裁判字號：最高行政法院90年判字第2258號判決
裁判日期：民國90年11月29日
裁判案由：綜合所得稅
最高行政法院判決九十年度判字第二二五八號
原告甲○○被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 林吉昌 右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年二月十八日台八九訴字第○四九七九號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告八十四年度綜合所得稅結算申報，被告財政部臺灣省北區國稅局核定其取自德利汽車貨運股份有限公司（以下稱德利公司）未分配盈餘之營利所得新臺幣（下同）
七、八四六、○六八元，發單補徵稅款二、四九九、五四三元。原告不服，申經復查結果，未准變更，循序提起訴願、再訴願均遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：按稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款之規定：稅捐之核課期間最長為七年。同法第二十三條規定：稅捐之徵收期間為五年，自繳納期間屆滿之翌日起算，應繳之稅捐，未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。又同法第二十四條第三項規定：納稅義務人應繳納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局限制其出境。依前開各法條條文觀之，課徵稅捐之最長上限為七年，逾七年，仍未課徵者，已喪失時效。納稅義務人得以「時效抗辯」，視為已無欠稅情況，應無疑義。原告於民國七十八年間因滯納稅金而被限制出境，然所欠之稅至民國八十三年十二月八日止，已經過了追徵的法定時效期間。換言之，原告於八十三年十二月八日以後已經不欠稅了，被告也沒有權利再向原告追徵民國七十八年的稅。執是之故，因滯納稅金而被限制出境的理由已失所附麗，應無理由再限制原告出境。詎被告竟以原告仍欠繳罰鍰為由限制其出境。然同為八十四年綜合所得稅申報案之其餘五名被告，皆已經再訴願決定撤銷原處分並解除出境限制，何以原告無法享有同等之權利保護？國民雖有納稅之義務，然亦有居住遷徒之自由，況憲法並未規定國民因欠稅而不得出境啊！以行政法上欠稅之理由而剝奪國民居住遷徒之自由，更甚而該欠稅之追徵已逾徵收期限，依法不得再徵收，被告機關如此罔顧理法實有違憲之情。請判決撤銷訴願、再訴願決定及原處分等語。
被告答辯意旨略謂：一、德利公司截至八十年度止之未分配盈餘累積數為五二、三○
七、一一九元，已超過已收資本額三、○○○、○○○元百分之一百以上，被告所屬基隆市分局強制歸戶德利公司股東，並按七十六年度德利公司股東名冊所載股東截至八十四年並未變更股東名冊為八十四年度營利所得歸戶之對象，原告持股四五○股（總股份一、八○○股）乃歸課原告八十四年度營利所得為七、八四六、○六八元，依所得稅法第七十六條之一規定，並無不合，請予維持。二、至原告主張其係於民國七
十六、七年間，始加入德利汽車公司為股東，因認該公司係股份有限公司，所有股東之責任，僅以所認股份為限，因而，在形式上，予以加入，實際上，並不參與該公司之任何業務。嗣因該公司係屬虛設行號，於民國七十七、八年間，即被調查站查獲而瓦解。姑不論是否已經辦理解散登記，惟其於民國七十七、八年間，被調查站查獲、瓦解之後，根本上應即無營業或盈餘甚明，何尚有「未分配盈餘累積數為五二、三○
七、一一九元」之可言，其理甚明。被告以原告持有系爭德利汽車公司之股數歸戶核課原告之所得為七、八四六、○六八元，根本即有違常理等語。三、「公司組織之營利事業擅自停業或他遷不明（虛設行號及違章未結者除外），其核定未分配盈餘累積數超過法定得保留限額，未經分配亦未依限辦理增資，如經稽徵機關研判無歸戶課徵股東所得稅之價值者，得免依所得稅法第七十六條之一第一項規定歸戶課徵其股東所得稅。惟其股東分派剩餘財產之時價超過其出資部分，仍應歸入其取得年度所得課稅。」為財政部八十三年二月三日台財稅第000000000號函所明釋。本件德利公司於七十六年九月一日涉嫌虛設行號後雖即擅歇他遷不明，但之前核定未分配盈餘累積數既超過法定得保留限額，未經分配，亦未依限辦理增資，且查無解散登記情事。原核定將其股東分派剩餘財產之時價超過其出資額部分，歸入其八十四年度綜合所得稅併課，依上開函釋並無不合；至訴稱股東之責任，僅以所認股份為限乙節，係就公司與股東之間責任之區劃範圍限於持股之責任，至公司未分配盈餘是屬資產負債表項下股東之權益，二者不同，併予陳明。四、至原告主張本案已逾核課期間及徵收期間乙節，按「依法歸戶課稅」之核課期間，應自稽徵機關依法應予歸戶之年度申報期間屆滿之翌日起算，並適用行為時稅法規定之核課期間辦理，不以未分配盈餘之所屬年度為計算基礎。」為財政部七十年八月七日台財稅第三六五八三號函所釋。經查本案原核定，被告所屬基隆市分局依法歸予原告之未分配盈餘，其歸戶年度為八十四年度，依前揭函示所定，五年核課期間應於八十五年四月一日起算，至九十年四月一日，又繳款書繳納期間為八十六年十月六日至八十六年十月十五日，是本案並未逾越核課期間；而稅捐之徵收期間係指稅捐繳納期間滿之翌日起算五年，且應扣除暫緩移送法院強制執行或其他法律規定停止稅捐之執行期間。本案稅捐之限繳日期為八十六年十月十五日，徵收期間自八十六年十月十六日起算五年，扣除前揭規定暫緩執行期間，亦未逾徵收期間，原告主張，顯係對法令之誤解。五、又原告訴稱其七十六年間因滯納稅金而被限制出境，然所欠之稅金至八十三年十二月八日，已過了追徵之法定期間，應無理由再限制其出境乙節，核屬另一行政處分，非本件審酌之範圍，一併陳明。六、綜上論述：原處分及所為復查訴願、再訴願決定並無違誤，請判決駁回原告之訴等語。
