最高行政法院87年度判字第2779號判決

裁判字號：最高行政法院87年判字第2779號判決

裁判日期：民國87年12月31日

裁判案由：進口貨物核定稅則號別

行政法院判決八十七年度判字第二七七九號
再審原告柏岱企業有限公司代表人甲○○再審被告財政部關稅總局右當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，再審原告對本院中華民國八十六年九月二十六日八十六年度判字第二三三八號判決，提起再審之訴，本院判決如左︰
主文再審之訴駁回。
事實緣再審原告於民國（下同）八十四年九月二十一日自印尼進口INDONESIANPARQUETFLOORING乙批，（報單號碼：ＡＷ＼八四＼五七七四＼○○○四號），報列進口稅則第四四一八‧三○‧○○號，稅率百分之二‧五，經財政部基隆關稅局改列稅則第四四一二‧一二‧二○號，按稅率百分之二十課徵關稅。再審原告不服，主張來貨應歸列稅則第四四一八．三○．○○號、稅率百分之二．五為由，聲明異議，經再審被告評定將原核列稅則第四四一二．一二．二○號撤銷，改列稅則第四四一二．一一．二○號，按稅率百分之二十課徵關稅。再審原告不服，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，提起行政訴訟，復經本院以八十六年度判字第二三三八號判決駁回其訴確定在案。茲再審原告以原判決有行政訴訟法第二十八條第一款規定之再審事由，提起本件再審之訴。爰摘敍兩造訴辯意旨如次：
再審原告再審意旨及補充意旨略謂︰一、本案前經再審原告向監察院陳情，經該院派委員調查，其調查意見略以：「．．．二、經查陳述人柏岱企業有限公司負責人，自民國八十年即從事從印尼進口拼花地板（即INDONESIANFANCYFLOORING）之業務，向來海關均依進口稅則四四一八號，稅率百分之二．五課徵關稅，至八十三年七月，財政部關稅總局卻將系爭拼花地板評定改按進口稅則第四四一二號，稅率百分之二十課徵關稅，關於本案稅則歸屬之實體認定問題，事專案，且在行政救濟中尚未確定，無由置喙，惟財政部暨關稅總局在稅則變更時之因應措施，確有下列幾點可議之處。㈠、本案係台灣區合板製造輸出業同業公會建議財政部、經濟部增列化妝合板加工複合地板專屬號列所肇致，財政部函詢經濟部意見，經濟部提出國際商品號統一分類制度註解，應可歸屬四四一二號稅則，建議洽請海關予以改判，嗣經關稅總局彙整三區關稅局意見予以改列，期間並未召開產官學公聽會，讓國內生產業者分別代表各自立場充分表達意見，再決定究係採保護抑或開放政策，而將行之多年之稅則驟然改變，因而稅率提高達八倍之多，致進口商面對突然的成本增加，無法因應，此項因行政命令而改變的政策，攸關廠商權益至鉅，顯有黑箱作業之虞。㈡、本案陳訴人自八十年六月開始進口系爭產品以來，海關均以四四一八號稅則課徵關稅，惟自八十三年六月三十日，財政部台財關第000000000號函同意關稅總局將「化妝合板加工複合地板」歸列於第四四一二號稅則後，並未公告週知，陳訴人進口貨物被課以百分之二十較高稅率時，方知稅則改變，惟其已有十批貨物在運送途中，況依關稅法施行細則第二及第五條規定，一般稅則、稅率變動適用日期以其運輸工具進口日為準，因此，陳訴人上訴運送途中貨物到達進口港時，勢必被課以較高之百分之二十稅率，與其原先估算成本所採之百分之二點五稅率，差異頗大，顯屬違反信賴保護原則。可見本案進口貨物稅則改變之實施，未有一段緩衝時間，對於進口商權益影響至鉅，主管機關對本案之處理顯有欠妥。㈢、按財政部七十七年三月二十三日台財關第000000000號函規定，海關對於進口貨品之稅則歸列，如發現所歸列之類目號別不適當，擬變更其稅則號別且將影響進口商之權益者，除以明文修訂者外，應先報請財政部核定，揆諸上開函釋意旨，在於避免海關逕自變更，有違客觀公正立場惟察稅則變更，帶動稅率高低，因而影響進口商成本，財政部除依上述規定，要求「報部核定」外，更應徵詢業者意見，蒐集各方資料，作為准否變更之依據，否則未經查證即已核定，似有輕忽草率、官官相護之嫌。依監察院調查報告「．．．增列化妝合板加工複合地板專屬號列．．．」，進口稅則於八十一年一月、八十四年八月及八十六年六月共三次修改，現行稅則尚未增列與事實不符。「．．．應可歸屬第四四一二號稅則．．．」，「應可」非一定按第四四一二號課稅法令規章之頒布，其是否正確，或違法亦得受討論或變更，如有損及人民權益更應接受公斷。故本案更改稅則之財政部函是否違法﹖非不可改也。經調查報告，係台灣區合板製造同業公會建議，而改變稅則，海關為稅則核定之執行專業機關，開徵進口關稅，影響人民之權益甚鉅，非同兒戲，因何心服﹖二、財政部曾函請我駐比利時代表處向WOC及關稅合作理事公函，計有：
