主張理由如下：
㈠依本案之情節，不應對原告加以處罰：
⒈按國家稅法的訂定，係為使國民之納稅義務有法源依據
，因此其罰責之規定，應以處罰故意為主，如因納稅義務人一時疏忽，理應給予納稅義務人補救之機會，否則，無論故意或過失所遭致之處罰均一體適用，顯然有違公平正義原則。
⒉稅捐機關有錯誤者，僅於事後更正即可，既毋須對納稅
義務人負責，原告係人工開立發票，僅因過失而將系爭發票誤為作廢而漏未報繳，按其違章情節，若依稅務違章案件裁罰處分，顯有不公。
㈡退而言之，如果本案原告應遭處罰，但裁罰之計算基礎亦有錯誤：
⒈依財政部89年10月19日台財稅第000000000號函之規定
，有關營業稅漏稅額之計算，應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止，經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之最低金額為漏稅額。
⒉本案原告91年9、10月份，營業稅申報書上有5,710元之
留抵稅額，應先將其扣除再補稅，惟被告機關未為扣除，致在漏稅額認定多認定5,710元，與上開規定顯有不符。
參、本院之判斷：本案中，依原告之違章事實為客觀之評價，仍應加以處以漏稅罰，其理由如下：
㈠此部分所涉相關法制之說明：
⒈按營業稅法第35條第1項之規定內容為：「營業人除本
法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」⒉而由上開規定足知，現行營業稅法制是採「自動報繳制
」，只要法定清償期屆至，不須另有核課行政處分之作成，人民即有依法自動計算其應納稅額，並申報及繳納之義務產生。
⒊但須特別注意者，上開「申報」與「繳納」之義務雖然
均規定於營業稅法第35條第1項，但是這2項義務還是可以分開看待。
⑴違反申報義務者固然構成違章，而得依法律規定之具
體構成要件，視違章情節及結果分別課予「漏稅（結果）行政罰」（例如營業稅法第51條之漏稅罰）或「行為行政罰」（例如營業稅法第49條之滯報金或怠報金）。
⑵但違反繳納義務者，則只構成稅捐債務之給付遲延，
並不構成「稅捐之逃漏」（因為其間納稅義務人並無掩飾其應稅之課稅事實），因此最多只可以課以「滯納金」而已（「滯納金」性質上也不過是一種因給付遲延所生之法定遲延債務）。而且納稅義務人甚至可以依稅捐稽徵法第26條之規定（即「納稅義務人因天災、事變或遭受重大財產損失，不能於法定期間內繳清稅捐者，得於規定納稅期間內，向稅捐稽徵機關申請延期或分期繳納，其延期或分期繳納之期間，不得逾3年」）申報延期繳納，此時即可免除加徵「滯納金」之不利益。
⒋而探究國家之所以會在營業稅法制上採取自動報繳制度，乃是基於以下之考慮：
⑴營業稅制為現行國家收入來源之大宗，且稅捐行政又
屬大量行政，以稽徵機關有限人力無法負荷主動去調查納稅義務人稅負能力之任務。
⑵因此在法制上設計為納稅義務人有主動申報繳納之義務，稽徵機關則保有事後之調查及核課權限。
⑶因此營業稅法制上納稅義務人客觀上有將課稅期間之
營業額全額據實申報之義務，若未踐行此項義務，客觀上即呈現出「作為（申報）義務未被遵守」之客觀違法狀況。
⒌至於上開狀況應否加以處罰，則應回到營業稅法第51條
第3款所定「漏稅罰」構成要件之檢討與相關例外免罰規定適用之可能性，茲說明如下：
⑴有關營業稅法第51條第3款漏稅罰之成立，在客觀要
件上，係指營業人已依營業稅法第35條之規定申報銷售額，惟其申報之內容不完全，而有短報或漏報銷售額之情事。
⑵該條之主觀構成要件是否以「故意」必要，還是兼及
「過失」，此點在學理上固然尚有爭議，但現行司法實務一向認為營業稅法第51條第3款之規定罰及過失行為。而故意過失之認定則應回到司法院釋字第275號解釋意旨定之。
【註】：在此要特別言明，營業稅法第51條第3款屬
「漏稅（結果）罰」，依釋字第275號解釋意旨，並無推定過失原則之適用，仍應由被告機關舉證證明原告有過失。
⑶若納稅義務人在被告機關調查發動前自動補報者，則
應檢討稅捐稽徵法第48條之1所定例外免罰要件是否具備。
㈡在上開法理基礎下，本案原告之漏稅結果違章責任無從解免，茲說明如下：
⒈本案有關行政罰之課予，其主要的爭點在於「原告對上
開客觀違規狀況主觀上有無過失」，而基於以下之理由，本院認為原告對上開漏報銷售額所致漏稅結果，尚有過失，茲說明如下：
⑴依司法院釋字第275號解釋意旨所示：「人民違反法
律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。．．．」。
