裁判字號：最高行政法院98年裁字第3162號裁定
裁判日期：民國98年12月10日
裁判案由：營利事業所得稅
最高行政法院裁定
98年度裁字第3162號抗告人訊凱國際股份有限公司代表人甲○○上列抗告人因與相對人財政部臺灣省北區國稅局間營利事業所得稅事件，對於中華民國98年8月20日臺北高等行政法院98年度訴字第1012號裁定提起抗告，本院裁定如下︰
主文抗告駁回。
抗告訴訟費用由抗告人負擔。
理由
一、按抗告法院認抗告為不合法或無理由者，應為駁回抗告之裁定。
二、次按提起撤銷訴訟，以經合法訴願為要件，此觀行政訴訟法第4條之規定即明。當事人未經合法訴願而提起行政訴訟，其起訴即屬不備其他要件，行政法院應依行政訴訟法第107條第1項第10款後段規定，以裁定駁回其訴。又納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。不服復查決定，得依法提起訴願，稅捐稽徵法第35條第1項第1款、第38條第1項定有明文。上開規定，依同法第49條規定，於罰鍰準用之。是對於稅捐稽徵機關之核定稅額及裁罰處分不服，須先申請復查，始得提起訴願。申請復查逾法定期間，即非合法，其復提起訴願，亦非合法，嗣提起撤銷訴訟，自屬起訴不備其他要件，應以裁定駁回之。
三、本件抗告人民國（下同）94年度未分配盈餘申報，經相對人以94年度營利事業所得稅未分配盈餘核定稅額繳款書載明該核定之稅額繳款之限繳日期為97年8月15日，該核定稅額繳款書已於同年7月21日合法送達抗告人，有抗告人94年度營利事業所得稅未分配盈餘核定稅額繳款書、掛號郵件收件回執影本附原處分卷可稽（見原處分卷第23頁），是抗告人應自繳款期間屆滿翌日即97年8月16日起算其復查之申請日，其申請復查之30日法定不變期間應至97年9月15日屆滿（因97年9月14日為星期日，順延至15日），惟抗告人遲至97年10月30日始以訴願書向財政部就上揭未分配盈餘核定部分提出申請，有訴願書附原處分卷可按（見原處分卷第16頁），是抗告人申請復查顯已逾申請復查法定不變期間，其程序容有未合，則復查及訴願決定予以駁回，均無不合。抗告人復對之提起行政訴訟，顯非合法，應予駁回。另抗告人於97年8月4日所提復查申請，僅就95年度營利事業所得稅申請復查，所標記之管理代號為「F351835Z0000000000000000」，並未標記未分配盈餘之管理代號（代號為F351835Z0000000000000000號），且核其申請書內所載主旨、請求、事實、理由等，均未表明有對關於未分配盈餘部分之稅額核定提起復查意旨，復參以抗告人所附證物內亦僅載明檢送「F351835Z0000000000000000」核定通知書影本，有該復查申請書影本附原處分卷可按（見原處分卷第4至11頁），則由抗告人97年8月4日所提復查申請書觀之，難認抗告人有表明對於94年度營利事業所得稅未分配盈餘核定部分亦有不服而為復查申請之意，是相對人認定抗告人僅就本稅部分提起復查而為處理，並無不合。如上所述，本稅及未分配盈餘既屬不同處分，自應分別視其救濟程序是否合法，無從以抗告人有提本稅之復查申請，即謂已包括未分配盈餘之復查申請，抗告人以此主張顯係誤解。
四、本件抗告人對其94年度營利事業所得稅未分配盈餘申報，經相對人以94年度營利事業所得稅未分配盈餘核定稅額繳款書載明該核定之稅額繳款之限繳日期為「97年8月6日起至97年8月15日止」，而該核定稅額繳款書已於同年7月21日合法送達抗告人，有抗告人94年度營利事業所得稅未分配盈餘核定稅額繳款書、掛號郵件收件回執影本附原處分卷可稽（見原處分卷第23頁），揆諸首揭規定，抗告人應自繳款期間屆滿翌日即97年8月16日起算其復查之申請日，其申請復查之30日法定不變期間應至97年9月15日屆滿（因97年9月14日為星期日，順延至15日）。惟抗告人遲至97年10月30日始以訴願書向財政部就上揭未分配盈餘核定部分提出復查申請，有訴願書附原處分卷可佐（見原處分卷第16頁），是抗告人對其94年度營利事業所得稅未分配盈餘申報之核定處分申請復查，顯已逾申請復查之法定不變期間，其申請程序既有未合，則復查及訴願決定予以駁回，自均無不合。抗告人復對之提起行政撤銷訴訟，原裁定因而以其起訴非合法，應予駁回，並無違誤。
