裁判字號：臺北高等行政法院95年訴字第1402號判決
裁判日期：民國95年12月07日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決
95年度訴字第01402號原告大傑商標企業有限公司代表人甲○○訴訟代理人 黃明輝 會計師被告財政部臺北市國稅局代表人 許虞哲 （局長）住同上訴訟代理人乙○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國95年3月10日台財訴字第09500062460號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告於民國（下同）89年9月至90年6月間進貨，金額計新臺幣（下同）2,813,660元（不含稅），未依法取得憑證，而以非交易對象之涉嫌虛設行號源六企業有限公司（下稱源六公司）虛開立之統一發票11紙（下稱系爭發票），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額140,684元，案經臺北市稅捐稽徵處（以下簡稱市稅處）查獲後，經被告依法審理核定逃漏營業稅額140,684元，除補徵稅款外（原告已於
92年11月10日繳納完畢），並按所漏稅額處2倍罰鍰計281,300元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經復查決定變更原罰鍰處分金額為為211,000元。原告仍不服，提起訴願，經訴願決定駁回。原告猶表不服，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及復查決定（含原處分）均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告於89年9月至90年6月間進貨，是否未依法取得憑證，而以非交易對象之涉嫌虛設行號源六公司虛開立之系爭發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額140,684元？㈠原告主張之理由：
⒈現今經濟交易行為多有借用他人公司之業務代表身份與他
方交易之情形普遍存在，原告因此無法確實辯認實際交易人為此家公司之業務代表或僅是本人之身份而已。
⒉虛設行號並非全無進銷事實存在，被告主觀認定恐有草率之嫌。
⒊依被告所述，此虛設行號之公司並未合法報繳營業稅，被
告就此亦有推責之處，如稽徵機關因疏失而讓國家稅收嚴重流失，自應負起行政責任，不能一律推由原告承受，並據以要求原告補稅。
⒋依被告於行政訴訟補充理由狀中所述認定源六公司為虛設
行號，而推定原告以非交易對象涉嫌虛設行號源六公司虛開立之不實發票作為進項憑證並申報扣抵銷項稅額，顯有違財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函釋令意旨。雖然虛設行號型態不一，有前實後虛、前虛後實、或半虛半實之狀況，源六公司負責人 余家康 經被告於91年10月23日以涉嫌虛設行號幫助他人逃漏稅偵辦在案，但因原告與源六公司交易期間為89年至90年期間，何以知其日後被推定為虛設行號，且概括認定源六公司為無進銷貨事實，以販賣發票幫助他人逃漏稅之虛設行號，頗值斟酌。⒌依前揭95年函規定免予補稅處罰之第二要件：「涉嫌虛設
行號已依規定按時申報進、銷項資料，並依其應納稅額繳納」。顯係在不影響「租稅安定」的情形下，只要該等公司均已申報營業稅401表，並按表中所載之稅額繳納稅款即可，並未規定該等公司實際內部情形為何種情形。
⒍依財政部前揭95年函規定：「如無法查明營業人確無向其
進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰」。因此被告既已認定原告為「有進貨事實」即應就源六企業有限公司再查核是否為「無銷貨予原告之事實」，如「無法查明」營業人確貴係向涉嫌虛設行號公司進貨應免予補稅處罰。
請庭上就此函釋令應由被告舉證事項，負舉證責任，當時源六企業有限公司均有按期申報並繳納稅款應非為虛設行號，原告已行文該管轄稅捐稽徵機關提供當時源六公司申報證明，惟稅捐稽徵機關無法直接提供此文件，但此證據甚為重要，須由法院行文被告方會提供，請調閱此證據。
㈡被告主張之理由：
⒈按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進
之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：……五、虛報進項稅額者。……」分別為營業稅法及第19條第1項第1款、第51條第5款所明定。次按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項所規定。
⒉本件原告進貨未依法取得憑證，而以非交易對象涉嫌虛設
行號源六公司虛開立之不實發票11紙，作為進項憑證並申報扣抵銷項稅額，有違前揭營業稅法規定。其逃漏營業稅之違章事實，有市稅處91年11月25日北市稽核甲字第09192094804號調查函、被告稽核報告、市稅處91年10月23日北市稽核甲字第09191938300號刑事案件移送書、財政部財稅資料中心列印產出統一發票查核清單、原告所委託之 詹金珠 君91年12月19日於市稅處談話筆錄、原告92年3月21日承認違章說明書、89年度營利事業所得稅結算申報書、系爭發票、營業稅累積留抵年檔查詢作業等相關資料影本附卷可稽。另營業人從事商業交易，自應負有交易風險評估責任，交易對象身分與信用確認乃風險評估必要因素，且依原告提供之源六公司出貨單，其經手人僅簽姓「陳」，並無名字，經再查89年源六公司「綜所稅扣繳資料」，源六公司並無姓「陳」之員工，是原告應於文易當時即知交易對象非源六公司，原告所述顯非事實。