理由按「公司組織之營利事業，其未分配盈餘累積數超過已收資本額二分之一以上者，應於次一營業年度內，利用未分配盈餘，辦理增資；增資後未分配盈餘保留數，以不超過本次增資後已收資本額二分之一為限；其未依規定辦理增資者，稽徵機關應以其全部累積未分配之盈餘，按每股份之應分配數歸戶，並依實際歸戶年度稅率，課徵所得稅。」為行為時所得稅法第七十六條之一第一項所明定。次按「㈠稽徵機關核定公司之營利事業所得稅時，發現其未分配盈餘累積數已超過法定限額，應即行通知公司於文到十日內派員檢送所得稅法第七十六條之一第二項規定得減除項目之證明文件核對未分配盈餘累積數，並於文到一個月內選定就超過可保留額度加徵百分之十營利事業所得稅或於次一營業年度（及時歸戶案件）或查獲年度（未及時歸戶案件）之十二月三十一日以前辦理增資或分配。㈡經核對其分配盈餘累積數確已超過法定限額，並選定依所得稅法第七十六條之一規定辦理者，或逾期未選定加徵營利事業所得稅者，稽徵機關應以所得稅法第七十六條之一第一項規定所稱『次一營業年度』或未及時歸戶案件『查獲年度』之十二月三十一日股東名簿所載股東為對象，於翌年按每股東之應分配數予以歸戶，並將課稅所得資料通報財政部財稅資料中心及公司，由公司通知其股東將歸戶課稅所得併入歸戶年度所得申報納稅；如未將該分配數申報為所得，於核定其該年度所得稅時應併入計課。」「公司組織之營利事業擅自停業或他遷不明（虛設行號及違章未結者除外），其核定未分配盈餘累積數超過法定保留限額，未經分配亦未依限辦理增資，如經稽徵機關研判無歸戶課徵股東所得稅之價值者，得免依所得稅法第七十六條之一第一項規定歸戶課徵其股東所得稅。惟其股東分派剩餘財產之時價超過其出資額部分，仍應歸入其取得年度所得稅。」為財政部七十七年十二月三十日台財稅第000000000號及八十三年二月三日台財稅第000000000號函所釋示，與首開法律規定意旨相符，本院自得予以援用。查原告八十四年度綜合所得稅結算申報，被告德利公司未分配盈餘之營利所得七、八四六、○六八元，發單補徵稅款二、四九九、五四三元。原告不服原核定，以德利公司因不法營業，已於十年前解散，其負責人經判刑在案，被告核定其營利所得有誤云云，申經復查結果，以系爭營利所得，緣自德利公司截至八十年度未分配盈餘超限，原核定依前臺灣省政府建設廳八十六年七月三十一日八六建三管字第四八五八六二號函復德利公司於七十六年一月十三日辦理董監事變更登記，截至八十三、八十四年度未再變更登記，乃依該公司七十六年度股東名冊所載股東為營利所得歸戶之對象；又德利公司截至八十年度止之未分配盈餘累積數為五二、三○七、一一九元，超過已收資本額三、○○○、○○○元百分之一百以上，而依基隆市稅捐稽徵處查獲，德利公司於七十六年九月一日經簽報涉嫌虛設行號在案，該公司涉案後即他遷不明，查無解散登記情形，並無財政部八十三年二月三日台財稅第000000000號函釋之適用，仍應依法歸課系爭營利所得，乃未准變更。查德利公司於七十六年九月一日涉嫌虛設行號後擅歇他遷不明，惟之前核定未分配盈餘累積數既超過法定得保留限額，而未經分配亦未辦理增資，且無解散登記情事，被告將之歸入各股東八十四年度綜合所得稅併課，並無不合，一再訴願決定遞予維持，亦無違誤，均應予維持。至原告主張本案已逾核課期間及稽徵期間乙節，按「依法歸戶課稅」之核課期間，應自稽徵機關依法應予歸戶之年度申報期間屆滿之翌日起算，並適用行為時稅法規定之核課期間辦理，不以未分配盈餘之所屬年度為計算基礎。」為財政部七十年八月七日台財稅第三六五八三號函所釋。經查本案原核定基隆市分局依法歸予原告之未分配盈餘，其歸戶年度為八十四年度，依前揭函示所定，五年核課期間應於八十五年四月一日起算，至九十年四月一日，又繳款書繳納期間為八十六年十月六日至八十六年十月十五日，是本案並未逾越核課期間；而稅捐之徵收期間係指稅捐繳納期間滿之翌日起算五年，且應扣除暫緩移送法院強制執行或其他法律規定停止稅捐之執行期間，本案稅捐之限繳日期為八十六年十月十五日，徵收期間自八十六年十月十六日起算五年，扣除前揭規定暫緩執行期間，亦未逾徵收期間，原告主張，顯係對法令之誤解。又原告訴稱其七十六年間因滯納稅金而被限制出境，然所欠之稅金至八十三年十二月八日，已過了追徵之法定期間，應無理由再限制其出境乙節，核屬另一行政處分，非本件審酌之範圍，併予指明。綜上所述，原告起訴意旨並無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年十一月二十九日
最高行政法院第二庭
審判長法官陳石獅
法官徐樹海法官彭鳳至法官高啟燦法官黃合文右正本證明與原本無異
法院書記官王福瀛中華民國九十年十二月四日