①詢我駐比利時代表處八十四年三月三十一日比利字第二○七號函指示，類似案件似宜驗明用途並洽請出口海關提供分類意見．．．」及「拼花地板木條厚度以適宜及實用為宜，似無硬性規定標準」②又八十四年四月二十八日比利字第二六七號，「建議維持稅則第四四一八節」。③又八十四年六月六日比利字第三四八號，及「．．．該貨如為可直接使用地板成品，則以歸類稅則第四四一八．九○目相關號列項下為宜」，只覺爭議案件，歸入第四四四八．九○號之製品無誤。④又八十五年十一月二十九日比利字第五○五號函稱印尼海關代表曾攜貨樣於世界海關組織HS會議中提請討論並獲致，核列於稅則第四四一二節相關稅號項下。本函未將貨名、規格、層數、貼面層厚度等述明，況該貨是否本公司進口之相同批號﹖本案本公司亦提供佐證，財政部訴願決定書（台財訴第000000000號），理由後段「另訴願人提供國立屏東技術學院林產加工技術系試驗報告影本乙節，經核該試驗報告之委託者為長和企業股份有限公司，試驗之物品稱為居家用地板，尚難據作核認之依據，所訴不足採據。」作為駁回之依據，同理，沒有貨名、規格、層數、貼面層厚度等，怎能採信﹖為何我的舉證不能採信﹖顯然允許州官放火，卻不許百姓點燈，違反決定致為明顯。
三、本進口拼花地板爭議案件由民國八十三年間開始，已有數十案件，均經財政部或行政院評定或決定「原決定及原評定均撤銷，由原評定機關另為適法之處分」。經訴願決定機關對再審原告，前後之處分或另為適法之處分，其處分書之內容均相同，因何再訴願均遭駁回，焉能心服﹖來貨拼花地板以稅則第四四一八．三○○○稅率二．五申報進口，基隆關稅局更改為稅則第四四一二節稅率二十「合板」，計增加八倍關稅。基隆關稅局將本貨樣送台灣省林業試驗所，或台灣大學森林研究學系木材物理研究室鑑定，其鑑定結果均認定本來貨為直接使用之「地板」，而基隆關稅局卻將鑑定結果歸入稅率二十第四四一二節「合板」之稅則課徵。圖利國庫而不擇手段，焉為再審原告心服﹖四、又查國內二機構所鑑定共同結果，「．．．每層厚度不超過六公厘」，其貼面層厚度究竟多少鑑定報告未論明。基隆關稅局對本來貨不論取樣或CI（免審免驗）未取樣，均斷定來貨貼面層未超過一公厘。換言之，本公司堅持來貨貼面層為一公厘，依理進口報明否，基隆關稅局均能憑空自行決定，又有何申辯﹖關稅總局詹總局長在致財政部函中：「關於稅則第四四一八節及四四一二節加工合板產品實物分辨不易，且稅則結構不甚合理，爭議不斷，海關在執行上產生困擾，得．．．減少訴願．．．」坦承地板或合板歸屬不易，而基隆關稅局憑空捏造，故依稅則解釋準則分類，無庸置疑。五、依另案財政部訴願決定書八十六年九月九日台財訴字第八六二二三九九一一號，理由：「．．．檢附貨樣送台灣省林業試驗所鑑定是否為拼花地板或化妝加工複合地板，並請敍明認定標準。據該所以八五農林試利字第○七二一號函覆鑑定結果及認定標準：「係以不超過六公厘之單板覆貼於素面合板，並經側面開槽加工而成之地板用途板料，財政部關稅總局關評台第八六○一二號評定書內謂：「又查本案系爭貨物經基隆關稅局貨樣送請台灣大學森林學系木材物理研究室鑑定，經核定八十六年四月十一日試驗編號0000000號試驗鑑定鑑定書結果：「本件貨品為五層合板貼面樂木（OAK）化妝單板加工而成之本貨複合地板（俗稱銘木地板）．．．。」或曰：「天然木化妝複合地板」。⒈「係以不超過六公厘之單板覆貼於素面合板．．．」，本單板厚度多少，林務局鑑定化驗未述明。（依據會議記錄，八十四年十一月二十五日，會議結果：研究有關第四四一二及第四四一八號之加工地板分類事實。為便於實際上的執行，參考廠商所提供之德國案例，稅則號別第四四一八節木製拼花地板之適用以拼花層由厚度一公厘及以上之拼花木條構成者為限，作為通案之分類依據，至個案則由海關依實際到貨認定。）⒉「單板」與「木條」：來貨相關文件報明4P（四片長短交錯之木條拼花地板）組合而成，4P即為不同之木條併成與「單板」完全不同。又依台大鑑定結果「本批貨品為五層合板貼面樂木．．．」及原判決「係以不超過六公厘之單板覆貼於素面合板．．．」。則厚度六公厘÷五層＝每層厚度為一．二公厘以上。足資證明其貼面層厚度一公厘以上，顯與會議記錄「貼面層厚度一公厘及以上」，歸入第四四一八．三○○○號相吻合。⒊來貨經鑑定，「．．．經側面開槽加工而成之地板用途板料」，或基隆關稅局查驗結果，均認為本系爭來貨為可直接使用之「地板」。①依海關進口稅則解釋準則第二甲，「．．．進口時需以具有完整或完成貨品之主要特性．．．」②再依第三甲：「稅則號別之貨名具有特殊性之較僅具一般性者為適用。」來貨確為直接使用之「地板」。中華民國海關進口稅則分類稅則的精神，只問其結果，不問其製造過程。③次再依第三丙：「當貨名不能依準則三（甲）或三（乙）分類時，應歸入可予考慮之稅則號別中「．．．經側面開槽加工而成之地板用途板料」，則應依準則三丙分類「從後」使用稅則第四四一八號無誤。④共同認定為直接使用之「地板」，請依稅則解釋準則四，貨品未能依前述準則列入任何稅則號別者，應適用其性質最類似之貨品所屬之稅則號別。遍查稅則第四四一二節，未有地板之字樣，只有稅則第四四一八節，始有「地板」之字眼。⑤中華民國海關進口稅則分別於八十一年一月，八十四年八月及八十六年六月共修改三次，均未將銘木地板，天然木化妝複合地板，正式列為稅則內分類何有專屬稅則﹖