⒊經查源六公司負責人余家康涉嫌虛設行號幫助他人逃漏稅
，經市稅處以91年10月23日北市稽核甲字第09191938300號刑事案件移送書移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦在案，此於被告復查決定書已有論述。卷查源六公司涉嫌虛設行號，原查核時已作有資料分析表，以89年源六公司進項來源分析，其進項營業人均為虛設行號，且源六公司90年並無進項來源，卻虛開85張銷項發票，此均足證源六公司為一虛進虛銷之實質虛設行號。
⒋按「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立
之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1項規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」為行政法院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議。
⒌本件原告89年9月至90年6月間進貨，取得非交易對象之涉
嫌虛設行號源六公司發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，逃漏營業稅，案經被告依法審理核定補徵營業稅140,684元（原告已於92年11月10日繳納），並按所漏稅額處1.5倍罰鍰計211,000元（計至百元止），揆諸前述法條及相關規定並無違誤。
⒍綜上原告之訴為無理由，請駁回原告之訴。
理由
一、被告代表人原為 張盛和 ，95年8月28日變更為許虞哲，茲由新代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：．．．虛報進項稅額者。．．．」分別為行為時營業稅法及第19條第1項第1款、第51條第5款所明定。次按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」亦為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項所規定。
三、次按「．．．營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件之處理原則。．．．說明：．．。．為符合司法院大法官會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：．．．⒉有進貨事實者．．．⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。．．．
」及「．．．營業人觸犯營業稅法第51條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第44條規定者，參照行政法院84年09月20日09月份第2次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。．．．」分別經本部83年07月09日台財稅第000000000號函及85年04月26日台財稅第000000000號函釋在案。
四、查原告於89年9月至90年6月間進貨，金額計2,813,660元（不含稅），未依法取得憑證，而以非交易對象之涉嫌虛設行號源六公司虛開立之統一發票11紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額140,684元，案經市稅處查獲後，經被告依法審理核定逃漏營業稅額140,684元，除補徵稅款外（原告已於92年11月10日繳納完畢），並按所漏稅額處2倍罰鍰計281,300元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經復查決定變更原罰鍰處分金額為為211,000元。原告仍不服，提起訴願，經訴願決定駁回。原告猶表不服，遂向本院提起本件行政訴訟之事實，有原告89年度營利事業所得稅結算申報書、系爭發票、原告94年10月26日之承諾書、受原告委託人詹金珠91年12月19日談話筆錄、源六公司涉及虛設行號資料分析表、財稅中心發票歸戶清單、原告復查申請書及訴願書等各附原處分卷足稽，堪認為真實。兩造主要爭執在：原告於89年9月至90年6月間進貨，是否未依法取得憑證，而以非交易對象之涉嫌虛設行號源六公司虛開立之系爭發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額140,684元？
五、經查：㈠原告自稱有交易事實之源六公司89年及90年均無按期申報進
銷項資料，亦未繳納稅額之事實，有被告95年11月13日之申報書（按年度）跨中心查詢作業單2紙附卷可參，自該作業單「銷項總額25」欄及「進貨及費用總金額48」欄觀之，源六公司89年度1、2、3、4、5、7、9及11月份金額竟均為「0」元，表示並無銷貨及進貨事實，僅有同年度6、8、10及12月份「銷項總額25」欄及「進貨及費用總金額48」欄，分別有金額之記載；90年度亦僅有4、6、10及12月份「銷項總額25」欄及「進貨及費用總金額48」欄，分別有金額之記載，其餘月份則均載為「0」元，亦表示並無銷貨及進貨事實。則原告89年9月間至90年6月間是否確有自源六公司即大有疑義。
㈡次查，依原告所提源六公司出貨單，其89年經手人僅簽「陳
