裁判字號：臺北高等行政法院93年簡字第1223號判決
裁判日期：民國93年12月31日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決九十三年度簡字第一二二三號
原告茉莉出版事業有限公司代表人甲○○訴訟代理人 黃永芳 （會計師）被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 （局長）訴訟代理人乙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年三月十一日台財訴字第０八九０００九二四五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額新台幣（下同）一一、０八八、九三九元、營業成本八、八一四、八九五元、全年所得額為虧損一一七、一九０元。經被告初查以其係經營雜誌及書籍之出版為業，本期營業成本申報八、八一四、八九五元，惟營業成本分析表並未計算單位成本，致收入與成本無從勾稽，乃依所得稅法施行細則第八十一條第一項規定，按同業利潤標準核定營業成本為八、０九四、九二五元、全年所得額為六０二、七八０元。原告不服，就營業成本部分申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造主張：㈠原告起訴意旨略謂：
⒈按「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中
某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「成本會計制度不健全，不能提供有關各項成本紀錄，以供計算單位生產成本者，關於在製品及製成品之盤存估價，准按其完工程度核計製造成本，並依成本與時價孰低原則，計算其盤存價格。」，分別為所得稅法施行細則第八十一條第一項、第八十三條、營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第五十五條所明定。
⒉查被告答辯略以「．．．並未計算單位成本，致收入與成本無從勾稽，本期營
業成本依所得稅法施行細則第八十一條第一項規定，按同業利潤標準核定。．．．」云云，惟揆諸首開法條規定，均未有應設置單位成本表或無此表之處罰規定，且由查核準則第五十五條可知無單位成本尚得以完工程度核計製造成本，是單位成本表之有無並非構成成本無法勾稽之理由。而被告援引所得稅法施行細則第八十一條第一項之規定，卻未指明單位成本表究係構成關係所得額之一部或係關係課稅年度中某一期間之所得額，經查單位成本表並非構成損益表之重要因素，且有無單位成本亦與期間成本無關，故單位成本表之主要用途應係覆核而非構成成本之要素，是被告引用所得稅法施行細則第八十一條第一項規定作為其法源依據於法不合。
⒊次查被告復稱原告未能就依代理合約刊登廣告收入之代收代付計算明細及支付
佣金明細等提示相關資料供核云云，然代理合約之有無僅能用以判斷契約當事人間有無存有權利義務關係，何以計算代收代付及支付佣金的明細有無亦成為按同業利潤標準核定之理由，難道無計算代收代付明細及支付佣金明細即無法顯示營業成本或因此將構成所計算的成本不切實際？原告雖為出版社，但收入約可分為廣告收入與出版收入，分別約佔全年收入之百分之八十三及百分之十七，亦即原告係以廣告為主要業務，而出版之主要目的則係為取得廣告收入，因此原告雜誌之主題均以廣告商所指定或盼求的項目為主，而不論出版之收入是否低於或小於成本，故一本雜誌的製造成本高於售價是理所當然，絕無被告認定因售價小於成本致成本無法勾稽之情形。
⒋再查被告答辯略以倘無從就每項步序於發票上處理將造成委託公司任意歸屬等
語，第查開立發票之目的主要在於論斷取得收入者之銷項或作為成本者之進項是否正確，故倘發票開立時導致成本歸屬有誤，則應予糾正，然原告取得之發票係取自承包廠商，其承包內容包含製作、印刷或排版，無法區分排版費、印刷費、監印費及製版費各若干，致僅開立一種名稱以資替代。雖被告認定發票未填載明細將造成任意歸屬，惟損益之表達只要不被流用到其他品名即可，是被告應將任意歸屬的事實舉例說明，否則即無法以原告任意歸屬為由認定成本無法勾稽。
㈡被告答辯意旨略謂：
⒈按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳
簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」，分別為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，行政法院（現改制為最高行政法院）六十一年度判字第一九八號著有判例可資參照。
⒉本件原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，經被告初查以原告係經營雜誌