六、海關進口稅則總說明四規定：「關於貨品號別及品名之判定及稅則號別之認定，應依據HS解釋準則及附則所列有關規定辦理。」⒈依HS中文版第九類第四十四章總則，一般總則後段：「．．．另外以木材為基材作為塑膠面的支撐者，則大部分歸類為第三十九章。」（第三十九章係塑膠及其製品）。⒉則依財政部評定書理由：「．．．惟查系爭來貨貼面柳安合板加工複合地板，係以柳安合板為材料，表面貼以木條板、塗裝、槽榫．．．等加工後製成」，則本來貨物以木材為基材貼拼花木條與HS解釋相吻合。⒊又曰：「．．．等加工後製成。」例，「縫線針係由鋼鐵所製成」，依稅則解釋準則，三（甲），「具有特殊性者較僅具一般性者，優先適用。」則，縫線針應歸入製品之稅則號別而不歸入鋼鐵，同理，本系爭來貨以加工成可直接使用之「地板」，是為木製品則應歸入木製品第四四一八節內，無庸置疑。中華民國海關進口稅則分類稅則的精神，只問其結果，不問其製造過程。⒋「．．．其成品材質仍係不具支撐性。」遍查HS中文版及中華民國海關進口稅則對「支撐性」之解釋，未訂明比重多少，或支撐之斤兩，基隆關稅局如何稱〞不具支撐性〞﹖又駐比利時代表處八十四年三月三十一日比利字第二○七號函之後段「．．．拼花地板木條厚度以適宜及實用為宜，無須硬性規定標準」。七、訴願決定書，理由所述稅則第四四一二號之原文與稅則第四四○九號之相互關係，在此共同討論究係誰誤解：HS註解中文版第五五四頁對第四四一二節「合板、單板貼面板及類似基層材」之加工範疇註釋如下：「上述任何種類之板材，可能由金屬或塑膠等其他材料加以敷面。另外，本節之產品可能加工成第四四○九節所述之形式，彎曲加工、波狀加工、穿孔加工、切削或成形呈方形或長方形以外之形狀或不適於其他節所包括物品之特性之任何加工。」⒈依中華民國海關進口稅則第四四一二節之原文：四四一二：合板、單板貼面板及類似基層材。四
四一二．一：一全由單板組成之合板，每層厚度不超過六公厘者。依上述稅則之歸類，開宗明義指合板、貼面板，先決條件務必以「單板」為貼面層才能歸入，否則不得歸入本稅制。本爭議貨物於進口報單內報明規格，4P．．．，4P係指由四片長短交錯拼花而成之拼花地板，供直接使用之地板。⒉再審原告認為：本節（第四四一二節）稅則制定論點精神，係指如何製成合板，及所使用之材料及其結構，而未進一步加工，僅供各種用途之基材用材料。⒊它在使用稅則第四四一二節之合板材料，彎曲等加工係屬於平面加工，乃歸入稅則第四四一二號，但不包括方形或正方形。而來貨屬於長方形，應排除在本詮釋之外。⒋再依HS中文版第九類第四十四章總則，一般總則後段：「另外以木材為基材作為塑膠面的支撐者，則大部分歸類為第三十九章。」（第三十九章係塑膠及其製品）。同理本來貨以4P（四片長短交錯拼花木條）貼在木板上，屬木製拼花地板無誤。」則依稅則解釋準則第三（丙）：「則其稅則號別為列最後者為限」，換言之，稅則第四四一八號為稅則第四四一二號為後。及同註解第五五一頁有關稅則第四四○九節之詮釋：「木材（包括用於拼花地板但未裝配之木條及飾條）沿著任何材邊及材面作連續型鉋或類似加工（已製舌榫、槽榫．．．或類似加工），不論是否經刨平、砂磨或指接。」⒈本詮釋就是制定歸入稅則第四四○九節的依據，換言之：木材無論如何加工、開舌榫、鑿榫等立體加工，乃歸屬本節稅則第四四○九節。系爭來貨有開舌榫、鑿榫之特性，是否可歸類本項稅則號別課徵關稅，本公司亦不反對。⒉如依基隆關稅局對稅則第四一四二節之引用稅則第四四○九號詮釋，則稅則第四四○九號全部貨物均需歸入第四四一二號。故對於合板木材之平面（彎曲等加工）與立體（開舌榫鑿榫）之加工方式不同，HS分別制定二節稅則。基隆關稅局以主觀之認定決定稅則，顯然與事實不符。⒊本訴願人認為基隆關稅局對HS之詮釋是否誤解請再詳加探究勿枉勿縱，共同討論達到稅負之公平，基隆關稅局堅持以〞合板原料用材質〞作為分類之依據，顯有不妥。八、納稅乃人民應盡之義務，為訴願人所爭乃公平、公正、合理之納稅，對於稅則第四四一二節與四四一八節之產品實物分辨不易，且稅率結構不合理，關稅總局總局長亦具文，事實的陳述，海關依進口報單之文字，而能鑑定，更改稅則號列，頗感荒唐，專業機構之鑑定結果，不予考慮，請依事實認定，訴願人之陳述，與依海關進口稅則解釋之準則歸類準則「從後」，來貨為木製拼花地板，無誤。請以歸入稅則第四四一八．三○．○○課徵，以維心服。九、㈠被告答辯理由（三）所指「．．．四四一八．三○．○○號係木製拼花地板其製程為原木經鋸成木板再經烘窯烘乾，最後經多面刨機刨製成型，並開凸凹槽製成木製實木地板（或木質實木拼花地板．．．）。」惟查依國際商品統一分類制度註解第五五八頁所述，並無如答辯理由所陳之製程限制，亦無明確指稱四四一八．三○．○○係指實木地板或實木拼花地板，況再審被告答辯理由（四）及原判決程序中所提答辯理由書中第（六）點指出財政部八十四年十一月二十五日，研商有關ＨＳ第四四一二及四四一八節加工地板之稅則分類事宜」會議記錄：「（一）為便於實務上之執行．．．稅則號別第四四一八節木製拼花地板之適用以拼花層由厚度一公厘以上之拼花木條構成者為限，做為通案之分類依據」顯然明確指出貼面層厚度在一公厘以上者均適用四
