裁判字號：高雄高等行政法院101年訴字第375號判決
裁判日期：民國102年04月23日
裁判案由：進口貨物核定稅則號別
高雄高等行政法院判決
101年度訴字第375號民國102年4月9日辯論終結原告達威營造股份有限公司代表人 姚祖江 訴訟代理人 張清富 律師被告財政部關務署高雄關代表人 周順然 訴訟代理人 鄭再富
王慶章 薛守應 上列當事人間進口貨物核定稅則號別事件，原告不服財政部中華民國101年8月17日台財訴字第10100115910號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項︰財政部關稅總局於民國102年1月1日配合行政院組織改造，與財政部關政司整併成立財政部關務署，被告爰由財政部高雄關稅局更名為財政部關務署高雄關，又被告代表人原為林清和，嗣於本件訴訟繫屬中變更為周順然，茲由其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要︰緣原告委由普天太極企業有限公司（下稱普天公司）分別於100年11月22日及12月30日向被告報運進口大陸產製躉船各1SET（報單號碼：第BG/00/PP87/8888號及第BG/00/PS77/8888號，下稱系爭貨物），原申報稅則號別第8905.90.20號「燈船、消防船、起重船及其他非以航行為主要任務之船舶。
」稅率：Free，電腦核定以C3（貨物查驗）方式通關。經被告查驗結果，認定來貨為「供上下人車用之浮動碼頭；不具船舶特徵。」改列稅則號別為第8907.90.00號「其他水上浮動構造體（例如：筏、浮箱、浮力圍堰、棧橋、浮筒及浮標）。」按稅率10%核課進口稅款。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張︰
（一）原處分及復查、訴願決定均未說明所謂「船舶特徵」為何，徒以系爭貨物不具船舶特徵，改依他項稅率核課，已屬理由不備。又是否具備船舶特徵應從系爭貨物本身之構造、規格、性能為綜合認定，系爭貨物既具備如排水量、船舶主尺度、船體係數，艙容、船體型線、總佈置圖、船體結構圖（以上為船舶主要技術特徵）、浮性、穩性、抗沈性、快速性、耐波性、操縱性（以上為船舶性能）等要件，且該等數據及設計均為船舶所需具備之特徵，自得為具備船舶特徵之判別，尤以系爭貨物業經財團法人中國「驗船」中心（下稱中國驗船中心）出具獨立公正檢驗報告在案，符合船舶重要特徵，如「靜水性能曲線圖/表」、「穩度交叉曲線圖/表」、「俯仰與穩度計算書」、「吃水標誌」等。被告捨此明確標準不為，反以系爭貨物之使用狀態（供人、車上下的浮動碼頭及固定與否）做為判別依據，徒生爭議，況具備船舶特徵之躉船、或不具船舶特徵之浮箱均具浮動能力，於靜止未航行時均得做為供人車上下碼頭用之浮動設施，此乃雙方不爭之事實，是僅以靜止做為浮動碼頭之用途、或非供航行之使用目的，顯不足做為認定即屬躉船（船舶）或浮箱之判別標準。
（二）原告為承攬金門縣政府「大小金門客運浮動碼頭增建工程」，方委託建造並進口經中國驗船中心檢驗合格之躉船2艘，依原告與金門縣政府之承攬契約書第0200A章「浮箱（躉船）建造及安裝」條款，即可知系爭貨物顯係船舶規格設計，並具船舶特性及特徵，詳析之：
1、該章節「1.1說明⑵載明：本浮箱（躉船）之功能．．．及維修時能往返台灣金門間海域．．．。」、「1.5船體設計：．．．應能耐在台灣海峽及金門地區季節風浪8級以上之海況下安全地拖航。」等語，顯見該等委託建造之躉船縱無動力，惟仍得籍由他力（如拖船）拖弋「航行」方式往返台灣、金門間海域之功能，矧以交通部100年7月26日交授雄技術字第1000012005號函文亦明令「禁止變更為其他用途之船舶」，顯見系爭貨物確有具備船舶功能，而得用做航行或為其他用途之船舶，與單純浮箱僅單純以纜繩或者錨鏈等方式繫固並漂浮於原地、不具航行之有限功能，顯難相提併論。
2、依船舶專業技術及性能規範說明，船舶之主要技術特徵及主要性能均有相關規範及說明，部分並需經船舶檢驗（船舶法第24條以下規定參照），此均為單純之浮箱（不具船舶特徵之浮動構造物）所欠缺，不失為「船舶特徵」之判別依據。
