裁判字號：臺灣臺北地方法院96年訴字第156號刑事判決
裁判日期：民國96年04月30日
裁判案由：商業會計法等
臺灣臺北地方法院刑事判決96年度訴字第156號公訴人臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被告乙○○上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（95年度偵緝字第2934號），本院判決如下：
主文乙○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑拾月。
事實乙○○係址設臺北市○○區○○○路○段○○號2樓盛如國際有限公司(下稱盛如公司)之副總經理，成年女子「 周玲芳 」則為總經理，均實際負責盛如公司一切業務，為商業會計法之商業負責人，共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅之概括犯意聯絡，明知盛如公司並無銷貨予如附表所示公司或商號之事實，自民國90年6月間起，至91年2月間止(起訴書誤載為90年5月間起，至91年6月間止)，連續在盛如公司上址等處，填製如附表所示公司或商號為買受人，及填入銷售品名、數量、金額均不實之原始憑證統一發票共112紙，金額合計新臺幣(下同)3,034萬3,780元，分別交付附表所示之公司或商號，充作渠等向盛如公司買受商品之進項憑證。其中附表所示之公司、商號等營業稅之納稅義務人，再持所取得之不實統一發票共76紙，向稅捐機關申報扣抵營業稅款，金額計1,727萬1,575元,以此方式幫助各該公司、商號逃漏營業稅共計86萬3,580元。
理由
一、同案被告甲○○、證人 林秀玲 、丙○○於檢察事務官詢問時所為之證詞，雖屬被告以外之人於審判外所為之陳述，然當事人於言詞辯論終結前均未爭執其證據能力，本院審酌該言詞陳述作成時之情況並無不當之處，適為本案之證據，依刑事訴訟法第159條之5第2項規定，得為證據。至其餘資以認定被告犯罪事實之非供述證據(詳後述)，亦查無違反法定程序取得之情形，依同法第158條之4反面規定，均有證據能力，合先敘明。
二、訊據被告乙○○固坦承係盛如公司之副總經理，並實際負責公司業務，且有填製如附表所示統一發票等事實，惟矢口否認有何違反商業會計法、稅捐稽徵法之犯行，辯稱：盛如公司與附表之公司、商號均有實際交易，僅帳冊因淹水而滅失云云。經查：
㈠被告於盛如公司擔任副總經理，並與擔任總經理之「周玲芳
」共同實際負責公司業務，被告並負責統一發票之管理一節，為被告所自承，並據盛如公司登記負責人甲○○於偵查中供述明確(詳94年度偵字第8341號卷第166頁)，是被告與「周玲芳」係盛如公司之經理人，依公司法第8條第2項，於執行職務範圍內，亦為公司負責人，其為商業會計法第4條所稱之商業負責人，應堪認定。
㈡盛如公司確有填製如附表所示之無實際銷貨之不實統一
發票，並交予各該公司、商號，其中附表之公司、商號，均非虛設行號，渠等持取得自盛如公司之不實統一發票向稅捐機關扣抵營業稅額，而逃漏如附表所示之營業稅額等節，業據證人臺北市國稅局審查三科稅務員林秀玲、丙○○分別於偵查、本院審理中證述明確，並有專案申請調檔統一發票查核名冊、專案申請調檔統一發票查核清單、財政部臺北市國稅局96年3月15日財北國稅審三字第0960217182號函在卷可稽。
㈢被告雖辯稱與附表公司、商號均有實際交易云云。然經
財政部臺北市國稅局向財政部財稅資料中心調閱盛如公司統一發票查核清單及進出口報單明細資料，該公司於附表所示期間並無進出口資料，進項發票計122紙，進項金額計2,906萬6,422元，其中向涉嫌虛設行號之歡鎂國際股份有限公司(下稱歡鎂公司)、盛韻企業有限公司取得不實發票金額計2,885萬602元，佔總進項比例高達99.26％，顯屬異常，其中歡鎂公司負責人 李國剛 ，因歡鎂公司涉嫌虛涉行號及詐領退稅款，經臺灣板橋地方法院檢察署提起公訴，足見盛如公司之進項來源顯屬不實，則其既無進項，焉能銷貨達3,034萬3,780元，顯見附表所示之銷貨亦屬虛偽等節，業據證人丙○○於本院審理中結證屬實，並有上開查核清單、清冊、進出口查詢資料及臺灣板橋地方法院檢察署93年度偵字第1802號起訴書附卷可憑。被告雖辯稱有實際交易云云，惟各項會計憑證均需依商業會計法第36條至第38條規定，妥為保存，被告如欲提出交易憑證以實其說，應非難事，何以自財政部臺北市國稅局訪談、檢察官偵查迄本院辯論終結，均未能提出有真實交易之憑證，足證其所辯不實。況附表所示公司、商號取得盛如公司所開不實進項憑證逃漏營業稅，業經財政部臺北市市國稅局查證屬實，並裁罰在案，有財政部臺北市國稅局96年3月15日財北國稅審三字第0960217182號函暨所附處分書附卷可憑，益徵附表之公司、商號有自盛如公司取得不實統一發票逃漏營業稅捐無訛。
㈣此外，復有營業稅稅籍資料查詢作業、盛如公司之設立及變
更登記事項卡在卷可資佐證。本案事證已臻明確，被告犯行堪以認定，應予依法論科。
三、被告行為後，刑法業於94年2月2日修正公布，95年7月1日起施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，修正後刑法第2條第1項定有明文。此條規定係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，本身尚無新舊法比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法第2條第1項之規定，為「從舊從輕」之比較。而本次法律變更，比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年5月23日95年度第8次刑事庭會議決議參照）。經查：
㈠修正後刑法業已刪除第56條連續犯之規定。是於新法修正施
行後，行為人之數犯罪行為，即須分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，比較新舊法結果，適用被告行為時法律即依舊法論以連續犯，對被告並無不利。