四一八．三○．○○節稅率，已然否定答辯理由（三）所稱四四一八．三○．○○節必須係實木地板或實木拼花地板，再審被告答辯理由書中已前後自相矛盾，是其欲強課高關稅之心態表露無遺，且違法事證至為明確，其答辯理由不可採。又再審原告所舉報單第ＡＷ＼八四＼六九一六＼○○一○號乙案，所進口之貨品與本件相同，經再審原告聲明異議後基隆關稅局採再審原告意見依四四一八．三○．○○號稅率課稅，而本案再審被告為何不能依上開之程序加以明確認定，而僅以再審原告於報關時並未申報貼面層之厚度，事後主張不可採為唯一理由強課高關稅，查關稅法及施行細則及國際商品統一分類註解及海關稅則均無規定於進口時必須申報貼面層之厚度，進口貨物究是否適用四四一二之關稅稅率，再審被告於進口入關時若有疑問即應進行查驗，而不是依書面資料，本件於再審程序前之行政救濟程序中再審被告均逕以再審原告未填載貼面層厚度為唯一理由，即草率逕行變更再審原告所申報之稅單，今於再審之訴突然提出核樣複驗書，實無法令再審原告信服，請鈞院調閱該局複驗卷宗資料及所採樣品比對，以明事實。九、答辯理由（二）指稱：「．．．另案同類貨品經印尼海關代表攜代表性樣品及詳細製造流程於世界海關組織（ＷＴＯ）Ｈ．Ｓ會議中提請討論，並獲致結論，印尼海關並無異議，並將遵照會議結論核列稅則第四四一二節相關稅號項下（比利字第五○五號函），系爭來貨應歸列稅則第四四一二節加工合板項下，已屬明確，所訴並不足採據，茲檢附該Ｈ．Ｓ委員會之決議相關資料及中文翻譯影本乙份供參）．．．Ｈ．Ｓ委員會之決議僅係佐證，本總局原評定之稅則號別無誤，．．．」云云。惟查該答辯昧於事實，違反法律不溯既往原則：⑴比利時代表處八十五年十一月二十九日比利字第五○五號函中主旨即明確指出係關於「岱偉實業股份有限公司進口之INDONESIANFINISHEDFLOORING」稅則歸類疑義案，無關再審原告進口之貨物，且再審原告進口貨品，再審被告前亦曾採再審原告異議理由而逕依再審原告申報之四四一八．三○．○○號稅率申報，其中差異之大不言可諭，而岱偉公司進口之貨品是否與再審原告進口者相同，未經嚴格查證如何能以之作為參考資料，逕而改列四四一二．一二．二○按二○稅率課稅，又我國正努力尋求加入ＷＴＯ之際，世界海關組織所為之任何決議實質上對我國當然有其約束力，且為各國廠商所注意，而系爭貨品於八十五年十一月之前究應歸屬於何號稅別，已有爭議，在世界海關組織之ＨＳ會議未有結論之前對世界各國當然無拘束力，對我國亦當然，惟若我國欲引該組織之決議以為拘束國內廠商，除應公告周知外，更須以該決議日期之後始能拘束國內廠商。斷不能僅以該組織事後之決議而引為佐證國內之前已發生之事實，而諉稱非法律而無「法律不溯既往」原則，若僅為參考則不能成為課稅之理由，因課稅理由係行政處分之核心，自有其法律上之約束力，不容推諉。原判決未深入探究財政部課稅真正依據，而逕認非立法院制定之法律自無「法律不溯既往」原則之適用，判決適用法規顯然有誤。⑵況依再審答辯所附之附件二：Ｈ．Ｓ委員會之結論僅提及敦請委員會定出產品分類意見及指示本案是否有更進一步處理，故於該會所提出討論之貨品（按未必與原告進口者同）是否歸於四四一二，尚未定案，既未定案，我國當然不可能立法採行，未立法採行又怎能以之為參考理由作為課稅核心，在未經立法程序公告周知情形，如何能使國內廠商有所遵行，，再審被告一心課高關稅之用意令人費解。答辯理由二又提及國立屏東技術學院林產加工技術系並非財政部核准之「木材及其副產品」類化驗鑑定權威機構云云，查所謂權威機構須具備種條件，均無詳細資料，且該附表亦僅為參考用，而屏東技術學院係屬國立系所，其「林產加工技術系」係經過嚴格審查，該系最適合木材加工之技術鑑定工作，況該學院屬國立，所為之鑑定並非憑空杜撰，有其一定之程序及依據，且具有公正客觀性，若不採用，應指出所鑑定意見有何不妥之處，而不能僅以非財政部所謂之權威機構為單一理由而不予採認，是再審被告之答辯顯係掩耳盜鈴之心態表露無遺。十、答辯理由（五）指稱：「．．．查原告進口並非實木地板貼上拼花木條，而係以合板為基材再貼上拼花木條，屬貼面合板加工複合地板，無庸置疑，依八十二年版國際商品統一分類制度註解中文版第五五四、五五五頁對稅則第四四一二節『合板、單板貼面板及類似積層材』之加工範疇詮釋如下：『上述任何種類之板材可能由金屬或塑膠等其他材料加以敷面。另外，本節之產品可能加工成第四四○九節所敍述之形式，彎曲加工、波狀加工、穿孔加工、切削或成型呈方形或長方形以外之形狀或不適用於其他節所包括物品之特性之任何加工』及同註解第五五一頁有關稅則第四四○九節之詮釋：『木材（包括用於拼花地板但未裝配之木條及飾條），沿著任何材邊及材面作連續型鉋或類似加工（已製舌榫、槽榫．．．或類似加工），不論是否經刨平、砂磨或指接』，故進口貨品如以合板為基材，經敷面加工並製舌槽榫者，在稅則第四四一二節並未排除；另據同註解第五五五頁第九、十、十一行目註解（一九九一年七月第九次修正）：『第四四一二．一一、四