3、依上開合約章節1.1說明⑶所載：「本施工技術規範及所附之一般佈置圖及各類設計圖，乃說明本浮箱（躉船）特性與構造要求．．．。」等語，顯見系爭貨物之特性（或有無具體船舶特徵或特性），需依施工技術規範所載內容及標準加以認定並解釋，矧以下列該章節所載「1.3設計條件：⑴最大設計船型：198GT級客輪．．．⑸船舶靠岸速度：0.5m/sec⑹般舶作用於船柱之拉力：15T/座」、「
1.5船體設計：浮箱（躉船）之船體設計，應依據財團法人中國驗船中心編訂之『鋼船建造與入級規範』」、「1.9建造圖樣及審核：⑴．．．承包商應根據機關之特殊要求，並且配合造船基準，對浮箱（躉船）作詳細且有理論依據之檢討．．．」、「1.10材料、器材及施工標準：⑴本船主要鋼板、角鋼、鑄件、鍛作均應合乎船用標準．．．⑸本船所使用之材料、裝備．．．並適合船舶使用者」、及「2.船体結構：2.1船殼．．．2.2隔艙．．．」等語，即非但要求建造時應比照198GT級客輪船型建造，並依造船基準及規範，要求具有船舶規格及性能（如浮性、穩性、抗沈性等），且嗣經中國驗船中心檢驗，認確實具備上開合約規定之船舶規格及性能，而出具檢驗合格證明，難認並無船舶技術特徵及特性，且此等規格、特性與建造方式均為船舶專屬，而為通常浮箱（不具船舶特徵之浮動構造物）所無，兩者顯屬有間，原處分僅以契約及中國驗船中心檢驗報告上載有「浮箱」二字，且為供作固定之浮動碼頭使用之用途，即據以認定為不具船舶特徵之浮箱並改依另項稅則類別核課，自屬不當。
4、又被告引金門縣政府101年3月26日府工港字第1010020647號書函說明：「所進口躉船各1艘，實係本工程安裝於金門縣水頭港區及九宮港區，供大小金門間交通船舶靠泊及旅客、小型車輛上下船之浮箱」等語，執為系爭貨物應屬不具船舶特徵之浮動構造物云云，惟金門縣政府之上開函文，僅為系爭貨物設置後之用途說明，本件爭點既在有無具有船舶特徵，若系爭貨物具有船舶特徵，即無如被告所主張應列入稅則號別第8907.90.00號分類項目之可能，依上開說明可知，系爭貨物⑴於建造時即均比照船舶標準⑵為198GT船型規格⑶具備經中國驗船中心檢驗合格之船舶技術特徵及主要性能⑷具有可供做為其他種類船舶用途。即具有船舶之主要技術特徵及性能，金門縣政府既於合約內要求該等躉船需具備船舶特性或特徵，自不因用途比照浮箱做為浮動碼頭之用，而應將其與浮箱（或浮動構造物）一體視之，從而金門縣政府上開函文，非但解釋有所誤解，亦不足為系爭貨物即可認屬不具船舶特徵之浮箱之依據。
5、交通部102年2月21日交授港字第1020050966號函亦指明：「．．．經考量（系爭貨物）或有航行之可能，爰依船舶法第4條規定原則同意輸入．．．」，顯見交通部依原告送審資料，認定系爭貨物可能具有航行能力，故將其視同船舶而同意輸入，參佐原告與金門縣政府之承攬契約第0200A章1.1說明⑵及1.5船體設計，益足認系爭貨物具有利用拖航往來海峽兩岸之航行能力及設計，僅平常係做為供乘客、貨物上下之浮動碼頭，應屬「非供航行為主要目的」（仍有航行可能）之船舶甚明，與「單純固定靜止」之水上浮動構造體亦有不同。交通部因系爭貨物具有航行（拖航）能力，而同意其以船舶方式輸入，應無不當。另交通部上開函文業已指明：「．．．船舶之認定依法係按使用目的區別船舶種類，另再依船舶法相關規定施行檢丈並完成登記，非以船舶特徵為判別依據．．．。」等語，顯見船舶法對於船舶管理，非以「船舶特徵」為依據，未受船舶法管理之船舶，仍有具船舶特徵之可能，本件爭點既在系爭貨物有無具船舶特徵，則被告機關援引與船舶特徵無關之船舶法，主張系爭貨物因不屬船舶法之船舶，即可認「不具船舶特徵」云云，顯有違誤。
（三）依H.S註解中文版及英文版和被告所引用「財政部關稅總局稅則處」簽復可知，若貨物具備船舶特徵應適用稅則8905乙節，不具船舶特徵則適用稅則8907乙節。故稅則8905乙節中所規定之各項貨品皆具船舶特徵應屬無疑。而8905乙節中的浮塢（floatingdock）依「【鋼船建造與入級規範】第Ⅲ篇、特殊作業及型式船舶，第8章浮塢」，僅具有以下各項船體結構：「縱向強度、穩度、橫向強度、局部強度、乾舷」。即足以認定具有船舶特徵。另依「【鋼船建造與入級規範】第Ⅲ篇、特殊作業及型式船舶，第9章鋼質駁船（barge）」，具有以下各項船體結構：「縱向強度、單底或二重底擇一、肋骨、船殼板、橫樑及甲板縱材，甲板縱樑及支柱，甲板，水密艙壁及艙櫃艙壁、端部結構、艙口及其他關閉位置、屬具」，亦可認定具有船舶特徵。綜上，浮塢及駁船（公認為船舶之一種，應無疑義）所具備的船體結構皆不如系爭貨物完備，惟浮塢及駁船皆足以認定為具船舶特徵之船舶，並列為8905之稅則範圍，是舉輕以明重之結果，實際建造時比照198GT級客輪、且依合約需嚴格符合造船規範所製造的系爭貨物，又豈有不予認屬具船舶特徵之船舶，而依同一稅則辦理之理。
