裁判字號：高雄高等行政法院94年簡字第98號判決
裁判日期：民國94年07月20日
裁判案由：贈與稅
高雄高等行政法院簡易判決
94年度簡字第00098號原告甲○○○
乙○○上二人訴訟代理人 周村來 律師
周元培 律師被告財政部臺灣省南區國稅局代表人丙○○局長訴訟代理人丁○○上列當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十四年一月二十八日台財訴字第０九三００六四二九六０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告係贈與人 盧三郎 之繼承人（分別為配偶及子女），原告被繼承人盧三郎於民國（下同）九十二年九月二十八日死亡，被告於辦理九十一年度綜合所得稅個案調查時，查得原告被繼承人盧三郎生前於九十年九月二十日自其彰化商業銀行東嘉義分行（下稱彰銀東嘉義分行）存款帳戶，轉匯新臺幣（下同）二百三十萬元至嘉義市 慈玄 宮管理委員會（下稱慈玄宮管委會）玉山銀行嘉義分行存款帳戶，並以其未符遺產及贈與稅法第二十條第一項第三款規定，認屬贈與行為，乃核定九十年度贈與總額二百三十萬元，贈與淨額一百三十萬元，應納稅額六萬六千元。原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張：（一）原告不否認被繼承人盧三郎生前於九十年九月二十日自其彰銀東嘉義分行存款帳戶，分別轉匯二百三十萬元至慈玄宮管委會玉山銀行嘉義分行存款帳戶。惟本件所應究明者，乃被繼承人盧三郎匯入上開款項予慈玄宮，兩者間法律關係是否即為贈與關係。經查：１、被繼承人盧三郎生前篤信慈玄宮之 濟公 禪師，生前並發願協助慈玄宮之整體興建，嗣於八十七年間起，因慈玄宮亦有意興建多功能大樓以擴大該宮濟世救人之功能，期服務廣大信眾，惟經費短缺，故被繼承人盧三郎與慈玄宮乃達成共識，由被繼承人盧三郎借款予慈玄宮興建大樓，並委由慈玄宮管委會代為興建及代為雕刻九龍石雕及萬佛木雕等，惟被繼承人盧三郎至九十二年九月二十八日上開工程均未完成時即已身故，故上開匯至慈玄宮之款項自非贈與，而被繼承人盧三郎與慈玄宮間亦非贈與關係，然上開有利於原告之事項，被告非不能調查卻未詳加調查，自難謂無違法之虞。２、證人 江武德 於鈞院九十四年度訴字第二一八號事件調查時，明白證稱系爭款項確為借款；江武德亦提出慈玄宮各該年度之收入帳冊可佐證，參諸該帳冊內容，本件被繼承人盧三郎入帳部分，並非列為捐款項下即足證該單款項絕非捐款無疑；另上開帳冊，江武德所以將被繼承人盧三郎部分另列，依其證述，係因盧三郎均為匯款入帳，且盧三郎又非慈玄宮之核心人物，為避免混淆致使發生爭執起見，始將其另列，且因系爭款項係「借款」，才列於「其他營業費用（借）」中，而上開帳冊，均為證人行醫之餘擔任慈玄宮之志工所親見製作，足證系爭款項應非借款無疑。況證人江武德亦證稱凡捐款者，均會開感謝狀，以代收據，而被繼承人訴外人盧三郎慈玄宮並未開立任何感謝狀，由此亦足反推系爭款項應非借款，自可肯認。３、況因被繼承人盧三郎非單純將上開款項贈與慈玄宮，故原告於被繼承人盧三郎身故後，亦將慈玄宮大樓、九龍石雕及萬佛木雕等列入被繼承人盧三郎遺產明細並向被告申報，系爭款項絕非被繼承人盧三郎贈與予慈玄宮無疑。