裁判字號：臺灣高雄地方法院101年簡字第4998號刑事判決
裁判日期：民國101年12月18日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣高雄地方法院刑事簡易判決101年度簡字第4998號聲請人臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被告侯淑華上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（101年度偵字第21732號），本院判決如下：
主文侯淑華犯稅捐稽徵法第四十七條第一項第一款之逃漏稅捐罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。緩刑貳年，並支付公庫新臺幣貳萬元。
事實及理由
一、本件犯罪事實及證據，除犯罪事實欄一、第7行補充、更正為「分別基於單一行使業務上登載不實文書及逃漏稅捐之犯意」、第12至13行補充、更正為「虛增璟鑫公司營業成本，而使璟鑫公司以此不正方法，逃漏納稅義務人璟鑫公司98年度營利事業所得稅5萬9,950元」；證據部分增列「被害人 宜佩秀 之各類所得扣繳暨免扣繳憑單1紙」外，餘均引用檢察官聲請簡易判決處刑書之記載（如附件）。
二、論罪科刑：
(一)新舊法比較：按司法院釋字第687號解釋，認稅捐稽徵法第47條第1項第1款有關公司負責人應處徒刑之規定，有違憲法第7條平等原則，至遲於100年5月27日該解釋公布屆滿1年時，失其效力，經立法院修法後，總統乃於101年1月4日總統華總一義字第00000000000號令公布修正，修正為「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於左列之人適用之」，是對公司負責人刑罰之範圍已有修正，修正後公司負責人得處關於稅捐稽徵法第41條關於拘役或罰金之處罰，比較行為時法及現行法，應以101年1月4日修正後稅捐稽徵法第47條對被告有利，應逕行適用修正後之現行規定。
(二)次按刑法第215條所謂業務上登載不實之文書，指基於業務關係明知為不實之事項，而登載於其等業務上作成之文書而言。而所得稅法第88條第1項第2款規定：納稅義務人有事業、執行業務者所給付之薪資所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定扣繳。被告侯淑華擔任璟鑫景觀事業有限公司（下稱璟鑫公司）之實際負責人，負責處理報稅、製作公司員工各類所得扣繳暨免扣繳憑單等會計業務，依同法第7條第4項規定，有應自其所發給薪資所得（即付與納稅義務人之給付）中扣繳所得稅款之義務，則登載該公司年度薪資所得扣繳憑單為其業務之一。又扣繳憑單用意在於方便稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料以利稅捐之核課，並非證明交易事項發生之經過而為造具之記帳憑證，或證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證，自難認係商業會計法所稱之會計憑證（最高法院91年度台上字第7411號判決意旨參照）。是被告將不實薪資支出紀錄登載於扣繳憑單，並持向財政部國稅局申報稅捐而加以行使，核其所為，係犯刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪與稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條之逃漏稅捐罪。被告於業務上作成之文書為不實登載之低度行為，為行使業務上登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪。又100年5月27日司法院釋字第687號解釋文「中華民國65年10月22日制定公布之稅捐稽徵法第47條第1款規定：『本法關於納稅義務人……應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。』（即98年5月27日修正公布之同條第1項第1款）係使公司負責人因自己之刑事違法且有責之行為，承擔刑事責任，與無責任即無處罰之憲法原則並無牴觸。至『應處徒刑之規定』部分，有違憲法第7條之平等原則，應自本解釋公布日起，至遲於屆滿一年時，失其效力。」認稅捐稽徵法第47條第1款，除所定「應處徒刑之規定」，與憲法第7條之平等原則有違，剋期失其效力外，解釋理由並指出「依據系爭規定，公司負責人如故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，應受刑事處罰。