（四）交通部於原告申請輸入時早已確認系爭貨物應屬「船舶」而非浮箱用途，被告自應予以尊重，擅行認定不具船舶特徵，有違信賴保護及行政恣意禁止原則：
1、原告為承攬金門縣政府「大小金門客運浮動碼頭增建工程」，先行向交通部申請輸入許可，經交通部100年7月26日交授雄技術字第1000012005號函略以：「貴公司申請輸入2座躉船基本規範，總長35公尺、船寬15公尺、船深2.5公尺」「上開躉船屬經濟部國貿局大陸物品准許輸入項目彙總表內貨品號列8905.90.20.00-7貨品（貨號606）本部原則同意輸入．．．」、「該2躉船輸入後，不得變更為其他種類船舶及用途．．．」等語，此交通部函文已認定原告所申請進口之躉船為船舶之一種，具有船寬、船深等數據，並經交通部列為國貿局大陸物品准許輸入項目彙總表內貨品號列8905.90.20.00-7貨品（與原告申報項目相符），明示禁止變更為「其他種類船舶」用途，顯見系爭貨物既得變為為船舶用途，且經主管之交通部列為船舶項目，應屬船舶無誤。
2、參酌「進口貨物稅則預先審核注意事項」三、（五）規定之精神，顯見於貨品稅則號列之認定縱為被告權責，惟被告就分類號列之認定並無排他或優先認定解釋之權限，相關稅則分類號列之認定，仍應尊重主管機關之見解或審定結果，並以主管機關之見解或審定意見為優先適用，船舶管理既為交通部之主要權責（船舶法第2條參照），其認定位階自顯較被告為高，所為認定自應屬優先且有拘束被告之效果，是被告以交通部認定意見對本件稅則分類不生拘束效果，不予採納云云，洵屬違誤。
3、按「所謂平等原則，係要求行政機關對於事物本質上相同的事件作相同的處理，乃形成行政自我拘束，故如同類進口貨品恣意適用不同稅則號別，復未說明認定不同之理由，因而損害人民之權利或法律上之利益，不僅違反平等原則中之行政自我拘束原則，且有濫用裁量權之違法。」鈞院96年度訴更一字第6號判決意旨可資參照，又「為簡化進口貨物應徵收稅捐之稽徵程序，遂授權由海關就進口貨物應徵之營業稅及貨物稅，隨同關稅一併徵收，此代徵規定，係為稽徵程序之便利而設，然並不因營業稅或貨物稅由海關代徵，即改變營業稅及貨物稅之本質，故與營業稅或貨物稅本質有關之實體事項，自仍應回歸營業稅或貨物稅本身之實体規定」最高行政法院100年度裁字第2518號裁定意旨亦可資參引。交通部100年7月26日交授雄技術字第1000012005號函既已指明原告聲請輸入之貨品確屬船舶，並列為國貿局大陸物品准許輸入項目彙總表內貨品號列8905.90.20.00-7貨品號列項目，基於行政一體原則，且交通部之行政位階顯高於被告，並為船舶管理之主管機關，就船舶特徵之實質認定權限及專業性，明顯高於被告，則被告本應受交通部之見解拘束，惟被告捨此見解不採，逕依自行查驗結果，改列稅則號別第8907.90.00號「其他水上浮動構造體（例如：筏、浮箱、浮力圍堰、棧橋、浮同及浮標）」款下，按稅率10%課稅，揆諸上開判解，實有違行政自我拘束及禁止恣意原則，其處分應予撤銷。
4、船舶之最高主管機關為交通部，是涉及船舶業務及船體之認定、解釋及管理，自應尊重交通部之職權，系爭貨物既經交通部認定屬船舶，並由原告據此申報，則被告就系爭貨物之性質（船舶或非船舶），自應受交通部之認定拘束，方符行政一體之原則，被告主張交通部係屬錯誤認定，應由其認定為「非船舶」，且不承認交通部之認定結果，顯違禁反言，並為行政恣意、侵害交通部對於船舶管理權限之逾權之舉，自屬重大違誤，況原告本信賴於交通部之核定結果並據以申請進口，現反由被告另行為相異認定並增核稅捐，顯屬侵害人民權益，亦有違信賴保護原則。又被告既認船舶最高主管單位交通部對於系爭貨物所為之認定不生拘束效果，應由其為獨立認定適用稅則，卻又另引金門縣政府函文，主張此應為浮箱稅則之認定依據云云，已屬自相矛盾之主張，實則僅以「靜止之浮動碼頭（或浮動構造物）」之「用途」欲加判別船舶及浮箱之異同，因船舶及浮箱均具備此等功能，實不足為明確認定，重點仍應回歸「船舶特徵」之要件，原告既已提出系爭貨物具備船舶所具備，且為浮箱所欠缺之要件（技術持徵、規格、性能），自不應再以其用途指為非屬船舶，而另依浮箱稅則核課，反觀被告迄今仍未就所謂「船舶特徵」為一明確定義及說明，一再爭執其用途或使用狀態云云，其處分自難謂具正當依據，應予撤銷。
