裁判字號：最高行政法院89年判字第2701號判決
裁判日期：民國89年09月14日
裁判案由：綜合所得稅
最高行政法院判決八十九年度判字第二七○一號
原告甲○○被告財政部臺灣省中區國稅局代表人 楊重華 右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年六月十日台八十八訴字第二二八八八號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告八十四年度綜合所得稅結算申報，被告財政部臺灣省中區國稅局以 蔡純玉 將其所有坐落臺中縣○○鎮○○段○○○○○○號土地為擔保，設定二次抵押權予原告，抵押權登記資料分別載明權利價值為新台幣（下同）三六○萬元及二四○萬元，存續期間分別為民國八十四年五月十五日起至九十四年五月十五日止，及八十四年七月六日起，至八十七年七月六日止，均約定按中央銀行核定放款利率計息，乃依據抵押權登記資料核計原告該年度之抵押利息所得分別為一六四、四六五元及八四、八五四元，併課其當年度綜合所得稅。經核定原告綜合所得總額二、二六二、九六四元，補繳稅額四一、三八六元。原告不服，就利息所得項目，申經復查結果，未准變更，提起訴願、再訴願，亦遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰本件蔡純玉雖提供其所有坐落臺中縣○○鎮○○段二四五－八地號土地為擔保，於民國八十四年五月十五日、八十四年七月六日設定二次抵押權予原告，權利價值分別為三六○萬元及二四○萬元。惟設定後雙方並未發生借貸關係，原告未曾自債務人蔡純玉收取任何利息。此案經財政部臺灣省中區國稅局法務科稅務人員依法傳喚詢問及原告應要求提出相關銀行存摺及以書面說明後，已查明當事人間雖有設定抵押權，確無金錢往來之事證，當事人既已善盡舉證責任，理應給納稅義務人合理更正。但被告卻以猜度臆測之錯誤推論，認該抵押權於八十五年七月五日塗銷，同日即又設定二○○萬元之抵押權給原告為由，誤認當事人間確有金錢借貸發生，遽憑以課稅而不肯更正。被告顯有違當事人意思表示之真意（民法第九十八條參照）及行政法院七十年判字第一一七號判例意旨，致原告蒙冤。按「違章漏稅案件之審理，應從證據認定事實存在為必要條件，不得以猜度臆測或不能肯定之證據為課稅之唯一依據。」業經財政部以四十八年台財發字第○八四一號令釋明在案，本件既經被告人員查證抵押雙方確無金錢往來屬實，已如前述，竟仍以私人間所有款項收支並非悉數經過銀行帳戶，及當事人為塗銷抵押權設定而依定型格式填寫抵押權債務清償證明書為由，而認定抵押雙方有金錢往來，及原告有收取債務人之利息，實有欠公允。且本件抵押共達六○○萬元之鉅，果有金錢往來，在當事人間之銀行存摺依常理必留有紀錄可循，債務人蔡純玉果有支付原告利息，豈甘冒偽造文書罪之責而出具證明給被告？被告未查明雙方無借貸款項及收支利息事實，逕為核定八十四年利息所得併課綜合所得稅，與所得稅法第二條有所得始課稅之規定不合，為此謹請准予撤銷原處分及訴願、再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂︰㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：．．．第四類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得．．．」為所得稅法第十四條第一項第四類所明定。又「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款，業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」及「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」復有大院七十年判字第一一七號、三十六年判字第十六號判例可資遵循。㈡本件案外人蔡純玉將其所有坐落臺中縣○○鎮○○段○○○○○○號土地為擔保，設定二次抵押權予原告，抵押權登記分別載明權利價值為三六○萬元及二四○萬元，存續期間分別為民國八十四年五月十五日起至九十四年五月十五日止，及八十四年七月六日起，至八十七年七月六日止，均約定按中央銀行核定放款利率計息，被告乃依據抵押權登記資料核計原告該年度之抵押利息所得分別為一六四、四六五元及八四、八五四元，併課其當年度綜合所得稅。經核定原告綜合所得總額二、二六二、九六四元，補繳稅額四一、三八六元。原告雖主張上述抵押設定後雙方並未發生借貸關係，未自債務人蔡純玉收取任何利息。案經被告法務科人員依法傳喚詢問及原告提出相關銀行存摺並以書面說明後，已查明抵押雙方確無金錢往來之事證，當事人既已善盡舉證責任，理應給納稅義務人合理更正。但被告卻以猜度臆測之錯誤推論，認該抵押權於八十五年七月五日塗銷，同日即又設定二○○萬元之抵押權給原告，及抵押雙方為塗銷抵押權設定而依定型格式填寫抵押權債務清償證明書為由，而誤認當事人間確有金錢借貸發生，及原告有收取債務人之利息，實有欠公允。