裁判字號：最高行政法院90年判字第593號判決
裁判日期：民國90年04月13日
裁判案由：土地增值稅
最高行政法院判決九十年度判字第五九三號
原告甲○○被告彰化縣稅捐稽徵處代表人 陳大倫 右當事人間因土地增值稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年九月七日台財訴字第八八○二四五六四三號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文再訴願決定、訴願決定及原處分（原核課及復查決定）均撤銷。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告於八十五年五月十四日買賣取得坐落彰化縣○○鄉○○段○○○○號農業用地乙筆，面積二、二八○平方公尺，並申准依行為時土地稅法第三十九條之二第一項規定免徵土地增值稅在案，關經被告分別於八十六年十二月十日及八十七年一月十二日派員會同農業及地政機關人員實地勘查，發現系爭土地全部變更為非農業用地使用，有農業用地查核清單及現場照片附卷可稽，被告乃據以裁處原免徵土地增值稅額二倍之罰鍰計新臺幣（以下同）五○一、六○○元。原告不服，申經復查結果未准變更，提起訴顧、再訴願均遭決定駁回，乃向本院提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次原告起訴意旨略謂：本案系爭土地上之建物有台灣省彰化縣秀水鄉公所核發之合法農舍使用執照，其作為農地使用，為會勘之農業機關秀水鄉公所所認定。被告不察，認該筆土地作為非農業使用，惟本件建築物為合法之農舍，房屋周邊為農舍起居、搬運出入所需，而鋪設連結磚，可用為舖曬場地，種植果樹、菜園及花閩係作農業之用，卻指為種植草皮、樹木等庭園造景而認定為非農業使用，被告未詳細指明何者為農業使用，何者為非農業使用，實難令原告信服，請判決撤銷原處分、復查、訴願及再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂：一、按「農業用地開置不用，．．．但有左列情形之一者不在此限：一、因農業生產或政策之必要而休閒者。二、因地區性生產不經濟而休耕者。三、因公害污染不能耕作者。四、因灌溉、排水設施損壞不能耕作者。五、因不可抗力不能耕作者。．．．。」「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」、「依第三十九條之二第一項取得之農業用地，取得者於完成移轉登記後，有左列不繼續耕作情形之一者處以原免徵土地增值稅二倍之罰鍰，其金額不得少於取得時申報移轉現值百分之二：一、．．．三、非依法令變更為非農業用地使用。」分別為土地稅法第二十二條之一第一項、第三十九條之二第一項及第五十五條之二第一項第三款所明定。二、查原告於八十五年五月十四取得坐○○○鄉○○段○○○○號之農業用地，前經核准免徵土地增值稅二五○、八○○元，關經被告於八十六年十二月十日派員會同彰化縣秀水鄉公所及彰化地政事務所人員實地會勘，查獲系爭土地有非作農業使用之情形，並以八十六年十二月十五日八六彰稅財字第一三一六六八號函通知原告，桐經原告於八十七年一月五日提起異議，被告遂於八十七年一月十二日再度派員會向前揭相關單位人員前往查勘結果仍如前次會勘情形，系爭土地上建物雖有農舍執照，但已變更供作祠堂使用，其餘為磁磚走道，種植樹木、草皮等經農業單位核認為庭團造景，係屬非依法令變更為非農業用地使用面積合計二、二八○平方公尺，有查獲及復勘時附案照片可稽，違章事實淘堪認定。原告所稱,核不足採。三、至原告所稱基地以外之使用為農舍前曬谷場、種植草皮、樹木、蔬菜，何為非農業使用乙節，「查農業用地移轉免徵增值稅案件，由稽徵機關邀集地政及農業機關組成會勘小組;稽徵機關負責工作之策劃與推動，地政機關負責提供作業之有關地籍藍曬圖以及土地位置之認定，農業機關負責農業用地是否繼續作農業使用之認定。」