及書籍之出版為業，本期營業成本申報八、八一四、八九五元，惟核編製之營業成本分析表，並未計算單位成本，致收入與成本無從勾稽等，本期營業成本依所得稅法施行細則第八十一條第一項規定按同業利潤標準核定營業成本八、０九四、九二五元。原告不服，主張其已提示營業成本分析表、營業成本明細表、刊物廣告代理合約及相關帳簿、憑證，請准重核等語。申經被告復查決定以系爭之營業成本，依原告提示之營業成本分析表等重核，惟原告未能就①依代理合約刊登廣告收之代收代付計算明細及支付佣金明細②各雜誌出版委託代理人發行製作、排版、印刷、廣告等，代理公司並未將上述製作承包等相關成本列出明細表③出版之雜誌書刊之數量、受贈閱雜誌書刊公司明細、銷售雜誌書刊之數量明細等提示相關資料供核，致被告無從就系爭營業成本重新核實認定，原核定就系爭之營業成本依同業利潤標準核定為八、０九四、九二五元，揆之所得稅法施行細則第八十一條第一項規定，並無不合為由，遂駁回其復查申請。
⒊茲原告訴稱略以八十三年度出版之「花嫁」等出版物，係委由伶俐有限公司（
以下簡稱伶俐公司）製作，檢附成本分析表係由各科目而來，因承包商分不出排版費、印刷費、監印費及製版費各若干，致僅開立一種名稱以茲替代。例如「花嫁五」之排版費即為印刷費之一種，故印刷公司既無從就每項步序於發票上填載清楚，將造成委託公司任意歸屬。又製作成本中，均係伶俐公司及合俐有限公司（以下簡稱合俐公司）所開立之製作費，事實上即為廣告之佣金，由於伶俐公司及合俐公司支付予原告時以製作費為科目，故應將佣金支出從製作成本中轉列云云，資為爭議。經查原告係雜誌之出版業，而雜誌之製作既係委託其他營利事業代為承製，原告未能就發行雜誌之製程提供可供勾稽之帳簿、憑證或雙方簽訂合約等備查，被告就系爭營業成本依同業利潤標準核定，並無不合，所稱系爭營業成本無法勾稽係承包商未於統一發票上細分其承作明細所致，核不足採。又原告所稱製作費用科目內含有佣金支出應予轉出一節，經核其與伶俐公司雖訂有「刊物廣告代理合約」，惟依合約第二條規定，實售（廣告）價格高於二萬五千元部分始有佣金，然原告並未能提示刊登廣告收入之收付計算明細及應支付佣金明細等相關帳簿、憑證及有關文據供核，是所言本期營業成本內製作費含有佣金部分，不足採認，故原告所稱被告並無權利要求其他人提供任何明細資料云云，實難認有理由。
理由
一、本件原適用通常訴訟程序，惟因司法院令行政訴訟法第二百二十九條第一項所定適用簡易程序之數額增至二十萬元，本件訴訟標的金額合於司法院令所定金額以內，爰改以簡易訴訟程序審理，合先敍明。
二、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」，所得稅法第八十三條第一項、所得稅法施行細則第八十一條分別定有明文。而其所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者之情形，亦有行政法院六十一年度判字第一九八號判例可資參照。又「帳簿文據其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入依同業利潤標準核定之所得額為限。」，復為查核準則第六條第一項所規定。
三、次按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。行政法院三十九年判字第二號著有判例。本件原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，經被告初查以其係經營雜誌及書籍之出版為業，本期營業成本分析表並未計算單位成本，致收入與成本無從勾稽，遂按同業利潤標準核定營業成本等情，有原告八十三年度營利事業所得稅結算申報書、核定通知書等附於原處分卷可稽。經查原告係雜誌出版業，且其雜誌之製作有委託其他營利事業代為承製即委外製造之情形，則其所委託之內容究係為何及其製作、排版、印刷等各個產製流程之製造細程與所花費之成本暨相關帳證資料等，自應加以勾稽查對。惟查原告固於本院準備程序中提出當年度進、銷項憑證及代理合約等帳證，然經本院發回命被告重核結果，其所提承包商伶俐公司之成本分析表，並未區分排版、印刷、監印及製版等各種費用明細，僅以一種名目統稱，迄重查中仍無法提示製造細程與相關花費之成本計算式及明細表，其成本帳記錄顯有不全，參以其未提示出版及銷售之雜誌數量暨受贈閱對象、數量等明細等情，故其成本顯無法核對勾稽甚明，所稱帳證齊全卻乏積極證據以實其說，徵之前開判例，自難謂其已盡舉證責任，所言殊難採信。是被告以其帳證提示不全，依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定營業成本，即非無憑。至原告於復查時始主張有關製作費用科目內含有佣金支出應予轉出一節，不惟與其所提帳證係記載為製作費（此觀卷附統一發票影本即明）不符，且迄未提出代理合約、刊登廣告收入之收付計算明細及支付佣金明細表等相關帳簿、憑證及文據供查，自難信為實在。從而本件被告所為處分，揆諸首揭法條規定及判例，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告之訴難認有理由，應予駁回。另本件依卷內資料，事證已臻明確，爰不經言詞辯論為之，併此陳明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十三年十二月三十一日
臺北高等行政法院第三庭
法官林育如右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國九十三年十二月三十一日
書記官林惠堉