㈡刑法第55條關於牽連犯之規定亦經刪除，則被告所犯各罪，
即應予分論併罰，比較新舊法結果，以適用被告行為時之法律即修正前刑法第55條牽連犯之規定，較有利於被告。
㈢綜上法律修正前後之整體比較，揆諸前揭最高法院決議及修
正後刑法第2條第1項之「從舊從輕」原則，適用94年2月2日修正後之刑罰法律，並未對被告較為有利，自應適用修正前刑法之相關規定。
㈣刑法第2條第1項之規定，係規範行為後「法律變更」所生新
舊法比較適用之準據法，故被告行為後刑法條文之修正，對於被告無有利或不利之情形者，即無適用修正後刑法第2條第1項之規定比較新舊法適用之問題(最高法院95年度台上字第5589號判決參照)。刑法第28條，將「實施」修正為「實行」，二者之意義及範圍固有不同，但就本案情形而言，對被告並無有利或不利之影響，尚無適用修正後刑法第2條第1項規定比較新舊法適用之問題，附此敘明。
四、查商業會計法業已於95年5月24日修正，該法第71條原法定刑為：處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科15萬元以下罰金；修正後則規定：處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科60萬元以下罰金。比較修正前後規定，修正後規定，並非有利於被告，依刑法第2條第1項前段，本件應適用修正前商業會計法之規定。按統一發票乃商業會計法第15條第1款所列之原始憑證，屬商業會計憑證之一種（最高法院86年度台上字第2189號判決參照），本案被告依公司法第8條第2項規定，為公司負責人，依商業會計法第4條規定，自為商業負責人。其填製如附表所示內容不實之統一發票，交付各該公司、商號作為進項憑證，其中附表之公司或商號，持以向稅捐機關申報扣抵營業稅款，幫助各該納稅義務人逃漏營業稅捐，核其所為，係犯95年5月24日修正前商業會計法第71條第1款商業負責人填製不實會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1項幫助納稅義務人逃漏稅捐罪。又商業會計法第71條第1款以明知不實之事項而填製會計憑證之罪，原即含有業務上登載不實之本質，應不再另論刑法第215條之業務上登載不實文書罪（最高法院92年度台上字第6792號、94年度台非字第98號判決參照）。被告與「周玲芳」間，有犯意聯絡及行為分擔，應論以共同正犯。又被告先後多次填載不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯行，均時間緊接，所犯係構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意反覆為之，為連續犯，應依修正前刑法第56條之規定，各以一罪論，並均加重其刑。其以填製不實會計憑證之方式幫助他人逃漏稅捐，所犯上開二罪間，有手段、目的之牽連關係，應依修正前刑法第55條規定，從一重之填製不實會計憑證罪處斷。爰審酌被告虛開之統一發票金額達3,034萬3,780元，幫助逃漏稅之金額亦達86萬3,580元，嚴重影響國家稅收，且犯後未坦承犯行，顯無悔意，及其犯罪之動機、目的、手段等一切情狀，量處如主文所示之刑。
五、公訴意旨另略以：被告虛開如附表編號１至５所示之統一發票予各該公司、商號後，渠等充當進項憑證使用，持該不實發票申報扣抵營業稅額，幫助各該公司、商號逃漏營業稅，因認被告此部分另涉犯稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃漏稅捐罪嫌云云。按營業人無銷貨事實出售統一發票牟取不法之利益，非屬營業稅課徵之標的，免予課徵營業稅，業經財政部78年8月3日台財稅字第780195193號函釋在案；又刑法上之幫助犯，以正犯已經犯罪為構成要件，幫助犯並無獨立性，故如無他人犯罪行為之存在，幫助犯即無由成立，最高法院91年度台上字第2391號判決意旨可資參照。經查，附表編號１、３、４之公司，均屬虛設行號，業經法務部調查局臺北縣調查站92年11月4日以板法字第09244520090號刑事案件移送書移送臺灣板橋地方法院檢察署偵辦刑責；編號２之公司，尚在查處中，編號５之商號取得不實之進項憑證，未達2,000元，故未予派查，是否屬虛設行號，目前尚無從認定等情，業據證人丙○○於本院審理中結證明確，並經財政部臺北市國稅局以96年3月15日財北國稅審三字第0960217182號函敘甚明。故附表編號１、３、４之公司，均屬虛設行號，應堪認定；至編號２、５之公司、商號，是否屬虛設行號，雖屬不明，依「罪證有疑，利於被告」之證據法則，自應從有利被告之認定。則依上開說明，附表編號１至５之公司、商號應認均屬於虛設行號而非營業稅課徵之標的，其縱有自盛如公司取得不實之進貨統一發票，亦無繳納營業稅而有逃漏營業稅之可言(最高法院93年度台上字第262號判決參照)，被告此部分自無何幫助逃漏稅捐之情，無從逕繩以幫助逃漏稅捐之罪責。不能證明被告此部分犯罪，原應為被告無罪之諭知，惟公訴意旨認被告此部分之犯嫌，與被告前揭經論罪科刑之幫助逃漏稅捐罪間有連續犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，95年5月24日修正前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第2條第1項前段、第28條、(修正前)第56條、第55條，判決如主文。
本案經檢察官戴文亮到庭執行職務中華民國96年4月30日
臺灣臺北地方法院刑事第14庭
審判長法官宋松璟
法官劉煌基法官李家慧以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後10日內，向本院提出上訴狀。
書記官謝韻華中華民國96年5月1日附錄論罪科刑法條全文修正前商業會計法第71條第1款商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條
