裁判字號：臺北高等行政法院103年簡上字第33號判決
裁判日期：民國103年05月12日
裁判案由：虛報進口貨物
臺北高等行政法院判決
103年度簡上字第33號上訴人財政部關務署臺北關代表人 莊水吉 （關務長）被上訴人佳羿航空貨運承攬有限公司代表人 徐彤宓 （董事）住同上上列當事人間虛報進口貨物事件，上訴人對於中華民國102年12月20日臺灣桃園地方法院101年度簡字第55號行政訴訟判決，提起上訴，本院判決如下：
主文原判決廢棄。
被上訴人在第一審之訴駁回。
第一審及上訴審訴訟費用均由被上訴人負擔。
理由
一、事實概要：緣被上訴人於民國99年9月6日以收件人為「 陳國真 」之名義，向上訴人報運進口快遞中國大陸產製貨物乙批〔下稱「系爭貨物」，進口快遞貨物簡易申報單（下稱「申報單」）為第00/00/000/00000號，提單主號：000-00000000號，提單分號為Z000000000號，總毛重為3.8KGS、總淨重為2.8KGS，完稅價格為197元〕，原申報貨物名稱PERSON
ALEFFECT，數量1SET，經上訴人發現貨物內容物為不知名之藥品12,969顆而加以查扣，並檢樣送請行政院衛生署食品藥物管理局（嗣改制為衛生福利部食品藥物管理署）鑑定，認定除其中編號為Ａ１、Ｂ３、Ｃ４、Ｃ５、Ｄ４等因成分不明外，編號Ａ３之藥物竟含有西藥成分或含第四級管制藥品甲基苯乙基胺Phentermine成分，至於其他藥物則經驗出含有西藥成分。嗣因被上訴人無法提出上訴人認可之委託書及商業發票等文件，經上訴人認被上訴人代陳國真向上訴人遞送系爭進口快遞貨物簡易申報單，原申報為PERSONALEFFECT，數量1SET，經查驗結果，實到貨物與原申報不符，核屬虛報貨物名稱及數量，進口大陸物品，涉及逃避管制，當予扣留，並依法議處；另被上訴人無法證明其確受委託報關，依據快遞貨物通關辦法第17條第2項規定，當以其為受處分人；又被上訴人曾於95年4月1日及97年5月25日違反海關緝私條例第37條第3項規定，經上訴人依該條項轉據同條例第36條第1項、第3項規定處分（96年第00000000號及97年第00000000號處分書），並分別於97年8月30日及99年3月22日處分確定後5年內再犯同一規定3次以上，當予加重其罰鍰金額1倍，即於101年2月6日以100年第00000000號處分書（下稱「原處分」），依海關緝私條例第37條第3項、第36條第1項、第3項、第45條之規定，裁處被上訴人貨物貨價2倍之罰鍰104,458元（Ａ３完稅價格為2,45
0元，其餘藥品之完稅價格總額為49,779元，合計為52,229元，52,229元×2＝104,458元），系爭貨物併沒入之。被上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部10
1年8月30日台財訴字第10100158830號訴願決定（下稱「訴願決定」）駁回，遂就罰鍰部分提起行政訴訟，經原審法院以101年度簡字第55號行政訴訟判決（下稱「原判決」）「訴願決定、原處分（含復查決定）關於罰鍰部分均撤銷。」上訴人不服，遂提起本件上訴。
二、被上訴人起訴主張：㈠系爭貨物遭海關查扣後，經上訴人於99年10月1日以北外棧二（2）字第0990000172號函（下稱「上訴人99年10月1日函」）要求補送個案委任書及商業發票等相關資料憑核時，被上訴人即已說明本件係由大陸地區東莞○○公司所提供之委託寄貨人資料，惟因○○公司聯絡不上顧客，致無法提供委任書等情，藉以證明此錯誤並非被上訴人所為，況本件明顯係實際貨主（即陳國真）刻意隱瞞；再上訴人報單有載納稅義務人，故本案應處分貨物持有人，或是由納稅義務人負責，而非處罰報關業者。又被上訴人雖因○○公司提供錯誤之資料造成申報錯誤，並無故意，上訴人得依關稅法第81條及貨物通關自動化實施辦法第20條規定，就未取得納稅義務人委任書而進行報關之行為，裁處6,