（五）另船舶法第5、10、11條規定，船舶應辦理註冊登記，且具備相關檢查證書，似與系爭貨物未辦理註冊登記等情不符，惟系爭貨物雖具船舶技術特性及性能，可視為船舶，然供做浮動碼頭用途，非供航行為目的，依船舶法第4條規定，自無該法之適用，亦無辦理註冊或檢具檢查證書之必要，被告據此主張系爭貨物非屬船舶，亦有誤解。
（六）參照HS註解中文版對於稅則8905之釋示略以：「本節包括：（A）燈船、消防船、挖泥船、起重船及其他非供船行為主要任務之船舶，此類船隻係在靜止狀態時執行其主要任務。」同註解對於8907之釋示則以：「本節包括不具船舶特徵之浮動構造物，使用時間均為靜止狀態」，顯見均為靜止狀態，非以航行主要任務之貨物，視有無船舶特徵而分別認列為「船舶」或「浮動構造物」，是就此觀之，交通部101年12月22日交授航港字第1010004762號函僅以系爭貨物係供客輪靠泊之浮動碼頭，即以用途認定非屬船舶云云，已有誤解。
（七）原告向交通部申請輸入之時已明確告知系爭貨物之用途，為供客輪靠泊之浮動碼頭，非供航行為目的，則交通部仍認定為8905.90.20之船舶項次，原告因而據此申報輸入為免稅項目，嗣後縱交通部改列為8907.90.00項目，因不符原始核定項次，且屬事後所為之變更，與原始申報進口之認定相違，被告另行核定補稅，顯有違信賴保護原則。又交通部函文似指原告原始輸入係以躉船項目申請，故認列為8905.90.20之船舶項次，嗣後輸入後查得該等船舶係固定為浮動碼頭用途，故需改為8907.90.00之浮動構造物加以認列，因本件為進口貨物稅核定事件，自應以進口（輸入）時貨物之狀態為準，則原告「輸入時」係以交通部核定之舶舶項次並申請為免稅範圍並無違誤，嗣後金門縣政府縱將其固定做為浮動碼頭性質，則此為金門縣政府使用系爭貨物之用途問題，與系爭貨物進口時之狀態無關，被告以系爭貨物嗣後使用之狀態，反推進口時之貨物狀態，自有不當。交通部102年2月21日交授港字第1020050966號函亦載明：「具船舶特徵供航行使用之平台船，經取得許可輸入後．．．如僅固定於岸邊作為浮動碼頭用，係屬船舶所有人使用及利用之權限，並無溯及變更其輸入當時稅則之效力．．．。」即指明雖為具船舶特徵之船舶，縱僅固定於岸邊做為浮動碼頭用途，亦不因此變更其船舶性質，或得將其改依浮動構造物認定。例如家電廠商產製「液晶顯示器」因非屬電視，依法免徵貨物稅，嗣後消費者自行購買電視調諧器加裝其上使其具有觀賞電視功能，亦不因此使原有之「液晶顯示器」而改依「電視」對廠商核課13%貨物稅（司法院釋字第698號解釋參照），被告及交通部以嗣後業主使用之情形，將原認列之船舶改依非船舶項次核課，依同理可知違誤不當。
（八）系爭貨物於100年11月22日、12月13日間分兩批進口，即自福建船廠拖航至金門港區水域並下錨靜止，待被告查驗後，再於12月底再行拖航至水頭（大金門）、九宮（小金門）碼頭配合裝置，系爭貨物於裝置後因使用狀況正常，迄今尚無移動維修記錄，惟原告與金門縣政府之承攬契約業已註明系爭貨物於維修時須具備得拖航至台灣之功能，又正常使用（無意外、天災）之情形下，系爭貨物之防銹漆可維持3年，防蝕材料可維持5年，此觀承攬契約關於防銹、防蝕之保固期間甚明，是該等做為浮動碼頭用途之系爭貨物，至遲於3至5年內至少需拖航至台灣地區港口重行上架維修乙次等情，並聲明求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
四、被告則以︰
（一）有關「船舶特徵」為何，被告於101年5月15日以高金傳字第101051501號「通關疑義暨權責機關答覆連絡單」函據交通部高雄航港局釋復：「經查船舶法並無『船舶特徵』之相關定義。」為歸列系爭貨物稅則號別正確性，參據財政部關稅總局稅則處對被告100年11月28日（100）高關字第0054號進口稅則分類疑問及解答之釋示：「參依HS註解中文版P.1341對稅則第8905節之釋示略以：本節包括：（A）燈船、消防船、挖泥船、起重船及其他非以航行為主要任務之船舶。此類船隻係在靜止狀態時執行其主要任務。比如：供執行鑽油、消防、挖泥及救生等任務之船舶；另參依同註解中文版P.0000-0000對稅則第8907節之釋示：本節包括不具船舶特徵之浮動構造物。使用時間通常均為靜止狀態，並包括下列各項：（5）浮動登陸板（Float