（二）遺產及贈與稅法第二十條第一項第三款之立法目的對照同法第五條規定，應係一般所謂「贈與行為」，均本於贈與人之私利為之，形同贈與人為私人利益，而無償處分其所有之財產，而使特定人或親屬獲利，換言之，僅為贈與人本於得處分自己所有財產，而使特定受贈人獲得個人人利益或免除個人債務與遺產之繼承人一般，均係無償獲得，本於課稅公平原則，而為相同應繳納稅金之規定。惟若贈與人係為公益而為贈與，使其親屬無從獲利，反因而照顧公眾利益，並減輕政府所應盡之義務，其本質係為公益所為，本於衡平原則，而為上開例外規定。對照本件慈玄宮雖於贈與當時，非本條款所指「依法登記為財團法人之宗教團體」，惟考其立法目的及上開說明，本質並無不同，自應援引而加以列入上開條款之適用範圍內，不計入贈與總額，始與立法目的相符。且本條款之所以限定受贈人須「經登記之財團法人」組織，應係管理上之便利，並避免人民假借捐贈之名而行逃稅之實所生課稅不公平情事之目的所生。而本件慈玄宮當地早已存在多年，被繼承人盧三郎所指之教學大樓亦早已興建，應無上開顧慮存在，更足佐證，被繼承人盧三郎之行為絕非逃稅之手段，自為當然之理，故被告自應適用上開條款，始為公平。被告未考量立法意旨及規範目的而為處分，自難謂與法無違。而提起本件訴訟，聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷。被告則以（一）按「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」及「左列各款不計入贈與總額︰．．．三、捐贈依法登記為財團法人組織且符合行政院規定標準之教育、文化、公益、慈善、宗教團體及祭祀公業之財產。」為遺產及贈與稅法第四條第二項及第二十條第一項第三款所明定。（二）查本件經被告於辦理九十一年度綜合所得稅個案調查時，查得原告被繼承人生前於九十年九月二十日自其彰銀東嘉義分行存款帳戶，分別轉匯二百三十萬元至慈玄宮管委會玉山銀行嘉義分行存款帳戶，為原告所不爭，經函請原告被繼承人提出說明並檢附相關文件供核，原告被繼承人回函稱，上開款項係協助慈玄宮興建，俟該宮落成時，再依法申報贈與稅，被告另函請慈玄宮管委會就上開款項之法律關係，提出說明並檢附相關證明文件供核，該管委會函稱，上開款項係贈與人認捐該宮多功能社區服務教學大樓、九龍石雕及萬佛木雕，俟落成後，再將 盧君芳 名立碑紀念並檢附該宮相關證明文件供核，依首揭規定，贈與人生前於九十年九月二十日自其彰銀東嘉義分行存款帳戶，分別轉匯二百三十萬元至慈玄宮管委會玉山銀行嘉義分行存款帳戶，已生贈與之效力。次查本件受贈人慈玄宮僅係社團法人嘉義市道教會之會員，並非法人組織，按非法人團體雖無私法上之權利能力，但仍具有稅法上之權利能力，得為贈與之客體，慈玄宮雖已完成寺廟登記，並非財團法人，依其登記資料所載，其所在地為嘉義市○區○村里○鄰○○街○○號之二，組織型態採管理人制，有嘉義市政府伍寺登字第一一二號寺廟登記證可稽，核其性質係屬非法人團體。是贈與人所贈與慈玄宮之系爭款項二百三十萬元，自無首揭不計入贈與總額規定之適用，仍應課徵贈與稅，被告核定九十年度贈與總額二百三十萬元，並無不合，原告主張應視為被繼承人之遺產而非贈與乙節，顯係對法令之誤解。（三）至稱轉匯系爭二百三十萬之法律關係為借貸，非屬贈與乙節，查原告未能提出有借貸之證據，按「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院三十六年判字第十六號著有判例，自不能認其主張之事實為真實，所訴洵無足採。而聲明求為判決駁回原告之訴。