故系爭規定係使公司負責人因自己之刑事違法且有責之行為，承擔刑事責任，並未使公司負責人為他人之刑事違法且有責行為而受刑事處罰，與無責任即無處罰之憲法原則並無牴觸。」、「又公司負責人有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成公司短漏稅捐之結果時，系爭規定對公司負責人施以刑事制裁，旨在維護租稅公平及確保公庫收入。查依系爭規定處罰公司負責人時，其具體構成要件行為及法定刑，均規定於上開稅捐稽徵法第41條。該規定所處罰之對象，為以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐之行為……」等旨。是公司負責人如有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成公司短漏稅捐之結果，依稅捐稽徵法第47條第1款規定對公司負責人施以刑事制裁時，除須具備構成要件該當性、行為之違法性，尚須具備行為之有責性等刑事法理。亦即，在此情形下，應由具備主觀犯意、犯罪行為（逃漏稅捐）及一定身分之自然人作為犯罪主體，於成立犯罪後，對該自然人施以稅捐稽徵法第41條之刑罰。因此，如犯罪適用修正前刑法，則共同正犯及修正前刑法連續犯、牽連犯等條文，於該自然人當然有其適用（最高法院關於轉嫁代罰之相關判例、決定及決議，亦於100年6月14日100年度第5次刑事庭會議決議不再援用、參考）（最高法院101年度台上字第4362號判決參照）。揆諸前揭意旨，公司負責人如有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，該公司負責人即為犯罪主體，自應依稅捐稽徵法第47條第1項第1款之規定，對該公司負責人施以稅捐稽徵法第41條之刑罰，而非僅屬「代罰」性質。是本件被告既負責處理璟鑫公司報稅、製作公司員工各類所得扣繳暨免扣繳憑單等會計業務，為稅捐稽徵法第47條第2項所規定之實際負責人，明知被害人於98年間，並未自璟鑫公司受領薪資，竟仍故意將被害人之薪資資料登載於扣繳暨免扣繳憑單上，並持以行使申報藉以逃漏稅捐，係以一持登載不實之憑單予以申報之行為同時觸犯行使業務登載不實文書罪與逃漏稅捐罪，為想像競合犯，應依刑法第55條從一重論以逃漏稅捐罪，聲請人認此部分，應依刑法第50條之規定分論併罰，尚有未恰，附此敘明。
(三)爰審酌被告身為公司實際之負責人，當據實申報公司營利事業所得稅，然其竟為規避稅捐之核課，以行使登載不實之被害人宜佩秀受領薪資資料於璟鑫公司98年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單之方式，使璟鑫公司因而逃漏稅捐，危害被害人之權益，致使被害人罹於稅捐機關向之追索稅款之風險，且使稅捐機關對於稅務行政之管理產生不正確之結果，心存僥倖，應予非難，又考量被告前無任何刑事前科紀錄，有臺灣高等法院被告前案紀錄表1份在卷可稽，兼衡被告之犯罪動機、目的、手段、璟鑫公司逃漏之稅捐金額、犯罪所生損害、所得利益及犯後業已坦承犯行之態度等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並定其應執行刑，併均諭知如主文所示易科罰金之折算標準。又被告未曾受有期徒刑以上刑之宣告，此有上開被告前案紀錄表1份可佐，又已與被害人達成和解，並賠償其損失，被害人亦表示願意原諒被告，此有本院卷附之移付調解簡要紀錄、雙方調解筆錄、被害人之刑事陳述狀暨收據各1份足參，其因一時失慮，致罹刑章，經此偵、審程序及刑之宣告，當知所警惕，而無再犯之虞，本院認所宣告之刑，以暫不執行為適當，爰依刑法第74條第1項第1款之規定，宣告緩刑2年，以啟自新。又關於逃漏稅捐罪侵害國家法益部分，為免被告存有僥倖心理，並期使被告於緩刑期間內能切實反省，避免再度誤蹈法網，方不失緩刑之美意，爰依刑法第74條第2項第4款，並命被告向公庫支付如主文所示之金額，以示警惕。
三、依刑事訴訟法第449條第1項前段、第3項、第454條第2項，稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條，刑法第2條第1項、第11條前段、第216條、第215條、第55條、第41條第1項前段、第74條第1項第1款、第2項第4款，刑法施行法第1條之1第1項、第2項前段，逕以簡易判決處刑如主文。
四、如不服本件判決，得自收受送達之日起10日內，向本院提起上訴。
中華民國101年12月18日
高雄簡易庭法官陳奕帆以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達之日起10日內向本院提出上訴書狀。
中華民國101年12月18日
書記官張義龍附錄本判決論罪之法條：