inglanding-stages『原文版』；浮碼頭『大陸版』）。比如：設計固定在岸邊之浮箱，供船舶停泊或旅客和貨物上下船用者。本案事涉貨品認定，宜由貴局參據上述HS稅則歸類原則逕依職權認定之，若屬已具船舶特徵且非以航行為主要任務者，宜歸列稅則第8905.90.20號；若屬不具船舶特徵之浮動構造物者，則宜歸列稅則第8907.90.00號。」意旨，因系爭貨物為供上下人車用之浮動碼頭，不具船舶特徵，爰將系爭貨物改列稅則號別第8907.90.00號「其他水上浮動構造體（例如：筏、浮箱、浮力圍堰、棧橋、浮筒及浮標）。」款下，按稅率10%課稅，核無不合。
（二）金門縣政府與原告之「大小金門客運浮動碼頭增建工程鋼質浮箱（躉船）及引橋製作契約書」約定之標的物為「鋼質浮箱（躉船）」，係固定於岸邊，可隨潮汐漲落，專供上下人車用之浮動碼頭，業已安裝於大小金門間之客運碼頭。又被告為查明系爭貨物究係「船舶」、抑或「浮箱」，以「高雄關稅局通關疑義暨權責機關答覆聯絡單」詢據系爭工程發包機關及交通部航港局，經金門縣政府以101年3月26日府工港字第1010020647號書函復：「旨案進口人於100年11月22日及本年12月30日所進口躉船各1艘，實係本工程安裝於金門縣水頭港區及九宮港區，供大小金門間交通船靠泊及旅客、小型車輛上下船之浮箱。」交通部航港局則以101年3月29日航南字第1013310184號函復略以「．．．查達威營造股份有限公司輸入之躉船係供大小金門客輪靠泊之浮動碼頭使用，非以供航行為目的，非屬船舶法所稱之船舶。又依同法規定，船舶應經檢查合格確認適航性並取得相關證書後始得航行。」是則，系爭貨物既未經航政機關核准註冊登記，亦無具備上開規定之文書，益徵具屬浮動設施，為不具有船舶特徵之浮動構造物無疑。再者，原告與大陸地區福建國安船業有限公司之出口合同，載明貨名為「鋼質浮箱（躉船）」，及被告檢附中國驗船中心之獨立公證檢驗報告，亦載明貨物名稱為「35M×15M×2.5M鋼殼浮箱（躉船）」。另中國大陸之「內河交通安全管理條例」第91條：「（三）浮動設施，是指採用纜繩或者錨鏈等非剛性固定方式係固並漂浮或者潛于水中的建築、裝置。」之詮釋，足堪認定系爭貨物係屬浮動設施。
（三）按海關進口稅則之分類係依貨物進口時之態樣，依照海關進口稅則及其解釋準則，各分類章節之類註、章註、目註等規定及「國際商品統一分類制度註解」之詮釋予以釐清認定。原告原申報貨名躉船35M×15M×2.5M，附件：人行引橋24M、車行引橋24M、聯絡橋12M，經查驗結果驗貨員依實際來貨，加註貨名為「供上下人車用之浮動碼頭」。參據H.S.2007年版註解第1341頁對稅則第8905節：「燈船、消防船、起重船及其他非以航行為主要任務之船舶」之詮釋：「本節包括：燈船、消防船、起重船及其他非以航行為主要任務之船舶，此類船隻係靜止狀態時執行其主要任務。其包括燈船、鑽油探船、消防船、各種挖泥船、打撈沉船用之救難船、永久停泊之海空救助浮台．．．。」及第1342、1343頁對稅則第8907節：「其他水上浮動構造體（例如：筏、浮箱、浮力圍堰、棧橋、浮筒及浮標）」之詮釋：「本節包括不具船舶特徵之浮動構造物。使用時通常均為靜止狀態，並包括下列各項：．．．（5）浮動登陸板．．．」，系爭貨物浮箱（躉船）顯然無船舶之適用。又交通部100年7月26日交授雄技術字第1000012005號函，僅原則同意大陸產製鋼質躉船（浮箱）2艘輸入，惟該函所載明貨品分類號列8905.90.20-7，其貨品分類號列係原告於100年7月12日以達工金發字第0000000-000號函向交通部申請鋼質躉船（浮箱）進口所申報之貨品分類號列，原告並未依關稅法第21條規定於貨物進口前，向海關申請預先審核進口貨物之稅則號別。另中華民國海關進口稅則、輸出入貨品分類表合定本之總說明開宗明義，中華民國海關進口稅則之主管機關為財政部，海關職司關稅之徵課，進口貨物稅則號別之核定係屬海關之權責，海關依據實際來貨，認定來貨名稱並正確核定稅則號別，原告自不能以交通部於本件之錯誤分類，而主張本件亦必應隨之為相同之錯誤，交通部對系爭貨品縱有核定不同分類，對本件稅則之核定亦無拘束力。