四一二．一二、四四一二．一九目合板如經表面處理或進一步加工如四四一二節註解倒數第二段所描述者，仍歸列在這些目裡』，查本案系爭來貨經基隆關稅局查驗結果為已開榫槽（凹凸槽）之貼面合板加工複合地板板條，每層厚度均不超過六公厘，核符上開註解之詮釋，來貨自應歸列稅則第四四一二．一一．二○號」云云。惟查，該答辯不合事實，亦不合依法行政原則：⑴再審原告進口之拼花地板，其結構特徵與商品統一分類制度註解上所述稅則第四四一二節之特徵均不相同，再審被告、訴願及再訴願原機關及原判決均未深入探究原告進口之拼花地板之組合及製作程序，徒以表面之觀察任意認定原告進口者係柳安木三夾板貼皮，四週有榫槽（凹凸槽）之貼面合板加工複合地板，更誣指原告實到貨物屬貼面合板加工複合地板板條，係以合板為材料，經貼面塗裝、製舌槽榫．．．等加工後製成，完全故意忽略再審原告進口貨品係由四片長短交錯拼花而成之拼花地板，並非以單板貼面，係以四片長短交錯拼花木條貼在木板上，屬木制拼花地板無誤。顯然與稅則第四四一八．三○．○○號之特徵相同，原決定機關昧於事實，又故意將再審原告所進口之拼花地板硬指稱係合板加工複合地板板條。且該四四一二節之註解雖有：『另外本節之產品可能加工成第四四○九節所述之形式』惟此乃輔助觀察條件，大前題必須是四四一二節之貨品始能配合該外加之註解加以觀察，若非四四一二節之貨品，雖加工成第四四○九節之形式亦不能依四四一二節加以課稅，此於邏輯推理上所必然。又對於有爭議之貨品審及及適用原則已於原告再審理由書中述明，此不再贅述。⑵否則如依基隆關稅局，對四四一二節及四四○九節之解釋，則第四四○九節之全部貨物將必均全部歸入第四四一二節中，此絕非稅將之分成二九節之全部貨物將必均全部歸入第四四一二節中，此絕非稅將之分成二號稅目之目的，是該二者之區別顯然如再審原告於再審理由所述係對合板木材之平面（彎曲加工）與立體（開舌榫鑿榫）之加工方式不同，而分別制定二節稅則。是關稅總局顯然以其主觀之好惡決定稅則之解釋，完全不合依法行政精神。⑶本件進口之拼花地板並非為四四一二節之合板已如前述，縱然曾加工如四四○九節之形式，亦非四四一二節所稱之合板，不應依四四一二節加以課稅，再審原告、財政部及行政院竟本末倒置以本件加工之形式進而反推原告進口拼花地板應屬四四一二節加以課稅，其認事用法及審理過程顯有違法。原判決未加糾正適用法規顯有錯誤。十一、綜上所述，原處分顯有違法，並違反「信賴保護」原則，訴願及再訴願機關均未加糾正，而原判決適用法規亦顯有錯誤，令再審原告難以甘服。懇請鈞院參行政訴訟法第十九條之規定准予本件實施公開言詞辯論，俾能使事實明朗，免有違法之裁判。為此請求為判決廢棄原判決，並將再訴願決定、訴願決定及原處分均予撤銷等語。
再審被告答辯意旨略謂︰一、查關於監察院之調查意見，基於尊重該院之監察權，本總局就此部分不予答辯。二、次查另案類同貨品經印尼海關代表攜代表性樣品及詳細製造流程於世界海關組織（WCO）H.S.會議中提請討論，並獲致結論，印尼海關亦無異議，並將遵照會議結論核列稅則第四四一二節相關項下（附件一，比利字第五○五號函）。系爭來貨歸列稅則第四四一二節加工合板項下，已屬明確，所訴並不足採據，茲檢附該Ｈ．Ｓ．委員會之決議相關資料及中文翻譯影本乙份供參（附件二）。該相關資料中對討論貨品有詳細之描述，與本案系爭貨品完全吻合，且系爭貨品本總局評定歸列稅則第四四一二．一一．二○號，係依據海關進口稅則及國際商品統一分類制度註解相關詮釋（詳關評台第○○八一號），Ｈ．Ｓ．委員會之決議僅係佐證本總局原評定之稅則號別無誤。復查國立屏東技術學院林產加工技術系並非財政部核准之「木材及其副產品」類化驗鑑定權威機構（附件三），其鑑定結果自不予採據。
三、再查稅則第四四一八．三○．○○號，係木製拼花地板，其製程為原木經鋸裁成木板，再經烘窯烘乾，最後經多面刨機、刨製成型，並開凸凹槽，製成木製實木地板（或木質實木拼花地板）。而原告所進口之貼面合板加工複合地板製程：角材－鉋光－定尺－拼接成板材－鉋薄片（○．三—○．六ＭＭ厚度）－貼於素面合板表面－鋸裁成板條－四方開凹凸槽觀之，核非屬第四四一八．三○．○○號貨品（實木地板或實木拼花地板）。本案系爭貨物以素面合板為基板，上貼銘木拼花薄片，並非一塊一塊實木板條直接拼貼於素面合板上，而是由實木板條拼接成板材，平切薄片（○．三—○．六ＭＭ厚度），再貼於素面合板上，係屬二次加工化粧合板複合地板。來貨歸列進口稅則第四四一二．一二．二○號，應屬正確，而無原申報稅則第四四一八．三○．○○號之適用。復查本案系爭貨品於報單上並未申報貼面層厚度，經驗貨員核樣複驗結果其拼花層厚度約為○．三ＭＭ，未逾一ＭＭ（附件四），再審理由，顯無可採。四、系爭貨物拼花層厚度約為○．三ＭＭ，已如前述，自無財政部八十四年十一月二十五日「研商有關Ｈ．Ｓ第四四一二及第四四一八節加工地板之稅則分類事宜」會議紀錄結論（附件五）：「㈠為便於實務上的執行．．．稅則號別第四四一八節木製拼花地板之適用以拼花層由厚度一公厘及以上之拼花木條構成者為限，做為通案之分類依據」之適用。