五、抗告人主張，其95年度營利事業所得稅原已依法申報，經相對人審查後，以其中部分投資抵減內容與規定不符，予以否准抵減，影響所及，使其當年度營利事業所得稅及未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅之應納稅額皆有所增加，抗告人不服對之提起行政救濟，是上開「營利事業所得稅」及「未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅」即均尚未核課確定等語。惟查，現制營利事業所得稅申報係採帳外調整之方式，亦即以商業會計法計算之財務所得為基礎，由納稅義務人依稅法相關規定於申報書內自行將財務所得調整（即調整財稅之差異）為課稅所得；而於加徵10%未分配盈餘營利事業所得稅時，行為時所得稅法第66條之9則係採倒推方式計算未分配盈餘，亦即以：㈠稅捐稽徵機關所掌握之課稅所得（即所謂營利事業所得稅）為基礎，調整相關財稅差異倒推回稅前財務所得，並扣除實際分配項目；㈡得出當年度之未分配盈餘並據以課徵未分配盈餘營利事業所得稅。基此，未分配盈餘營利事業所得稅之計算係以當年度之課稅所得為基礎，則於當年度課稅所得嗣後經稽徵機關核定調整時，稽徵機關即可依職權變更未分配盈餘營利事業所得稅之核定數。又納稅義務人對於未分配盈餘營利事業所得稅之核定不服提起行政救濟，若其不服之理由係緣於課稅所得者，因課稅所得乃另一獨立核課行政處分，且於行政救濟時亦為另一獨立訴訟標的，為避免同一課稅所得之基礎事實，於不同救濟程序中作出不同結果之認定，實務上對於未分配盈餘營利事業所得稅之行政救濟，自可等待本稅部分（即課稅所得）之行政救濟確定後，再行處理。從而可知，營利事業所得稅與未分配盈餘營利事業所得稅之申報，乃為各自獨立之稅目，稅捐稽徵機關對之分別核課，而各為獨立之行政處分，分別起算其復查申請期限。抗告人之上開營利事業所得稅與未分配盈餘營利事業所得稅具關聯性無法區隔之主張，容有誤稱法令情形，無法採憑。所引改制前行政法院75年判字第2063號判例意旨：「稅捐稽徵機關在第1次復查決定作成以前，納稅義務人補提理由，凡與其原來敘明之理由有所關連，復足以影響應納稅額之核定者，稅捐稽徵機關均應自實體上予以受理審查，併為復查決定。」係針對納稅義務人已有合法復查申請，所補提理由與其原來敘明之理由有所關連，復足以影響應納稅額之核定者，始有適用之可能。本件抗告人之未分配盈餘營利事業所得稅既未合法申請復查，有如上述，其案情有異，自難比附援引，一併敘明。
六、末查，抗告人於97年8月4日所提復查申請書，主旨欄明載所不服者為「95年度營利事業所得稅（管理代號：F351835Z0000000000000000），請詳復證1號乙事，請鑒核。」且核其申請書內所載主旨、請求、事實、理由等，均未表明有對關於未分配盈餘部分之稅額核定提起復查之意旨（有其復查申請書影本附原處分卷第4至11頁可查），是原裁定以自抗告人97年8月4日所提復查申請書整體內容觀之，難認抗告人有表明對於94年度營利事業所得稅未分配盈餘核定部分不服而為復查申請之意，相對人認定抗告人僅就95年度營利事業所得稅部分申請復查，並無不合。抗告意旨主張標記之管理代號，僅屬行政機關內部之作業方便，非限制人民提起訴願或行政訴訟等語，忽略其97年8月4日所提復查申請書除有管理代號之註記外，亦有請求、事實及理由等整體內容可資對照探求其復查申請之真意，所陳容與其復查申請書之內容未符，要無足採。
七、綜上，營利事業所得稅本稅及未分配盈餘營利事業所得稅既屬不同處分，自應分別視其救濟程序是否合法，無從以抗告人有提營利事業所得稅本稅之復查申請，即謂已包括未分配盈餘營利事業所得稅之復查申請，抗告人此項主張顯係誤解。原審斟酌調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實，並無違背論理法則或經驗法則，又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，亦不得謂為原裁定有違背法令之情形，抗告論旨，仍執前詞，指摘原裁定違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
八、據上論結，本件抗告為無理由，依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國98年12月10日
最高行政法院第四庭
審判長法官劉鑫楨
法官黃淑玲法官劉介中法官曹瑞卿法官陳鴻斌以上正本證明與原本無異中華民國98年12月11日
書記官王史民