是以，本件既經查驗認定系爭貨物為不具有船舶特徵之浮動碼頭（浮動構造物），爰核定稅則號別第8907.90.00號，洵屬適當，原告所稱各節，顯係對稅則分類相關規定有所誤解等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、本件事實概要欄所載事實，已經兩造分別陳明在卷，並有原告進口報單號碼：第BG/00/PP87/8888號、第BG/00/PS77/8888號、復查決定書、訴願決定書附原處分卷可稽，應堪認定。本件兩造之爭點為系爭貨物之稅則號別應歸類於第8905.
90.20號「燈船、消防船、起重船及其他非以航行為主要任務之船舶。」稅率免稅，抑或第8907.90.00號「其他水上浮動構造體（例如：筏、浮箱、浮力圍堰、棧橋、浮筒及浮標）。」按稅率10%課徵進口稅？茲分述如下：
（一）按海關進口稅則號別第8905.90.20號為「燈船、消防船、起重船及其他非以航行為主要任務之船舶。」第1欄稅率：0％；海關進口稅則號別第8907.90.00號「其他水上浮動構造體（例如：筏、浮箱、浮力圍堰、棧橋、浮筒及浮標）。」第1欄稅率：10％。次按「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類制度（H.S.）註解』及其他有關文件辦理。」及「類、章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之．．．。」分別為稅則總則一及解釋準則一所明定。又據「國際商品統一分類制度（H.S.）註解」中英文版說明關於：「編號8905節部分係指燈船、消防船、挖泥船、起重船及其他非以航行為主要任務之船舶；浮塢；浮在水面或潛入水中之鑽探或生產平台。本節包括：（A）燈船、消防船、挖泥船、起重船及其他非以航行為主要任務之船舶。此類船隻係在靜止狀態時執行其主要任務。其包括：燈船、鑽油探船、消防船、各種挖泥船（例如，抓斗式船或吸泥船）、打撈沈船用之救難船、永久停泊之海空救助浮台、海深測量船、裝設舉重及搬運機器之平底船（例如：人字起重桿、起重機、外殼船）及作為此等機器底座用之平底浮舟。住宅船、洗濯船及浮動工廠亦列入本節；（B）水上船塢：水上船塢係一種浮動之修理工廠，係取代乾船塢之用。通常係U型結構，由平台及側壁組成，裝有抽水部分可使船身一部份沈入水中，以便待修理之船隻進入。有時此種船塢可予以拖動。另有一種浮動船塢可作類似之用途，裝有強力引擎可自身推進。係用以修理或載運水路兩用車輛及其他船隻等。（C）漂浮式或沈浸式鑽探或生產平台。此類平台一般用於探勘離岸油礦或天然氣。但不含鑽探或生產用裝備，諸如人字起重桿、起重機、幫浦、水泥構造體及儲倉等等，此類平台亦供人員起居之用‧‧‧」「8907節部分係屬其他浮動構造物（例如：筏、浮箱、浮力圍堰、棧橋、浮筒及標桿）。本節包括不具船舶特徵之浮動構造體。使用時通常均為靜止狀態，並包括下列各項：1、中空圓筒形浮橋，用以支持臨時橋樑等。但具有船隻性能之平底船除外（第8901或8905節）。2、裝置活甲殼類動物或魚類用之浮箱。3、在海港內供船隻加油、加水等用之浮箱。4、供建造橋樑等用之圍堰。5、浮動登陸板（Floatinglanding-stages）。6、浮標，諸如擊船浮標、標示浮標、燈浮標或鐘浮標等。7、標示河道、航行危險等用之標桿。8、使船隻再浮起用之用具。9、掃雷器用以掃雷之浮動裝置。10、各種筏、包括運送海難人員之圓型浮船，其與海水接觸及自動膨脹。11、作船塢大門用之浮動構造物‧‧‧」等語，有原告提出被告不爭執之H.S.註解8905及8907節中英文版節本影本在卷可證（見本院卷第43至48頁），本院自得併予援用。是由前揭規範及H.S.註解可知，編號8905節之商品，定義為「非以航行為主要任務之船舶、浮塢、浮在水面或潛入水中之鑽探或生產平台」；編號8907節之商品，則定義為「其他浮動構造體（筏或浮箱均屬之）」，是此，兩者間存有相同及不同之特徵，其相同者為兩者有可能均屬無機械動力之構造體（構造材質相同），且均在靜止狀態時執行其（主要）任務。而兩者之差異則在於編號8905節仍具備航行及浮動特性，及隨時移動可能性，亦即航行功能雖非其主要任務，但仍屬其基本及次要任務，因此住宅船、浮動工廠，乃至水上船塢、漂浮式生產平台被歸類為此節，且其執行其主要任務時，基本上都是離岸進行者；至於編號8907節使用時通常均為靜止狀態，除各種筏以外，基本上都是碼頭及岸邊之常設設施，航行可能性非其強調之特性或功能，反而其「通常使用之功用性」才是該浮動構造體之特徵。是此，兩者雖有某些相同特性，但因其作用或使用用途而導致兩者之差異。且前者因需離岸存在以執行任務，並能隨時於水面上移動其處所，故具船舶特徵，即應為船舶登記；反之，後者（除各種筏以外）為岸邊常設設施，且不得改變其通常使用性，既無航行需求，即無必要為船舶登記。
