裁判字號：最高行政法院87年判字第141號判決
裁判日期：民國87年02月05日
裁判案由：營業稅
行政法院判決八十七年度判字第一四一號
原告連升交通股份有限公司代表人甲○○被告臺中縣稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十六年八月二十五日台財訴字第八六○一一八五一三號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告無進貨事實，取得偽造之中國石油公司八十四年七月至八十四年十月統一發票，計價款新台幣（下同）一、八九八、四○六元，稅額九四、八八○元，列入八十四年七至十月銷售額與稅額申報書，申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅，經被告查獲，乃依營業稅法第五十一條第五款規定處以所漏稅額九四、八八○元八倍之罰鍰計七五九、○○○元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未准變更，提起一再訴願，亦遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰一、原告雖有取得他人偽造之發票，面額計壹佰捌拾玖萬捌仟肆佰零陸元，以申報扣抵銷項稅額情事，惟原告已於八十五年一月二十日補繳稅款玖萬肆仟捌佰捌拾元及利息壹仟陸佰捌拾捌元，被告當時尚未就原告申報營業稅之行為予以審定，則原告於補繳稅款時，就前所為虛報進項行為，自尚處於未遂階段。二、按營業稅法第五十一條第五款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰（嗣改為一倍至十倍），並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰，此經司法院大法官會議著有釋字第三三七號解釋。另按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其及刑事責任者，並得免除其刑：本法第四十一條至四十五條之處罰。各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」「納稅義務人有虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一至十倍罰鍰，並得停止其營業。」稅捐稽徵法第四十八條之一、營業稅法第五十一條第五款分別定有明文。又稅捐稽徵法第四十一條至四十三條之處罰並不及於未遂犯，其既遂與未遂係依被發現此犯行時其逃漏稅捐已否經稅捐單位核定稅額而判斷，若尚未被核定即被發現此犯行，仍處於未遂階段，依第四十一條至第四十三條規定，尚不成立犯罪，自無第四十八條之一第一項免除其刑之適用。故該條項所謂「處罰一律免除，其及刑事責任者，並得免除其刑」，均係指依其他稅法及稅捐稽徵法第四十一條至第四十五條已應處罰或成立犯罪時，為鼓勵納稅義務人自動補報並補繳所納稅款，以充裕國庫，所採取之鼓勵措施，不得據該條項之規定，將本不成立犯罪或不得予以處罰者反因此項鼓勵措施變成犯罪或處罰，否則，將與立法意旨有違。而納稅義務人雖有虛報進項稅額情事，惟在稅捐稽徵機關就其申報行為予以核定前，已依法更正並補繳所有應納款之差額者，即處於尚未達到「因而逃漏稅款」之狀態，依該解釋文，自不得依營業稅法第五十一條第五款規定予以罰鍰處分。三、綜上說明，原告前所為虛報進項稅額之行為，在結果發生以前，既已依法補報並補繳所有應納稅款，被告依法不得對原告予以罰鍰之行政處分，被告竟疏未審酌大法官會議解釋及稅捐稽徵法第四十八條之一之如何適用，而對原告處以柒拾伍萬玖仟元之罰鍰，顯屬違法等語。
被告答辯意旨略謂︰按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅額，按所漏稅款處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．虛報進項稅額者」，為營業稅法第五十一條第五款所明定。次按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其及刑事責任者，並得免除其刑：本法第四十一條至四十五條之處罰。各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」復為稅捐稽徵法第四十八條之一所規定。本件原告無進貨事實，取得偽造之中國石油公司八十四年七月至十月統一發票已申報扣抵銷項稅額，嫌虛報進項稅額九四、八八○元，逃漏營業稅額，經被告查獲，此有被告所屬消費稅課八十四年十二月九日及十二日簽、中台縣稅捐稽徵處轄內營業人取得偽造發票統計表、銘安聯合專案營業人嫌取得偽造中油公司假發票申報進項扣抵逃漏稅捐清單、八十五年一月三日偽造發票人 羅銘倫 君調查筆錄及原告八十五年一月二十三日談話筆錄可資佐證，其無進貨事實取得偽造統一發票，虛報進項稅額之行為，洵堪認定。乃依營業稅法第五十一條第五款規定按虛報進項稅額科處八倍之罰鍰計七五九、○○○元。揆諸首揭規定，並無不合。至原告主張其於被告所屬沙鹿分處尚未發單追繳前，已自行於八十五年一月二十日補繳稅款，依司法院釋字第三三七號解釋及稅捐稽徵法第四十八條之一規定，不得對原告予以處罰云云，但查被告於八十四年十二月十三日已查獲原告違章相關資料，原告係於八十五年一月二十日經被告查獲違章及偽造統一發票人羅銘倫八十五年一月三日接受調查之後所補繳，自無稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報並補繳免罰規定之適用等語。
理由按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅額，按所漏稅款處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．虛報進項稅額者」八十四年八月二日修正公布之營業稅法第五十一條第五款定有明文。次按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其及刑事責任者，並得免除其刑：本法第四十一條至四十五條之處罰。各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」復為稅捐稽徵法第四十八條之一所規定。本件原告無進貨事實，取得偽造之中國石油公司八十四年七月至十月統一發票申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額九四、八八○元，逃漏營業稅額，經被告查獲，取具偽造統一發票出售圖利之羅銘倫八十五年元月三日之談話筆錄，及原告八十五年元月二十三日談話筆錄佐證，其無進貨事實取得偽造統一發票，虛報進項稅額之行為，洵堪認定。乃依首揭八十四年修正營業稅法第五十一條第五款規定按虛報進項稅額科處八倍之罰鍰計七五九、○○○元。原告不服，申請復查，主張：按司法院釋字第三三七號解釋，原告於稅捐機關就其申報行為未予核定前已依法更正並補繳應納稅額差額者，自不得依營業稅法第五十一條第五款規定處罰。又原告因受詐欺而為不當之行為，且尚未達到「因而逃漏稅款」狀態，依前開釋字第三三七號解釋，原處分顯有違誤等語。案經被告復查決定以原告於八十五年元月二十日補繳所漏稅款九四、八八○元，經查明係於八十四年十二月十三日開始調閱相關資料及偽造統一發票人羅銘倫八十五年元月三日接受調查之後所補繳，自無稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報並補繳免罰規定之適用。至原告於被告所屬沙鹿分處尚未審定發單追繳稅款前，即自行於八十五年元月二十日補繳稅款九四、八八○元，代收稅款單位所加計之利息一、六八八元，依財政部七十九年十二月十日台財稅第000000000號函釋，應另案查明有無欠稅，予以辦理抵繳積欠後核實退還，遂駁回其復查之申請，核無不合。茲原告仍執陳詞，起訴主張其於被告所屬沙鹿分處發單追繳前，已自行補繳稅款，依司法院大法官會議釋字第三三七號解釋及稅捐稽徵法第四十八條之一規定，不得對原告處罰云云。但查被告於八十四年十二月十三日已查獲原告違章相關資料，而原告係於八十五年一月二十日經被告查獲及偽造系爭統一發票之羅銘倫於八十五年一月三日接受調查之後始行補繳稅款，自無稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報並補繳免罰規定之適用，殊為明確。從而原告所訴，並無可採。一再訴願決定，遞予維持被告所為復查處分，俱無違誤。原告起訴，聲明撤銷，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十七年二月五日
行政法院第四庭
審判長評事 曾隆興
評事 沈水元 評事 吳仁評 事 李文宗 評事 林家惠 右正本證明與原本無異
法院書記官陳盛信中華民國八十七年二月五日