三、按「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」「左列各款不計入贈與總額︰一、捐贈各級政府及公立教育、文化、公益、慈善機關之財產。二、捐贈公有事業機構或全部公股之公營事業之財產。三、捐贈依法登記為財團法人組織且符合行政院規定標準之教育、文化、公益、慈善、宗教團體及祭祀公業之財產。四、扶養義務人為受撫養人支付之生活費、教育費及醫藥費。五、贈與民法第一千一百三十八條所定繼承人之農業用地。但該土地如繼續供農業使用不滿五年者，應追繳應納稅賦。六、配偶相互贈與之財產。七、父母於子女婚嫁時所贈與之財物，總金額不超過一百萬元。八十四年一月十四日以前配偶相互贈與之財產，及婚嫁時受贈於父母之財物在一百萬元以內者，於本項修正公布生效日尚未核課或尚未核課確定者，適用前項第六款及第七款之規定。」分別為遺產及贈與稅法第四條第二項及第二十條所明定。故贈與他人之財產，若不符合上述遺產及贈與稅法第二十條第一項關於不計入贈與總額之規定，該贈與之財產，即應按遺產及贈與稅法規定核課贈與稅。
四、本件原告係贈與人盧三郎之繼承人，原告被繼承人盧三郎於九十二年九月二十八日死亡，被告於辦理九十一年度綜合所得稅個案調查時，查得其生前於於九十年九月二十日自其彰銀東嘉義分行存款帳戶，轉匯二百三十萬元（下稱系爭款項），至慈玄宮管委會玉山銀行嘉義分行存款帳戶，並因其未符遺產及贈與稅法第二十條第一項第三款規定，被告乃認屬贈與行為，而核定九十年度贈與總額二百三十萬元，贈與淨額一百三十萬元，應納稅額六萬六千元等情，已經兩造分別陳述在卷，並有贈與稅應稅案件核定通知書、復查決定書及訴願決定書附原處分卷可稽，自堪認定。而原告提起本件訴訟，無非以原告被繼承人盧三郎之匯入系爭款項予慈玄宮，係基於借貸關係，並非贈與，其是借款予慈玄宮，並委由慈玄宮管委會代為興建教學大樓及代為雕刻九龍石雕及萬佛木雕等建物，嗣原告被繼承人盧三郎於九十二年九月二十八日上開工程均未完成時死亡，然原告亦將慈玄宮教學大樓、九龍石雕及萬佛木雕等列入原告被繼承人盧三郎遺產明細並向被告申報，亦可證系爭款項絕非原告被繼承人盧三郎贈與予慈玄宮。再依遺產及贈與稅法第二十條第一項第三款之立法目的，並對照同法第五條規定，雖本件慈玄宮尚非所謂「依法登記為財團法人之宗教團體」亦應認其得列入遺產及贈與稅法第二十條第一項第三款之適用範圍，始為公平等語，資為爭執。
五、按寺廟就其在社會上存在之意義言之，其就其所擁有之財產，業已脫離其捐助人或信徒而具有獨立性，並於達成其一定目的之必要範圍內，為一切法律行為，而擔當相當於自然人之一般社會作用，且具有為權利義務主體之社會價值；並「凡有僧道住持之宗教上建築物，不論用何名稱，均為寺廟」，「寺廟財產及法物，應向該管地方官署呈請登記」，「寺廟財產及法物為寺廟所有，由住持管理之。」監督寺廟條例第一、五、六條第一項分別定有明文，而承認寺廟得對財產享有所有權，故於稅法上自應承認其得為受贈財產之客體；合先敘明。
六、經查：
（一）按「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂。．．．．．．。」改制前行政法院著有六十二年判字第一二七號判例可資參照。