復查系爭貨物既已明確歸列稅則第四四一二節，自不需引用該準則三特殊性較一般性優先適用之規定，或三「從後」使用稅則分類之規定。至稅則四四一二節所規定合板每層厚度不超過六公厘，係以合板為基材每層合板之厚度，並非表面貼皮之厚度，原告稱係貼面層厚度，顯有誤解。五、又查原告進口並非實木地板貼上拼花木條，而係以合板為基材再貼上拼花木條，屬貼面合板加工複合地板，無庸置疑。依八十二年版國際商品統一分類制度註解中文版第五五四、五五五頁對稅則第四四一二節「合板、單板貼面板及類似積層材」之加工範疇詮釋如下：「上述任何種類之板材可能由金屬或塑膠等其他材料加以敷面。另外，本節之產品可能加工成第四四○九節所敍述之形式，彎曲加工、波狀加工、穿孔加工、切削或成型呈方形或長方形以外之形狀或不適於其他節所包括物品之特性之任何加工」及同註解第五五一頁有關稅則第四四○九節之詮譯：「木材（包括用於拼花地板但未裝配之木條及飾條），沿著任何材邊及材面作連續型鉋或類似加工（已製舌榫，槽榫，．．．或類似加工），不論是否經刨平、砂磨或指接」。故進口貨品如以合板為基材，經敷面加工並製舌槽榫者，在稅則第四四一二節並未排除；另據同註解第五五五頁第九、十、十一行目註解（一九九一年七月第九次修正）：「第四四一二．一一、四四一二．一二、四四一二．一九目合板如經表面處理或進一步加工如四四一二節註解倒數第二段所描述者，仍歸列在這些目裡」。查本案系爭來貨經基隆關稅局查驗結果為已開榫槽（凹凸槽）之貼面合板加工複合地板板條，每層厚度均不超過六公厘，核符上開註解之詮釋，來貨自應歸列稅則第四四一二．一一．二○號。三、綜上所述，再審理由均無可採，本案本總局原評定仍請予以維持。
理由按行政訴訟法第二十八條第一款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於法律上見解歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。本件再審原告於八十四年九月二十一日自印尼進口INDONESIANPARQUETFLOORING乙批，（報單號碼：ＡＷ＼八四＼五七七四＼○○○四號），報列進口稅則第四四一八‧三○‧○○號，稅率百分之二‧五，經財政部基隆關稅局改列稅則第四四一二‧一二‧二○號，按稅率百分之二十課徵關稅。再審原告不服，主張來貨應歸列稅則第四四一八．三○．○○號、稅率百分之二．五為由，聲明異議，經再審被告評定將原核列稅則第四
四一二．一二．二○號撤銷，改列稅則第四四一二．一一．二○號，按稅率百分之二十課徵關稅。再審原告不服，循序提起行政訴訟，經本院以八十六年度判字第二三三八號判決確定在案。經核原判決駁回再審原告前程序之訴，係以：『按海關進口稅則第四四一二．一一．二○號為加工合板之外層至少有一層由下述熱帶木材製成者：暗紅柳桉、淺紅柳桉、白柳桉、西伯木、林巴木、加彭桃花心木、沙比利木、巴篆木、桃花心木、巴西黃檀及蓋亞那伽羅木，每層厚度不超過六公厘，互惠稅率百分之二十；同稅則第四四一八‧三○‧○○號為「木製拼花地板」，互惠稅率百分之二‧五。次按國際商品統一分類制度註解（以下稱Ｈ．Ｓ註解）中文版第五五四、五五五頁對稅則第四四一二節「合板、單板貼面板及類似積層材」之加工範疇解釋：「上述任何種類之板材，可能由金屬或塑膠等其他材料加以敷面。另外，本節之產品可能加工成第四四○九節所敘述之形式，彎曲加工、波狀加工、穿孔加工、切削或成型呈方形或長方形以外之形狀或不適於其他節所包括物品之特性之任何加工。」及同註解第五五一頁有關稅則第四四○九節之解釋：「木材（包括用於拼花地板但未裝配之木條及飾條），沿著任何材邊及材面作連續型鉋或類似加工，（已製舌榫，槽榫，．．．或類似加工），不論是否經刨平、砂磨或指接。」查，本件原告（指再審原告，以下同）委託宏益報關有限公司於八十四年九月二十五日向財政部基隆關稅局申報自印尼進口INDONESIANPARQUETFLOORING三批，報單號碼：ＡＷ＼八四＼五七七四＼○○○四號，報列海關進口稅則（以下簡稱稅則）第四四一八‧三○‧○○號，互惠稅率百分之二‧五，經該局改列稅則第四四一二‧一二‧二○號，按互惠稅率百分之二十課徵關稅。原告不服，向基隆關稅局聲明異議，經該局加具意見報請被告評定。被告（指再審被告，以下同）審查結果，以系爭來貨為已開榫槽（凹凸槽）之貼面合板加工複合地板板條，每層厚度均不超過六公厘，核符Ｈ．Ｓ對四四一二節註解之詮釋，來貨自應歸列稅則第四四一二節項下，又有關化妝合板加工複合地板（即貼面或化妝合板已開舌榫及槽榫加工者）之稅則分類，經被告報經財政部八十三年六月三十日台財關第000000000號函同意參據Ｈ‧Ｓ註解歸列稅則第四四一二節加工合板項下適當號別，系爭來貨經基隆關稅局複核結果為「柳桉木之夾板貼皮」，自應歸列稅則第四四一二．一二．二○號，按互惠稅率百分之二十課徵關稅，基隆關稅局原核列稅則號別未依來貨合板基材之樹木種類歸列適當稅號，難謂允當，乃將原處分撤銷，並將來貨改列稅則第四四一二．