（二）查本件原告係於100年11月22日及同年12月30日向被告報運進口大陸產製躉船各1SET（35m×15m×2.5m），含附件人行引橋、車行引橋及聯結橋，報單上並附上交通部100年7月26日交授雄技術字第1000012005號函表示：「貴公司申請輸入2座躉船其基本規範，總長35公尺、船寬15公尺、船身2.5公尺，平時供大小金門客輪靠泊之浮動碼頭用。上開躉船屬經濟部國貿局大陸物品准許輸入項目彙總表內貨品號列8905.90.20.00-7貨品（代號606），本部原則同意輸入‧‧‧」等事實，有原處分卷所附報單文件可參（見原處分卷附件1）。然交通部並非關稅法第3條所指海關進口稅則研議及特別關稅課徵之主管機關（交通部固為船舶法所定之主管機關，然其僅係船舶於國內製造或國外進口後之船舶管理機關，亦即需先財政部及其所屬機關依據進口稅則規範認定進口貨品為船舶後，交通部才有介入管理之餘地。如原告對於進口貨物之稅則號別有疑義時，應依關稅法第21條第1項規定向當地海關請求預先審核，詎其逕向交通部申請以特定進口稅則進口系爭貨物，顯無憑據），且該函係交通部因應原告100年7月12日請求依該稅則同意其進口貨品之書函（見原處分卷附件4）所為書面查覆（亦即其對原告請求表示大致同意而已），並無終局判定進口稅則之文義，是其前揭函文內容所稱「原則同意」原告以該進口稅則編號進口系爭貨物之意旨，既非有權機關所為之處分書，當不發生確定力或構成要件效力，自不足以拘束被告，惟該函已清楚表示系爭躉船於進口之際，已表明其通常作用為「平時供大小金門客輪靠泊之浮動碼頭用」；次查，原告委託第三人福建國安船業有限公司建造系爭躉船之初，即以契約表明：「旨在使承包商據以建造交付安裝金門縣金門港務處浮動碼頭工程之35m×15m×2.5m鋼質浮箱（躉船）。本浮箱（躉船）之功能係平時供大小金門客輪靠泊之浮動碼頭，以及維修時能往返臺灣金門間海域，颱風其間可抵抗颱風波浪並仍舊隨水位上下浮動，不考慮沈置海床避颱，故其設計應依據此要求目的‧‧‧」等語，有原告提出「金門縣政府大小金門客運浮動碼頭增建工程鋼質浮箱（躉船）及引橋製作契約書1份可證（見原處分卷附件7）；又查，系爭躉船進口後，確實安裝於金門縣水頭港區及九宮港區，供大小金門間交通傳靠泊及旅客、小型車輛上下船之浮箱乙節，有金門縣政府101年3月26日府工港字第1010020647號書函在卷可佐（見原處分卷附件8）；再查，系爭躉船進口迄今，即以鐵樁固定，可隨潮汐漲落，放在大小金門碼頭供旅客人車上下使用，從無航行紀錄或外出拖航維修情事，也不曾辦理船舶登記，且原告亦自認系爭躉船不屬船舶法所規範等情，有被告提出系爭躉船使用現況照片在卷可稽（見本院卷第182至183、196、200至201頁）。是綜前觀察，系爭躉船從建造之始，直到進口之際，乃至進口後之實際處置，均係一以貫之，從未變更其使用目的及性質（即專供大小金門上下人車使用之浮動碼頭），縱其維修時有可能需拖航至臺灣本島進行維修，但不因此改變其通常使用目的及實際功用，揆諸前揭規範之說明，系爭躉船既經固定於大小金門碼頭之常設設施，復無離岸執行其平時任務之可能，自應屬H.S.註解編號8907節所指稱之浮動登陸板（Floatinglanding-stages）。從而，被告以系爭躉船為「供上下人車用之浮動碼頭；不具船舶特徵。」並參據財政部關稅總局100年11月28日(100)高關字第0054號稅則疑義複核報表意旨（內容闡述H.S.註解關於編號8905及8907節之區別，並要求被告依職權認定等語，見原處分卷附件
2），遂據以認定系爭躉船稅則號別為第8907.90.00號「其他水上浮動構造體（例如：筏、浮箱、浮力圍堰、棧橋、浮筒及浮標）」，並按稅率10%核課進口稅款，經核並無不合。