（二）查原告被繼承人盧三郎生前於九十年九月二十日自其彰銀東嘉義分行存款帳戶，轉匯二百三十萬元至慈玄宮管委會玉山銀行嘉義分行存款帳戶一節，已經兩造分別陳述在卷，並有原告被繼承人盧三郎及慈玄宮管委會帳戶轉帳資料附原處分卷，自堪認定。至關於系爭款項由原告被繼承人盧三郎帳戶匯入慈玄宮管委會帳戶之原因，原告雖主張為借貸，然為被告所否認，並主張經其調查結果為贈與；爰分述如下：
１、原告主張原告被繼承人盧三郎將系爭款項匯入慈玄宮管委會帳戶，係因借貸關係，無非以證人即慈玄宮會計江武德之證詞、慈玄宮之帳簿及原告為被繼承人盧三郎遺產稅申報時亦將慈玄宮教學大樓、九龍石雕及萬佛木雕等列入原告被繼承人盧三郎遺產明細云云，資為論據。惟查：
（１）證人江武德固於本院九十四年度訴字第二一八號事件審理中到庭證稱：系爭款項是慈玄宮向原告被繼承人盧三郎借的等語，惟其又證稱：「會借錢給慈玄宮是基於信仰，都沒有訂立書面契約，只有口頭約定，而且沒有約定何時還錢，也沒有約定利息。」「教學大樓、九龍石雕和萬佛木雕的工程名義人是慈玄宮，錢也是慈玄宮出的。」「捐的和借的錢都是統籌運用。捐款來源有信徒匯款和信徒添油香。」等語綦詳；換言之，原告被繼承人盧三郎將系爭款項匯入慈玄宮管委會帳戶前，雙方不僅無利息之約定，甚且連返還期限亦無約定，此不僅與一般借貸之常情有悖！且證人江武德曾證稱：其亦有將款項借與慈玄宮等語，然觀證人江武德所提慈玄宮之帳簿，其上是將原告被繼承人盧三郎匯入款項另外列「盧三郎入」之科目加以記載；惟除此之外，該帳簿又另列有「長期借款」之科目，有該帳簿影本在卷可按，而列為「長期借款」科目之款項，乃慈玄宮向委員及監事所借款項，其中即包含向證人江武德所借款項一節，業據證人江武德證述在卷，至於證人江武德雖又證稱：「盧三郎因為非屬於慈玄宮的核心人物，而且盧三郎是用匯款轉帳而非現金支付款項，所以盧三郎部分的借款都另外記載。」等語，然觀慈玄宮帳簿之記載方式，其是每筆款項前之「摘要」欄記載款項之源由，並於其後另為各種科目（包含應收票據、長期借款、利息收入等）之分類記載，故若盧三郎匯入款項屬借款，其於「摘要」欄既已記載「盧三郎入」，則於科目歸屬上是否有另列「盧三郎」之必要及意義，並非無疑！並系爭款項性質上若確為借款，則該帳簿既已有「長期借款」之科目，縱為與之有所區隔，亦應是為與借款有關之文字記載，而非僅是記載「盧三郎」三字；至其中關於「盧三郎」科目，雖有部分是增列於該帳簿原印刷時即印上之「其他營業費用（借）」等文字之上方，然亦有其他頁次是在印刷時即印上之「其他營業費用（借）」上改記載「長期借款」科目，至於「盧三郎」則是載於其旁空白處（詳八十七年度第十二頁），足見該等帳簿上另外註記之「科目」核與該帳簿印刷時即已印就之科目名稱無涉，故原告據以主張「其他營業費用（借）」上，因有「借」字，故於其上加載「盧三郎」科目亦屬借款之記載云云，顯屬牽強附會，實難採取。尤其該等帳簿上，亦有「盧三郎」科目是列於原已蓋有「長期借款」等字印章下，而其記載方式卻是將「長期借款」等字予以刪除（詳九十年度九月份），有該帳簿影本足憑，益見原告被繼承人盧三郎匯入款項核與「長期借款」無涉，故自此帳簿記載，並無從認定原告被繼承人盧三郎匯入系爭款項至慈玄宮管委會帳戶之原因為借貸。