稅捐稽徵法第41條（逃漏稅捐之處罰）納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第47條（法人或非法人團體負責人之刑責）本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。
中華民國刑法第215條（業務上文書登載不實罪）從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或
5百元以下罰金。中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
附件：
臺灣高雄地方法院檢察署檢察官聲請簡易判決處刑書
101年度偵字第21732號被告侯淑華女44歲（民國00年00月0日生）
住高雄市○○區○○路000巷0弄0號國民身分證統一編號：Z000000000號上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，業經偵查終結，認為宜聲請以簡易判決處刑，茲將犯罪事實及證據並所犯法條分敘如下：
犯罪事實
一、侯淑華係址設高雄縣旗山鎮（現已改制為高雄市○○區○○○巷00號1樓「璟鑫景觀事業有限公司（下稱璟鑫公司）」登記名義負責人 張貴美 （另為不起訴之處分）之媳婦，負責處理璟鑫公司報稅、製作公司員工各類所得扣繳暨免扣繳憑單等會計業務，為公司實際負責人及從事業務之人。詎侯淑華明知宜佩秀於民國98年間，並未自璟鑫公司受領薪資，竟基於行使業務上登載不實文書及逃漏稅捐之犯意，於99年間，在其業務上作成之璟鑫公司98年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上，登載宜佩秀於98年間自璟鑫公司領取新臺幣（下同）23萬9,800元薪資之不實事項，並持向財政部高雄市國稅局虛偽申報璟鑫公司98年度之營利事業所得稅而行使之，用以虛增璟鑫公司營業成本，以此不正當之方法，逃漏當年度之營利事業所得稅5萬9,950元，足以生損害於宜佩秀及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。 嗣宜佩秀 接獲財政部高雄市國稅局98年度之綜合所得稅核定通知書後，始悉上情。
二、案經本署檢察官自動簽分偵辦。
證據並所犯法條
一、上揭犯罪事實業據被告侯淑華坦承不諱，核與被害人宜佩秀指訴及證人張貴美、 李重毅 證述情節相符，復有被害人之財政部高雄市國稅局98年度綜合所得稅核定通知書1份、璟鑫公司之98年綜合所得稅BAN給付清單、營利事業所得稅結算申報書各1份、被害人投保資料、璟鑫公司登記案卷影本1宗及財政部高雄市國稅局旗山稽徵所101年6月28日財高國稅旗營所字第0000000000號函及其檢附之漏稅額計算一覽表等附卷可資佐證，其犯嫌應堪認定。
二、核被告侯淑華所為，係犯刑法第216條、第215條之行使業務登載不實之文書罪嫌及稅捐稽徵法第47條第1款、第41條之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪嫌。被告於業務上作成之文書為不實登載之低度行為，為行使業務上登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪。又稅捐稽徵法第47條之規定，係將納稅義務人之公司責任，於其應處徒刑範圍，轉嫁於公司負責人，其犯罪主體為公司，受罰之公司負責人乃屬「代罰」之性質，其本身並非逃漏稅捐之納稅義務人，亦即非犯罪之主體，此部分行為與公司負責人之其他犯罪行為之間，自無方法或結果之牽連關係（最高法院92年度臺上字第4025號判決參照）。故被告所犯行使業務上登載不實文書罪與上開公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐2罪，因犯意及行為主體不同，請予分論併罰。
三、依刑事訴訟法第451條第1項聲請逕以簡易判決處刑。此致臺灣高雄地方法院中華民國101年8月28日
檢察官張雅婷上正本證明與原本無異中華民國101年9月3日
書記官參考法條：
中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第215條（業務上文書登載不實罪）從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或5百元以下罰金。
稅捐稽徵法第47條（法人或非法人團體負責人之刑責）本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。
稅捐稽徵法第41條（逃漏稅捐之處罰）納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6萬元以下罰金。