財政部八十年二月二十八日台財稅第000000000號函頒「農業用地移轉免徵增值稅查核作業要點」第五點（一）已有明確規定。因之，有關農業用地是否繼續作農業使用之認定既屬農業機關權責，故被告為求審慎起見，前以八十七年七月三日八七彰稅法字第二二六五三號函詰秀水鄉公所，就系爭農地上培植草皮、種植樹木，究否屬農業使用，惠賜卓見，桐經秀水鄉公所八十七年七月十五日八七都秀鄉農字第七四三三號函查復：「系爭農地已由貴處辦理會勘及複勘'並製成會勘如錄．．．」，查系爭土地業經會勘小組實地勘查並製成會勘紀錄認定除建物外，餘為磁磚走道及種植草皮、樹木供作庭團造景使用，全部變更為非農業使用。又按臺灣省政府農林廳八十八年三月十九日八八農經字第二八八七七號函：「說明一、．．．二、查實施區域計畫地區建築管理辦法第五條規定：於各種用地內申請興建自用農舍者，建築面積不得超過其耕地面積百分之十，本廳認為若在耕地面積百分之十範圍內，興建農舍、種植草木及作庭園景觀，仍應屬合法之農地之範圈使用;惟若在其餘百分之九十耕地上種植草木及庭園景觀，則應非屬農業使用範圈。」經查本案該筆農地甜地面積為二、二八○平方公尺，合法農舍及水塔建築面積為一一四．三二平方公尺，庭園景觀面積為二、一六五﹒六八平方公尺，其農舍、庭團景觀面積已逾耕地面積百分之十，核與前揭臺灣省政府農林廳函示規定不符。是本案非依法令變更使用違章車證明確，原處分依土地稅法第五十五條之二第一項第三款規定，核處原免徵土地增值稅額二倍之罰鍰計五○一、六○○元（計至百元止），核無違誤。綜上所述，原告之訴並無理由，請鈞院依法駁回原告之訴等語。
理由按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」、「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短佑金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。．．．。」分別為稅捐稽徵法第四十八條之三及第四十九條所明定。本件原告於八十五年五月十四日買賣取得坐落彰化縣○○鄉○○段○○○○號農業用地乙筆，申經核准依土地稅法第三十九條之二第一項規定免徵土地增值稅二五○、八○○元在案。嗣經被告分別於八十六年十二月十日及八十七年一月十二日派員會同農業及地政機關人員實地勘查，發現該系爭農地上建有建築物乙棟面積一○八．○七平方公尺、水塔乙座面積六．二五平方公尺，餘為磁磚走道、種植樹木、草皮,供庭團造景用面積二、一六五．
六八平方公尺，其全部土地非依法令變更為非農業用地使用，該建物雖有農舍使用執照，卻非作農業使用，有農業用地查核清單及現場照片附原處分卷可稽，被告乃依行為時土地稅法第五十五條之二規定處以原免徵土地增值稅額二倍之罰鍰五○一、六○○元。並經一再訴願決定遞予維持，固均非無見。惟土地稅法第五十五條之二科處罰鍰之規定，業經八十九年一月二十六日修正公布之新法加以刪除，而稅捐稽徵法所稱裁處時包括行政救濟程序之階段，為財政部函釋在案，揍諸首關稅捐稽徵法之規定，土地稅法既已修正刪除第五十五條之二科處罰鍰之規定，新法對原告有利，自應適用新法而不加以處罰。被告所為之科罰處分暨一再訴願決定，自無從加以維持，原告起訴意旨雖未以此為請求撤銷之理由，惟原處分既因法律變更而無從維持，仍將再訴願、訴願決定及原處分（原核課及復查決定）均予撤銷。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年四月十三日
最高行政法院第一庭
審判長法官黃綠星
法官黃合文法官蔡進田法官黃璽君法官廖宏明右正本證明與原本無異
法院書記官彭秀玲中華民國九十年四月十三日