又證人江武德曾證稱：慈玄宮向信徒所借款項在帳上是列為長期借款（提出帳簿前之九十四年六月七日準備程序期日）等語，惟原告被繼承人盧三郎匯入款項在帳簿之記載方式乃列「盧三郎」科目而非「長期借款」，故兩相印證結果，證人江武德證稱系爭款項匯入原因為借貸云云，亦難遽採！
（２）又原告於申報其被繼承人盧三郎之遺產稅時，有將慈玄宮教學大樓、九龍石雕及萬佛木雕等列入原告被繼承人盧三郎之遺產明細，固經兩造分別陳述在卷，並有盧三郎之遺產稅核定通知書在卷可按；惟原告被繼承人將系爭款項匯入慈玄宮管委會帳戶之原因，若如原告主張係屬借貸，則原告為被繼承人盧三郎之遺產稅申報時，應是將貸與慈玄宮款項之總金額（自盧三郎帳戶匯入慈玄宮管委會帳戶之時間，非僅本年度之系爭款項）列為「債權」，而非申報為慈玄宮教學大樓、九龍石雕及萬佛木雕等財產，故自此亦可知，原告之被繼承人盧三郎將系爭款項匯入慈玄宮管委會帳戶之原因關係並非原告所主張之借貸甚明。
２、再查：
（１）被告為稽查系爭款項匯入之原因，曾先後於九十二年三月間及五月間分別發函慈玄宮管委會及原告被繼承人盧三郎，並經慈玄宮管委會以九十二年四月五日九二嘉市 慈玄貴 字第０四一號函回復：「主旨：說明貴局來函（南區國稅審二字第０九二００七七七三二號）所詢問，盧三郎大德匯入本宮資金之原由。說明：盧三郎大德認同本宮『母儀下旨救世人、慈玄濟世勸眾生』之宗旨，並深蒙神恩，發願要盡己之力協助慈玄宮興建完成，認捐本宮所規劃之多功能社區服務教學大樓、九龍石雕及全國獨一無二之萬佛木雕，各項工程委由本宮安排處理，待全部工程完成後，在仙佛指示於下一個龍年正月初一子時舉行落成典禮並擇期舉辦作醮大典，屆時本宮將所有頁獻心力、財力之大德芳名立碑紀念。同時再將所有資料呈送貴局。」等語，及經原告被繼承人盧三郎於九十二年五月二十九日回函：「說明：（一）前次回函說明本人願意協助完成慈玄宮興建。本人因為身體不適，行動不便無法親自督導工程進行，故委託慈玄宮代為安排處理。本人打算於慈玄宮落成時。
將所完成的一切建設，全部捐獻給慈玄宮，用來濟世利民。屆時慈玄宮將所有貢獻心力、勞力、財力之信眾立碑紀念。同時將所有捐贈資料呈送貴局依法辦理贈與稅申報。
（遺產及贈與稅法第二十四條．．除第二十條．．．應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。）慈玄宮於落成並完成作醮大典後，按照慈玄宮管理委員會之規劃，當以符合行政院規定標準，依法登記為宗教團體之財團法人組織，永續濟世利民事業。目前慈玄宮幫忙的信眾，大家都上了年紀，年齡不留人。這事大家都在煩惱，怕無法完成心願。要不是大家真心幫助，真怕不能完成。希望貴局承辦人李小姐能撥空前來慈玄宮了解實情。」等語綦詳，有該等函文在原處分卷可稽；故自該等回函內容，可知，原告被繼承人盧三郎應是本於贈與之意思將系爭款項匯入慈玄宮管委會帳戶；又系爭款項經匯入慈玄宮管委會帳戶後，慈玄宮即將之與其他慈玄宮管委會帳戶之款項混合供慈玄宮興建教學大樓等工程使用一節，則據證人江武德證述在卷，足見慈玄宮對原告被繼承人盧三郎匯入之款項亦有允受之意思。則參諸前述遺產及贈與稅法第四條關於贈與之規定，原告被繼承人盧三郎將系爭款項匯入慈玄宮管委會帳戶，顯已符合遺產及贈與稅法第四條所稱贈與之要件。