⑵本案之罰鍰，其法規範依據為行為時營業稅法第51條
第3款，由該條項規定內容觀之，顯然是以發生漏稅結果為必要，應屬「結果違章」，因此並無上開解釋意旨後段「推定過失」原則之適用，被告機關必須證明原告對「漏報所得總額」之違章不作為主觀上有過失，方能對之加以處罰。
⑶而所謂之「過失」，乃是對於客觀違章結果，在主觀
上負有預見及防止之注意義務，在當時時空背景下，亦有踐履上開預見及防止上開客觀違章結果發生之注意能力，卻因為疏忽，未履行上開注意義務，導致客觀違章結果之發生。
⑷查現行營業稅法制是採「自動報繳制」，依加值型及
非加值型營業稅法第35條第1項規定，營業人應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書報繳營業稅，此為每2月1次之例行公事，依前開「過失」之法理，本案原告會誤將系爭2紙統一發票（PW00000000、PW00000000）申報為空白發票，致漏未申報銷售額1,422,910元，營業稅額71,146元，實屬「應注意並能注意而不注意」之過失，而應負擔過失責任。
⒉本案原告既已構成營業稅法第51條第3款之處罰要件，
接著則應檢討其是否符合稅捐稽徵法第48條之1所定例外免罰要件，但檢討結果並不符合，其理由如下：
⑴按稅捐稽徵法第48條之1第1項第2款明定：「納稅義
務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：．．．二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰」。
⑵查本案原告係於被告機關查獲後、裁罰前，即92年5
月16日時自動補報補繳，此有原告出具之承諾書可稽（詳答辯卷第4頁），則原告雖已自動補繳所漏稅款，惟其補繳行為仍係發生於被告機關查獲後，核與稅捐稽徵法第48條之1第1項第2款所定之免罰要件不符。
㈢從而被告機關依營業稅法第51條第3款之規定，按原告所漏稅額課處罰鍰，當無違誤。
至於漏稅額之認定部分，本院亦認為被告機關之認定結果並無錯誤，其理由如下：
㈠現行營業稅法制架構之基本說明：
⒈按在加值型營業稅制下，是以營業人在其營業活動中為貨物或勞務所創造之加值金額據為課稅基礎。
⒉而且此等加值稅額之名目納稅義務人與實質稅捐負擔人
並不一致，其名目納稅義務人為該營業人，而實質稅捐負擔人則為向其購買該貨物或勞務之買受人（可能為營業人也可能為消費者）。
⒊而為了如實反映營業人就其產銷階段所創造之加值金額
，應代國家向後手買受人收取之營業稅負金額，在稽徵技術上乃是用「銷項稅額」減除「進項稅額」，以其餘額作為該營業人對國家應繳納之營業稅額。
⒋是以有關進項稅額部分，事實上就是該營業人已繳納予
前手營業人之營業稅，只不過在此階段，前手營業人為名目納稅義務人，該營業人則為實質稅捐負擔人。
⒌正因為該營業人對同一貨物或勞務之前階段產銷活動中
已實質負擔稅額，並由前手營業人代為繳納。即使其在本階段產銷活動中又將已往實質負擔之稅額轉嫁予後手買受人，但因為該筆稅額已由前手繳納予國家，該營業人不須再為繳納。
㈡而在上開基本架構下有關留抵稅制設計，及其與稅捐週期間之關係如下：
⒈依上所述，加值型稅制期待每一營業人對其自己產銷階
段之加值負擔向後手或消費者收取、並繳納所代收之營業稅款予國家之義務。但其在制度設計上卻用銷項之全部稅額減去其本人已支付繳、由前手繳納予國家之進項稅額來決定其應納稅額。其間第一個問題即是，進銷項間從稽徵成本之觀點，無法要求建立起「一對一」式的前後對應關係，以致無法逐一精準算得每一銷售產品或勞務之原始進項稅額（例如分3次以3種價格買3種不同的原料，且僱工投入生產，而製成4樣不同種類的商品各10個，僅出售其中之2個，在此要計算出該出售商品所對應之原物料及人工，以決定其生產行銷所創造之附加價值，進而決定進項稅額金額，即便能夠計算，但對徵納雙方而言，稽徵成本都過高），而須有些制度設計上的讓步，不再要求「一筆對一筆」之進銷項稅額計算，原則上改以稅捐週期內全部的進銷項稅額為概括之比較。
⒉而以上之制度設計機制又會產生以下的問題：
⑴如果營業人兼營課稅及免稅事務時，其可供計算之進、銷項稅額範圍應該有多大。
⑵同一稅捐週期內之進銷項活動可能並不平均對應，因
此以上之計算結果未必能忠實反映銷售人當期代收稅額之實際情形。目前法制上之解決手段，是以規劃適當的稅捐週期（2個月結算1次）配合「留抵稅制」（當銷項稅額減去進項稅額為負數時，其金額本來是國家應退還予納稅義務人之金額，但營業稅法特別規定，此等金額應留在稅捐稽徵機關內，在以後稅捐週期供為扣抵之用）為之。其在學理上之爭議為：留抵稅制之留抵金額並無利息之計算，對人民較為不利，不過這仍然屬於立法論層次之課題。