一一．二○號，按互惠稅率百分之二十課徵關稅。揆諸首揭說明，尚無不合。原告主張：再訴願決定書抄襲訴願決定，除有違訴願法第二十二條規定外，並違反依法行政之原則云云。經查，訴願法第二十二條第一項第二款固規定訴願決定書應載明理由，惟並未規定再訴願決定維持訴願決定時，應自行書立不同理由，不得引用訴願理由。從而，本件行政院再訴願決定審核訴願決定理由並無不妥予以引用，並不違背上開訴願法之規定，自無違反依法行政之原則。原告此部分主張，略主觀見解，核不足採。原告又主張：原告自八十年起即陸續自印尼進口與本案相同之拼花地板，主管機關認屬於進口稅則四四一八．三○．○○號，惟被告在毫無預警情況下，於八十三年七、八月份起突將上開行之有年貨品課稅標準逕自改為依四四一二．一一．二○號或四四一二．一二．二○號，違背依法行政，且濫用公權利，違背信賴保護原則，本件貨品基隆關稅局改列稅則第四四一二．一二．二○號，而財政部則將之改為四四一二．一一．二○號，實令原告無法了解稅則歸類之標準何在云云。然查，所謂依法行政，簡單言之，係指行政機關之行政行為或其他一切行政活動，均不得與法律相牴觸。而所謂信賴保護原則，係指人民因相信既存之法秩序，而安排其生活或處置其財產，則不能因嗣後法規之制定或修正，而使其遭受不能預見之損害，用以保障人民之既得權。本件系爭貨品之分類見解變更，業已依財政部七十五年四月十九日台財關第0000000號函：「如發現原所歸列之類目號別不適當，擬變更其稅則號別課稅時，除已明文修訂者外，應先報部核定」之規定，報奉財政部八十三年六月三十日台財關第000000000號函核復，同意參據國際商品統一分類制度註解之詮釋，歸列於稅則第四四一二節加工合板項下適當號列，有上開兩財政部函附卷足稽。又本案進口日期為八十四年九月二十一日，距財政部函核示日期已年餘，且類同貨品自該部函核示後，均經海關核列稅則第四四一二節相關號列項下，縱有其他案件未依上開財政部函示意旨核定進口稅則，亦不足以認定本件處理牴觸法律，更不得認有法規制定或修正，使人民遭受不能預見之損害，即本件並未違背依法行政及信賴保護原則。原告此部分之主張，亦不足採信。原告復主張：原告進口之「拼花地板」與四四一二節之貨品特徵並不相同，若依國際商品統一分類制度註解第五五五頁指出下列各項不包括於本節（四四一二節），其中（ｂ）項鑲空格子木材崁板及組合拼花地板或瓦包括組合在一層或多層木材之支物上之拼花木條者，本件原告進口者明顯係專供地板使用之拼花地板，顯係屬於四四一二節之（ｂ）項拼花地板云云。經查國際商品統一分類制度註解中文版第五五八頁，固然將「係由置於一層或多層木材之支物上之拼花木條所構成者」之拼花地板歸列於稅則第四四一八節，惟查系爭貨物為貼面合板加工複合地板，係以柳桉合板為材料，表面貼以木條片，塗裝、製舌槽榫．．．等加工後製成，其成品材質仍係不具「支性」之合板板條，自非上開註解所稱之「組合在一層或多層木材支物上」之拼花木條，從而原告主張歸列稅則第四四一八．三○．○○號，顯係對上開註解之詮釋有所誤解，不足採信。原告另主張：原告進口之拼花合板係先以木條拼花再切削成單片或其他心板膠合，並非以單板貼面，因其貼面部雖先經木條拼花再切削成單片，亦不妨害木條拼花之事實，顯然與稅則第四四一八．三○．○○號之特徵相同，被告昧於事實，又故意將原告所進口之拼花地板硬指稱係合板加工複合地板板條。且該四四一二節之註解雖有：「另外本節之產品可能加工成第四四○九節所述之形式」惟此乃輔助觀察條件，本件進口之拼花地板並非為四四一二節之合板已如前述，縱然曾加工如四四○九之形式，亦非四四一二節所稱之合板，不應依四四一二節加以課稅云云。然查，稅則第四四一八．三○．○○號，係木製拼花地板，其製程為原木經鋸裁成木板，再經烘窯烘乾，最後經多面刨機、刨製成型，並開凸凹槽，製成木製實木地板（或木質實木拼花地板）。而本案系爭貨品依原告所述之製程，核非屬第四四一八．三○．○○號貨品（實木地板或實木拼花地板）。本案系爭貨物以素面合板為基材，上貼銘木拼花簿片，並非一塊一塊實木板條直接拼貼於素面合板上，而是由實木板條併接成板材，平切簿片（○．三－○．六ＭＭ厚度），再貼於素面合板上，係屬二次加工化粧合板複合地板，應歸列進口稅則第四四一二．一一．二○號，而無稅則第四四一八．三○．○○之適用，原告此部分主張，亦不成立。原告又主張：依Ｈ．Ｓ．註解解釋準則一之規定，原告所進口之貨品依其名稱、用途、材質均可明確認定係「拼花地板」，被告如認四四一二及四四一八兩節所定有所重疊，則亦應依準則三（甲）之規定，優先適用稅則第四四
一八．三○．○○號云云。經查本案系爭來貨為已開榫槽（凹凸槽）之貼面合板加工複合地板板條，每層厚度均不超過六公厘，為柳桉木三夾板貼皮，依海關進口稅則及