（２）至上述原告被繼承人盧三郎之回函，雖曾提及「本人願意協助完成慈玄宮興建。本人因為身體不適，行動不便無法親自督導工程進行，故委託慈玄宮代為安排處理。本人打算於慈玄宮落成時。將所完成的一切建設，全部捐獻給慈玄宮，用來濟世利民．．．。」等語，而證人江武德於本院審理中亦證稱：「（為何於九二嘉市慈玄貴字第○四七號函陳稱盧三郎是認捐所規劃之教學大樓等語？）因為當時盧三郎知道來日不多，他借給慈玄宮的借款也要有一個交待，而當時慈玄宮也無法歸還借款，因此與盧三郎約定，待結構體完成作醮後，再以盧三郎名義捐獻九龍石雕等建物，而慈玄宮就不用再歸還借款。慈玄宮日後會成立財團法人，但目前尚未成立。龍年作醮前，必須完成教學大樓、九龍石雕和萬佛木雕。」等語；然查，上述原告被繼承人盧三郎回函說明之理由及證人江武德陳述之理由，不僅與一般將款項捐贈供寺廟使用之常情有悖！並系爭原告被繼承人匯入慈玄宮管委會帳戶之款項，慈玄宮是將之與慈玄宮其他款項統籌運用，且慈玄宮教學大樓、九龍石雕及萬佛木雕均是由慈玄宮作為工程名義人，且也是以慈玄宮名義支付一節，復據證人江武德於本院審理中證述甚明，足見慈玄宮已將原告被繼承人盧三郎匯入慈玄宮管委會帳戶之款項作為己有予以使用。尤其原告被繼承人盧三郎於九十二年九月二十八日死亡前，被告即已進行盧三郎匯入慈玄宮帳戶款項之查核，而此查核並已為原告被繼承人盧三郎所知悉（詳如前述慈玄宮管委會及盧三郎之回函日期），則原告被繼承人盧三郎匯款至慈玄宮管委會帳戶，其真意若僅是委託慈玄宮協助完成慈玄宮相關地上物之興建，則關於原告被繼承人盧三郎遺產稅之申報，其申報之慈玄宮教學大樓、九龍石雕及萬佛木雕之價值，應非僅為慈玄宮教學大樓四百二十六萬八千元、九龍石雕十萬元及萬佛木雕二十萬元（此金額之總額遠低於原告被繼承人盧三郎自八十七年起匯入慈玄宮管委會帳戶之金額），縱認因慈玄宮教學大樓、九龍石雕及萬佛木雕當時猶未全部完工，原告亦應是將餘額款項以其他科目在遺產稅申報時予以申報在案，然原告於知悉被告已進行相關款項之稽查時，亦僅是將慈玄宮教學大樓四百二十六萬八千元、九龍石雕十萬元及萬佛木雕二十萬元列為遺產（被告為盧三郎遺產稅核定時，因認匯入慈玄宮管委會款項是屬贈與，而將此部分申報之價值均核定為零），益見原告回函之說明及證人江武德之陳述，均是僅為因應被告查核，所為避重就輕之陳述，自難因此而謂原告被繼承人盧三郎雖已將系爭款項匯入慈玄宮管委會帳戶，其匯入原因僅為委託建築或贈與尚未成立生效。
（３）另慈玄宮之帳簿，其上雖另有關於「捐贈」科目之記載，然觀其明細，均為某一特定人就某一特定用途之捐款，有該帳簿影本可按，與原告被繼承人盧三郎匯款目的是為供慈玄宮統籌興建使用之目的，並不相同，故雖原告被繼承人盧三郎匯入款項在慈玄宮帳簿上僅記載「盧三郎入」，並未明白記載捐款等字眼，尚不得因此即否定原告被繼承人盧三郎匯款之原因並非贈與；至於慈玄宮有否給予盧三郎感謝狀，更與系爭款項匯入慈玄宮管委會原因是否為贈與無涉；尤其徵諸前述慈玄宮管委會回函，明白記載原告被繼承人盧三郎所匯款項是「認捐」一節，更足認原告以系爭款項於慈玄宮帳簿上並非記載捐款，且未按捐款方式給予感謝狀，爭執其匯入原因非贈與云云，實難採取。