⒊現行留抵稅制之所以能被接受，其中一個主要的理由是
「營業人之營業活動，其進銷間大體上應該存在著一定的均衡性，每一稅捐週期即使有小範圍的差異，但前後數額間即可自動增減調整，而回復平衡，只要稅捐週期不要太長，而營業人又持續營業下去的話，幾期下來即可自動平衡，留抵稅制對納稅義務人之影響不大」。
【註】：但是這個「前提」不一定在所有案件中均存在
，當這個前提不存在時（包括營業人結束營業時），營業稅法制即須有退稅機制之提供，而現行營業稅法第39條正是這樣一個機制的具體法規範。惟此問題與本案爭點無涉，故不與詳述，更進一步說明請詳本院93年度訴字第2026號判決。
㈢在上開法理基礎下，應認原告之漏稅金額為71,146元，茲說明其理由如下：
⒈由前開說明可知，在加值型營業稅制下，是以營業人在
其營業活動中為貨物或勞務所創造之加值金額據為課稅基礎，在稽徵技術上乃是用「銷項稅額」減除「進項稅額」，以其餘額作為該營業人對國家應繳納之營業稅額。
⒉亦即，只有當「銷項稅額」減除「進項稅額」後之餘額
大於零時，始有應納稅額；反之，若其相減後之餘額小於零時，則無應納稅額。
⒊然而，基於稽徵成本之考量，現行稅制並不要求「一筆
對一筆」之進銷項稅額計算，而係以稅捐週期（現制為2個月結算1次）內全部的進銷項稅額為概括之比較，則在「銷項稅額」減除「進項稅額」後之餘額小於零時，代表有多餘的「進項稅額」，而可留到下1個稅捐週期中扣抵當期之「銷項稅額」以計算應納稅額，此即「留抵稅制」。
⒋是以，當發現營業人有短、漏報銷售額時，其漏稅額之
計算本應以所發現「短、漏報銷售額」之「銷項稅額」減除「進項稅額」後之餘額為漏稅額，而在「稅捐週期」及「留抵稅制」的設計下，因為發現短、漏報銷售額之時間，往往落後於發生銷售額之原因事實數個週期，則應減除之「進項稅額」將轉化為發現短、漏報銷售額時之「留抵稅額」，此即財政部89年10月19日台財稅第000000000號函釋中規定：「...上開漏稅額之計算...應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之最低金額為漏稅額」之規範意旨所在。
【註】⑴從稅捐週期之角度立論，漏報銷項稅額之納稅
義務人，其每1期之逃漏稅額，因為留抵稅制之設計，一直是處於浮動狀態。因此理論上言之，其每1期之遲延利息之基礎本金數額均有不同。只不過因為現行營業稅法為避免計算繁複，對此不再深究而已（營業稅法第50條參照）。
⑵而在不同稅捐週期內數目上下浮動之漏稅金額
，自應以其中金額最高者（亦留抵稅額最低者或根本不存在者）為其漏稅裁罰之本金計算基礎。
⒌本案原告雖主張「其91年9、10月份，營業稅申報書上
有5,710元之留抵稅額，應先將其扣除再補稅，而被告機關未為扣除，致漏稅部分多認定5,710元」云云，惟查：
⑴本件違章行為發生之時間為91年9月，查獲日為92年3
月，雖然原告91年9、10月份之營業稅申報書上載有5,710元之留抵稅額，惟91年12月留抵稅額為零（即答辯卷第1頁所載91年12月留抵稅額為零），則表示系爭留抵稅額已於91年12月前用盡。
⑵故系爭漏報銷售額之「銷項稅額」71,146元自無再扣
抵留抵稅額5,710元之餘地，是本件因漏報銷售額導致漏報之營業稅額即為71,146元無誤。
而關於罰鍰倍數之決定，就此部分而言，被告機關已依財政
部93年3月29日修正公佈之「稅務違章案件金額或倍數參考表」之規定，以「第51條：三、短報或漏報銷售額者。一、銷貨時已依法開立發票，惟於申報當期銷售額時有短報或漏報銷售額情事。按所漏稅額處2倍之罰鍰，但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處1倍之罰鍰」為由，改按所漏稅額處1倍之罰鍰，而變更罰鍰為71,100元，其裁量本身亦無裁量逾越、裁量濫用或裁量怠惰之違法，應受合法之判定。
肆、綜上所述，本件裁罰處分並無違法，訴願決定予以維持亦無違誤，原告訴請撤銷於法無據，應予駁回。
據上論結，原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第236條、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年9月2日
第五庭法官帥嘉寶上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國94年9月2日
書記官蘇亞珍