Ｈ．Ｓ註解之詮釋，已明確歸列稅則第四四一二．一一．二○號，並無可同時歸列稅則第四四一二節及第四四一八節之情形，原告顯有誤解。原告此部分主張，核無足採。原告另主張：原告於八十四年十一月十一日自印尼進口相同之拼花地板申報稅目為四四一八．三○．○○（報單號碼為ＡＷ＼八四＼六九一六＼○○一○）本亦經基隆關稅局五堵分局核定改列四四一二稅則課稅，經原告提起異議，基隆關稅局五堵分局複驗結果，即接受原告原申報之四四一八．三○．○○稅率課稅云云。然查原告所舉報單第ＡＷ＼八四＼六九一六＼○○一○號乙案，係原告聲明異議後，經基隆關稅局複核結果，其拼花層厚度為一公厘及以上之拼花木條構成，故該案符合財政部八十四年十一月二十五日「研商有關Ｈ．Ｓ第四四一二及第四四一八節加工地板之稅則分類事宜」會議紀錄結論：「㈠為便於實務上的執行．．．稅則號別第四四一八節木製拼花地板之適用以拼花層由厚度一公厘及以上之拼花木條構成者為限，故為通案之分類依據」，乃撤銷原處分，接受原申報稅則第四四一八．三○．○○號，有會議紀錄一份在卷足憑；而本案原告於報關時並未申報貼面層之厚度，於事後主張系爭貨物與該案相同處理，因二案案情不同，自不可相提並論。原告此部分主張，亦無理由。原告復主張：財政部曾函請我國駐比利時代表處向世界海關組織（Ｗ．Ｃ．Ｏ）即關稅合作理事會函詢，我駐比利時代表處八十四年三月三十一日比利字第一一○七號函指出，類似案件似宜驗明用途並洽請出口國海關提供分類意見，如仍有歧見，可商請ＷＣＯ會員國檢附貨樣提Ｈ．Ｓ委員會討論，被告既已透過財政部函詢世界海關組織關稅合作理事會表示意見，竟棄而不用云云。經查有關此類貨物，依我國駐比利時代表處於八十五年十一月二十九日比利字第五○五號函稱印尼海關代表曾攜貨樣於世界海關組織Ｈ．Ｓ會議中提請討論並獲致結論，核列於稅則第四四一二節相關稅號項下，足證本案海關原評定之稅則號別應屬妥適，有該代表處上開函乙份附卷可稽。原告此部分主張，為不足採信。原告再主張：世界海關組織於Ｈ．Ｓ會議中已獲致相同結論乙節，此一會議於何時召開﹖會議決議報告相關資料何在﹖為何與前揭比利時代表處公文內容大不相同﹖世界海關組織之Ｈ．Ｓ會議遲於八十五年十一月間始獲結論，依法律「不溯及既往」原則，亦應從八十六年以後進口之貨品始有統一適用云云。經查Ｈ．Ｓ委員會之決議僅係佐證被告原評定稅則號別無誤，其非經立法院制定之法律，自無「法律不溯既往」原則之適用。原告此部分主張，亦不足採信。原告又主張：以行政命令變更課稅歸屬顯有違法，原告對原課稅標準已產生信賴；且行政機關應遵守行政法上禁止恣意原則、比例原則，即行政機關於行政處分時應權衡其適當性、必要性及比例性及禁止權利濫用原則云云。然查，本件被告處理並無違背信賴保護原則，俱見前揭說明，不再贅述。另所謂禁止恣意原則，係指行政機關僅應基於實質觀點而為決定與行為，其行為與所處理之事實須保有適度之關係。而所謂比例原則，係指行政機關於為行政裁量時，不得對人民權益做不符法規目的性之不當限制。本件被告為系爭貨品之分類見解變更，業依規定報財政部核示在案已如前述，故於財政部函核示日期八十三年六月三十日前進口此類貨品者，海關基於信賴保護原則，均仍歸列稅則第四四一八．三○．○○號，按稅率二．五課徵，且財政部七十五年四月十九日台財關第0000000號函即為避免海關任意變更稅號，影響進口人權益而特設之規定，故本件並無違背禁止恣意原則及比例原則。原告此部分主張，亦不足採。綜上所述，本件原處分所評定稅則號別核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合』等由，駁回再審原告前程序之訴。其適用之法規與該案應適用之現行法規並不違背，與解釋判例亦無牴觸情形。再審原告雖執前開事實欄所載之各項主張，據為再審之理由。惟查再審原告所指再審被告於毫無預警下，變更系爭貨物之稅則號別，係濫用公權力之行為，違背依法行政、信賴保護、禁止恣意、比例、法律不溯及既往等行政法定原則各節，前經再審原告於前程序中提出，而為原判決所不採者，已於理由中詳為論述。再審原告於再審程序重複為相同之主張，顯難認與再審要件相符。而再審原告所陳渠向監察院陳情，經該院調查結果，認為再審被告變更稅則號別時，未經徵詢業者意見，蒐集資料，復未召開學產界公聽會，認其因應指施有可議之處，固有其提出之監察院⒐⒖院台財字第八六二二○○一五五號足憑。然該函亦說明，本案稅則歸屬之實體問題，事專案且在行政救濟中；無由置喙云云。足見監察院之調查報告僅指明再審被告於決策之過程有行政疏失而已，並未具體指明原處分或原判決有何違誤之處，尚不足為再審原告有利之認定。至於再審意旨所稱原判決對於海關進口稅則之解釋有誤，採用之鑑定報告並非正確，以及對比利時代表處函ＷＯＣ及關稅合作事公函等未予詳細審酌各節，無非對於本院職權有關之證據取捨，及法律上之判斷，予以指摘而已，自與再審之要件不合。其再審意旨難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件再審之訴為無理由。爰依行政訴訟法第三十三條、民事訴訟法第五百零二條第二項，判決如主文。
中華民國八十七年十二月三十一日
行政法院第五庭
審判長評事廖政雄
評事徐樹海評事黃合文評事林茂權評事沈水元右正本證明與原本無異
法院書記官葛雅慎中華民國八十八年一月四日