(教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰)教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處
1萬元以上5萬元以下罰鍰。附表┌──┬─────────┬───────┬──┬─────┬─────┐│編號│營業人名稱│期間│件數│銷售額(新│逃漏之營業││││││臺幣)│稅額│││││││(新臺幣)│├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│１│獅師企業社│91年2月間│7│226萬3,810│11萬3,191││││││元│元│├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│２│通億資訊有限公司│90年9月至12月│8│85萬元│4萬2,500元│├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│３│河馬塢實業有限公司│90年9月至91年2│8│130萬元│6萬5,000元││││月││││├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│４│多澤企業有限公司│90年12月間│2│50萬元│2萬5,000元│├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│５│星辰實業股份有限公│90年9月至91年2│15│409萬元│20萬4,500│││司│月│││元│├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│６│飛傑事務機器有限公│90年11月至91年│6│117萬5,000│5萬8,750元│││司│2月││元││├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│７│達兆商業機器有限公│90年12月間│2│51萬元│2萬5,500元│││司│││││├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│８│聯盛商業機器有限公│90年9月至10月│8│100萬元│5萬元│││司│││││├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│９│關貿網路股份有限公│90年6月間│2│4萬1,000元│2,050元│││司│││││├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤││盛怡企業社│91年2月間│4│53萬元│2萬6,500元│├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤││儀美有限公司│90年9月間│1│20萬650元│1萬33元│├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤││精圓光碟科技股份有│90年10月至11月│11│440萬1,115│22萬56元│││限公司│││元││├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤││影傳有限公司│90年12月至91年│2│41萬元│2萬500元││││2月││││├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│總計│││76│1,727萬│86萬3,580││││││1,575元│元│└──┴─────────┴───────┴──┴─────┴─────┘
附表┌──┬─────────┬───────┬──┬─────┬─────┐│編號│營業人名稱(負責人)│期間│件數│銷售額(新│備註││││││臺幣)││├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│１│鳳研科技股份有限公│90年10月至11月│17│816萬7,990│虛設行號│││司│││元││├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│２│異想有限公司│90年12月間│2│30萬元│尚查處中│├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│３│軍華國際股份有限公│90年10月至11月│9│324萬4,365│虛設行號│││司│││元││├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│４│皇資企業有限公司│90年10月間│3│124萬150元│同上│├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│５│風尚設計工作室│90年9月間│1│1萬500元│未予派查│├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│６│久華有限公司│90年7月間│1│1,200元│未提出申報│├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│７│第一聯合會計師事務│90年7月間│1│2萬8,000元│同上│││所│││││├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│９│關貿網路股份有限公│90年6月間│1│2萬7,500元│同上│││司│││││├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤││不詳│不詳│1│5萬2,500元│同上│├──┼─────────┼───────┼──┼─────┼─────┤│總計│││36│1,307萬│││││││2,205元││└──┴─────────┴───────┴──┴─────┴─────┘