」字、90年經手人則僅簽「吳」，並無名字可供調查，而調取90年度源六公司綜合所得稅扣繳資料，源六公司並無姓陳及姓吳員工，另有原告90年度綜合所得稅BAN給付清單一紙在卷足考，是原告是否確實有自源六公司進貨之事實，即值推敲。
㈢再參照原告代表人於94年10月26日以承諾書明確承認，其於
88年9月起至90年6月止，有「進貨未依規定取得憑證」及「不得扣抵之進項憑證」，向源六公司（行號）取得開立之系爭發票（附原處分卷），合計銷售額2,813,660元，稅額140,684元，該進項憑證已於89年9月間至90年6月間申報扣抵營業稅在案，且無法證明確有支付進項稅額予實際銷貨營業人之事實，有該承諾書影本一紙附原處分卷足徵，是知其與源六公司之交易即屬不正常，若謂源六公司非虛設行號之公司，則原告取自源六公司之上開統一發票，焉有無法證明確有支付進項稅額予實際銷貨營業人之事實，原告起訴後始改稱源六公司為正常交易之公司等云，既與其出具之承諾書內容有背，顯見係事後反悔改口之卸詞，自難憑採。
㈢末查，源六公司90年度「進貨來源明細查詢」單，其資料顯
示「資料不存在」，復有源六公司90年度該進貨來源明細查詢單一紙附卷足佐，足見原告所稱與之有交易事實之源六公司既無進貨，如何有出貨交付原告之事實，益見原告 前開 所稱與源六公司確有交易事實之主張與事實未符，顯不足採信。又源六公司負責人余家康涉嫌虛設行號幫助他人逃漏稅，經市稅處以91年10月23日北市稽核甲字第09191938300號刑事案件移送書移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦在案。又臺灣臺北地方法院刑事判決95年度重訴字第1號因商業會計法等案件，亦認定：「 蔡永昌 （另案偵辦）為圖虛開統一發票，以幫助其他公司行號逃漏稅捐，見 陳豐源 經濟困窘自民國90年1月起以月薪新台幣（以下同）1萬5千元受僱於蔡永昌，乃約定於90年3月15日由陳豐源登記為朝泰營造有限公司（設臺北市○○區○○路2段386號10樓之6，下稱朝泰公司）之名義負責人，為商業會計法上之商業負責人，其等均明知營業人應依銷售貨物或勞務之實際情況，據實開立統一發票，而朝泰公司並無實際交易之事實，竟仍與蔡永昌共同基於幫助他人逃漏營業稅捐及填製不實會計憑證之概括犯意聯絡，連續自民國90年3月起至91年7月間，先由蔡永昌向崇展企業有限公司．．．源六企業有限公司．．．等公司取得該等公司所開立之虛偽統一發票作為進項憑證以申報扣抵銷項稅額，並於營業人銷售額與稅額申報書上虛偽填報進項金額．．．」源六公司為開立之虛偽統一發票作為進項憑證以申報扣抵銷項稅額，有該刑事判決一份附卷足按，是源六公司與原告所交易開立統一發票之期間為虛設行號之公司亦可認定。
六、按「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1項規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」為改制前行政法院87年7月份第1次庭長評事聯席會議所決議。
本件原告89年9月至90年6月間進貨，取得非交易對象之涉嫌虛設行號源六公司發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，逃漏營業稅，被告因之依法核定補徵營業稅140,684元（原告已於92年11月10日繳納），於法自屬有據。
七、另罰鍰部分，依財政部94年6月2日台財稅字第09404539890號令修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，有關營業人有進貨事實，取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵銷項稅額，漏稅額逾10萬元至20萬元者，於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，且查獲日前3年內無營業稅違章紀錄及承諾繳清罰鍰者，處1.5倍罰鍰，本件原告業已出具承諾書，有如前述，被告因之科處1.5倍之罰鍰，亦無不合。原告請求以0.75倍之倍數裁罰，既低於法定最低倍數，自難採取。
八、原告最後主張本件有財政部95.5.23台財稅字第09504535500號函釋之適用，應予免罰等云。惟查該函釋係適用要件為：⑴如無法查明營業人確無向其進貨，⑵且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，⑶並按其應納稅額繳納者。而源六公司並未按期申報進、銷項資料暨按其應納稅額繳納，自與適用之要件有間，顯難以引用，原告此部分之主張亦難以憑採。
九、綜上，原告所訴均委無足採，從而被告除依前揭規定補徵稅款外（原告已於92年11月10日繳納完畢），並經復查決定按所漏稅額處1.5倍之罰鍰211,000元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又原告請求向被告調閱源六公司均有按期申報並繳納稅款應非為虛設行號等云，惟查源六公司確實涉及虛設行號之行為已如上述，已經本院查明，本件事證既已明確，自無再調閱之必要，一併敘明。
十、本件判決基礎已經明確，兩造其餘主張或陳述，與判決結果無影響，不再一一論述。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國95年12月7日
第六庭審判長法官吳慧娟
法官許瑞助法官陳鴻斌上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國95年12月13日
書記官陳清容