果債務人蔡純玉有支付原告利息，豈甘冒偽造文書罪之責而出具證明給被告云云。惟依臺中縣清水地政事務所他項權利登記完畢通知書等登記資料，本件確有上開債權及利息之約定，而依原告開立送交地政事務所憑以塗銷抵押登記之「抵押權債務清償證明書」所載，本件債務人設定之抵押債權共六○○萬元，業於八十五年七月五日全部清償完畢，是既有清償之行為，自有借貸之事實。本件系爭二筆抵押權設定相隔二個月，若實際未曾借貸，何以於八十四年五月十五日辦妥三六○萬元抵押權設定，於同年七月復辦理二四○萬元抵押權之設定？且卷查本件土地登記簿謄本所載，該抵押權於八十五年七月五日因清償而塗銷，同日即以最高限額二○○萬元再設定抵押與原告，是原告所辯顯非事實，況原告又無其他客觀證據證明確未收取利息，空言主張不足為採等語。
理由按凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得，應課徵個人綜合所得稅，為行為時所得稅法第十三條及第十四條第一項第四類所明定。次按個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款，稅務機關對債權人應作有按時收取利息之認定，即應逕行認定有收付實現之事實，不必舉證，納稅義務人如主張未收付實現之有利於己之事實，有舉證責任，而所舉之證據必須有效，方能推翻已認定之收付實現之事實（本院三十六年判字第十六號及七十年判字第一一七號等判例參照）。本件案外人蔡純玉將其所有坐落臺中縣○○鎮○○段○○○○○○號土地為擔保，設定二次抵押權予原告，抵押權登記分別載明權利價值為三六○萬元及二四○萬元，存續期間分別為民國八十四年五月十五日起至九十四年五月十五日止，及八十四年七月六日起，至八十七年七月六日止，均約定按中央銀行核定放款利率計息，有臺中縣清水地政事務所他項權利登記完畢通知書、土地登記簿、抵押權債務清償證明書等附卷可稽，被告乃依據抵押權登記資料核計原告該年度之抵押利息所得分別為一六四、四六五元及八四、八五四元，併課其當年度綜合所得稅。經核定原告綜合所得總額二、二六二、九六四元，補繳稅額四一、三八六元，核尚無不合。原告雖主張上述抵押設定後雙方並未發生借貸關係，未自債務人蔡純玉收取任何利息。案經被告法務科人員依法傳喚詢問及原告提出相關銀行存摺並以書面說明後，已查明抵押雙方確無金錢往來之事證，當事人既已善盡舉證責任，理應給納稅義務人合理更正。但被告卻以猜度臆測之錯誤推論，認該抵押權於八十五年七月五日塗銷，同日即又設定二○○萬元之抵押權給原告，及抵押雙方為塗銷抵押權設定而依定型格式填寫抵押權債務清償證明書為由，而誤認當事人間確有金錢借貸發生，及原告有收取債務人之利息，實有欠公允。果債務人蔡純玉有支付原告利息，豈甘冒偽造文書罪之責而出具證明給被告云云。惟依臺中縣清水地政事務所他項權利登記完畢通知書等登記資料，本件確有上開債權及利息之約定，又依原告開立送交地政事務所憑以塗銷抵押登記之「抵押權債務清償證明書」所載，本件債務人設定之抵押債權共六○○萬元，業於八十五年七月五日全部清償完畢，是既有清償之行為，自有借貸之事實，蓋私人間之款項收支並非悉由銀行帳戶進出，自不得以銀行帳戶查無進出資料，遽指無金錢往來。本件系爭二筆抵押權設定相隔二個月，若實際未曾借貸，何於八十四年五月十五日辦妥三六○萬元抵押權設定，同年七月復辦理二四○萬元抵押權之設定？且依土地登記謄簿所載，該抵押權於八十五年七月五日因清償而塗銷，同日即以最高限額二○○萬元再設定抵押與原告，原告又無其他客觀證據證明確未收取利息，是原告所辯顯非事實。至蔡純玉所出具與原告間未曾發生債務之證明書，僅係利害關係人事後出具之私文書，依首揭本院七十年判字第一一七號及三十六年判字第十六號判例意旨，債權人應負舉證責任，而所舉之證據必須足資採信，方能推翻已認定之事實。又債務人出具之證明書係屬債權債務利息所得之利害關係人出具之私文書，如別無其他足資證明確未取得利息之客觀證據，應不得免課利息所得稅，復為財政部七十一年十一月三十日台財稅字第三八六六二號函釋有案。倘雙方若無借貸情事，僅為預設擔保抵押權，當可約定無利息，本件既有利息按中央銀行核定放款利率計算之約定，是被告依首揭規定核定其八十四年度利息所得分別為一六四、四六五元及八四、八五四元，併課其當年度綜合所得稅。經核定原告綜合所得總額二、二六二、九六四元，補繳稅額四一、三八六元，並無違誤。一再訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨，難謂有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國八十九年九月十四日
最高行政法院第三庭
審判長法官曾隆興
法官黃合文法官吳明鴻法官徐樹海法官林家惠右正本證明與原本無異
法院書記官王福瀛中華民國八十九年九月十四日