（三）綜上，原告既有將系爭款項匯入慈玄宮管委會帳戶，並慈玄宮管委會亦有將之統籌使用之事實，雖原告主張其匯款原因係屬借貸，然經本院調查證據結果，原告關於匯款原因是屬借貸一節，並無可採；亦不足以認定其係屬委任或尚未成立之贈與。且依相關函文陳述之內容、慈玄宮使用系爭款項之方式暨盧三郎遺產稅申報之情形，應認原告被繼承人是本於贈與之意思將系爭款項匯入慈玄宮管委會帳戶，而慈玄宮並已允受該款項而予以使用，故原告被繼承人此將系爭款項匯入慈玄宮管委會帳戶之行為，顯已構成遺產及贈與稅法第四條規定所稱之贈與；並其贈與對象為慈玄宮，至於慈玄宮管委會則是基於管理慈玄宮之地位，開立銀行帳戶，進行關於慈玄宮款項之收付行為，即堪認定。
七、又按「憲法第十九條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務。．．．。」業經司法院釋字第二一七號解釋在案，此即所謂租稅法律主義。查遺產及贈與稅法第二十條第一項第三款明文規定，捐贈私人組織之財產，不計入贈與總額者，限於捐贈依法登記為財團法人組織且符合行政院規定標準之教育、文化、公益、慈善、宗教團體及祭祀公業者；而人民之行為符合遺產及贈與稅法第四條、第五條關於課徵贈與稅之要件者，原應依據該等法條規定課徵贈與稅，惟立法者本於其立法裁量，將部分原應課徵贈與稅之贈與行為，規範其贈與之財產不計入贈與總額核課贈與稅，而達成此部分贈與行為實質上無庸課徵贈與稅之結果，故依據租稅法律主義，得否列為不計入贈與總額之贈與財產，自應依據法律之明文規定決定之，而無將其他規範範圍以外之行為，予以類推適用之餘地。查本件原告贈與系爭款項之對象為慈玄宮，已如前述，而慈玄宮僅為有辦理寺廟登記之寺廟，其並非已為財團法人登記之宗教團體一節，已經兩造分別陳述甚明，並有慈玄宮之寺廟登記證影本在原處分卷足按。本件原告被繼承人贈與系爭款項之對象既非遺產及贈與稅法第二十條第一項第三款所稱依法登記為財團法人組織且符合行政院規定標準之教育、文化、公益、慈善、宗教團體，且本件事實亦無同條其他得不計入贈與總額情事，故被告以本件事實與遺產及贈與稅法第二十條第一項第三款規定之要件不合，將系爭贈與款項併計原告被繼承人九十年度贈與，自屬有據。原告以慈玄宮亦屬濟世救人之宗教團體，爭執本件亦應類推適用遺產及贈與稅法第二十條第一項第三款規定云云，尚難採取。
八、綜上所述，原告之主張並無可採；故而，被告以原告被繼承人盧三郎於九十年度共移轉二百三十萬元予慈玄宮，已構成遺產及贈與稅法第四條第二項規定之贈與，故乃核定其九十年度贈與總額二百三十萬元，贈與淨額一百三十萬元，應納稅額六萬六千元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合；原告提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件因屬簡易事件，故不經言詞辯論為之。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段、第一百零四條、民事訴訟法第八十五條第一項前段，判決如主文。
中華民國94年7月20日
第一庭法官楊惠欽以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中華民國94年7月20日
書記官李建霆附註:
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）:
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。