（三）雖原告主張系爭躉船確實具備⑴於建造時即均比照船舶標準，⑵為198GT船型規格，⑶具備經中國驗船中心檢驗合格之船舶技術特徵及主要性能，⑷具有可供做為其他種類船舶用途，即具有船舶之主要技術特徵及性能，並經交通部以100年7月26日函文肯認在案，依據司法院釋字第698號解釋，當不得以其輸入後之使用方式據以編列其稅則號別云云。惟查，交通部對其前揭函文已另於102年2月21日交授航港字第1020050966號函表示：「（一）本部100年7月26日交授雄字第1000012005號函係援引達威營造股份有限公司100年7月12日達工金發字第0000000-000號函說明三臚列資料之稅則號別函覆，因本部並無權責核定稅則號別，爰僅原則同意輸入。（二）達威營造股份有限公司100年7月12日達工金發字第0000000-000號函中雖載明『本案躉船之功能係平時供大小金門客運輪靠泊之浮動碼頭』，惟該函主旨載有『……，於中國大陸國安船業建造兩艘五十總頓以上之非動力船舶(躉船)』，經考量或有航行之可能，爰依船舶法第4條規定原則同意輸入，至於稅則認列並非屬本部權責。‧‧‧」等語（見本院卷第159頁），依此，交通部前揭100年7月26日函文僅係同意輸入，並無核定進口稅則號別之用意，且其係受限於原告書面申請文義而為前揭函示，更何況其原本即非進口稅則號別認定之權責機關，已如前述。其次，系爭躉船為鋼質構造，固然具備與編號8905節商品某部分相同之特徵（例如均為無機械動力之構造體），但不得單純以其構造體認列稅則號別，否則編號8905及8907即無區別實益。以前揭H.S.註解對上開二節商品之區別可知，渠等執行任務之方式，亦即其使用目的及功用，才是區別二者之重要指標。今原告向被告申請進口之系爭躉船，其進口前後所表彰之使用目的均清楚表明係專供大小金門上下人車使用之浮動碼頭，屬固定於大小金門碼頭之常設設施，並無離岸執行其平時任務之可能，當屬編號8907節之進口稅則號別，其既無改變進口時之使用方式，即與司法院釋字第698號解釋無涉，且原告復自承系爭躉船不屬船舶法所規範，當無辦理船舶登記之必要，足見其清楚認識系爭躉船無從改變其通常使用目的及方式，並無航行需求，自與編號8905節商品定義之船舶要件無涉。乃原告以系爭躉船有類似編號8905節商品之構造體，逕要求被告以該號別認列系爭躉船之進口稅則，即屬無據。
六、綜上所述，原告前揭主張，要無足取；被告以原告進口之系爭躉船為「供上下人車用之浮動碼頭；不具船舶特徵」之事由，將原告原申報稅則號別第8905.90.20號「燈船、消防船、起重船及其他非以航行為主要任務之船舶。」稅率：Free，改列稅則號別為第8907.90.00號「其他水上浮動構造體（例如：筏、浮箱、浮力圍堰、棧橋、浮筒及浮標）」，按稅率10％核課進口稅款，自屬有據，復查及訴願決定就此部分遞予維持，亦無違誤。乃原告起訴請求撤銷前揭訴願決定及原處分（含復查決定），為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與判決之結果不生影響，故無逐一論述之必要，併此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國102年4月23日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官蘇秋津
法官張季芬法官林彥君以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││之一者，得不│格或為教育部審定合格之大學或獨││委任律師為訴│立學院公法學教授、副教授者。││訟代理人│2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││列情形之一，│二親等內之姻親具備律師資格者。││經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││院認為適當者│。││，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││審訴訟代理人│依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國102年4月23日
書記官洪美智