000元，而非逕認被上訴人應負虛報之責任。㈡按快遞貨物通關辦法第17條第2項之適用，係於報關業主無法證明時，始由報關業者承擔虛報責任，今據被上訴人所提供之資料，足以證明「陳國真」為實際貨主，上訴人不得因其否認為貨主，即判定被上訴人無法證明受託報關進口，而要求被上訴人承擔虛報責任，況被上訴人配合上訴人處理本案時均依照上訴人要求，提供貨主「陳國真」之相關文件，且上訴人有查證之義務，卻未積極處理，竟恣意裁處被上訴人，致實際貨主有蓄意脫逃責任逍遙法外之機會；況依據海關緝私條例第9條、第10條、關稅法第13條第2項及第75條規定，上訴人既認定本案涉及逃避管制行為，即有義務搜索「陳國真」住處，然上訴人卻導致貨主認為貨物已遭查獲，失去商業價值而蓄意脫逃責任，以造成被上訴人權益受損等語。並聲明：原處分關於罰鍰部分（貨物沒入部分無異議）、復查決定、訴願決定均撤銷。
三、上訴人則以：㈠按關稅法第22條第1項、報關業設置管理辦法第12條第1項、貨物通關自動化實施辦法第12條第2項及快遞貨物通關辦法第17條第1項、第2項規定，報關業者在貨物報關前，應取得委任授權，如報關業者無法證明其確受委託報關者，應由報關業者負虛報責任。本案上訴人查獲本件違章情事後，以99年10月1日函請被上訴人補送委任書及相關文件，惟被上訴人迄今仍未能提出確受委託報關之具體證明，依法即應負虛報責任，上訴人依法裁處，洵無違誤。㈡被上訴人雖主張「陳國真」才是實際貨主，並提供資料與上訴人，非不能以此資料追查實際進口人，不應以被上訴人為納稅義務人負虛報責任，惟報關業者受進出口人之委任辦理報關，負檢具委任書之義務，其用意乃在證明報關業者確受委任報關，尚不因收貨人資料之有無而有所不同，且依臺灣桃園地方法院檢察署（下稱「桃園地檢署」）檢察官100年度偵字第25694號不起訴處分書，闡述本案雖曾循貨物相關資料查得疑似實際貨主王○○，惟終未能證明其為實際委託進口人。是被上訴人既未能證明確受「陳國真」委任報關，即逕以該名義報運進口系爭貨物，依法自應由其負虛報責任。㈢按報關業設置管理辦法第13條第1項，報關業者受委任辦理報關，即應根據納稅義務人所提供之提貨單、發票、裝箱單等有關文件，製作進口報單辦理通關手續，並非依國外快遞公司之報關倉單資料申報；再者，貨物通關自動化實施辦法第12條第2項明文規定，報關業者應先取得納稅義務人之委任授權，始得辦理連線申報，且被上訴人從事快遞報關業務，對相關法令當知之甚詳，被上訴人明知系案快遞貨物並未備妥委任書，仍甘冒事後被查獲違章無法提出委任書之危險，率爾向上訴人報關進口，致構成虛報貨物名稱及數量，涉有逃避管制之違章情事，依行政罰法第7條第1項規定，自應受罰，上訴人審酌被上訴人於5年內再犯海關緝私條例同一規定已達3次，依相關規定裁處貨價2倍之罰鍰計104,458元，併沒入貨物，核已考量被上訴人違章程度而為適切之裁罰，洵屬適法允當等語，資為抗辯。並聲明：上訴人之訴駁回。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，係以：㈠上訴人所依據之快遞貨物通關辦法第17條第2項但書規定，雖有「關稅法」為授權依據，惟已超越母法之授權，有違法律保留原則，不應適用於本案：按關稅法第27第2項雖就辦理快遞貨物通關場所之設置條件、地點、快遞貨物之種類、理貨、通關程序及其他應遵行事項之辦法，概括委由財政部定之，財政部並據以訂定系爭「快遞貨物通關辦法」。又依快遞貨物通關辦法第17條第1項、第2項所規定，已將快遞貨物涉及虛報情事，且報關業者無法證明其確受委託報關時，自行規定報關業者於此應負虛報之責任。而所謂虛報之責任，係指海關緝私條例第37條第1項第1款、第2款、第3項規定之情形，惟此條例所處罰之對象為虛報貨物進口之進口人，並無就報關業者之行為加以處罰，故由此可知立法者在制度設計上僅欲處罰虛報貨物之進口人（貨主）而已，並不包括報關業者。然「快遞貨物通關辦法」此一子法第17條第2項但書卻增加母法所無之規定，自行將報關業者納入，把海關緝私條例第37條第1項第1款、第2款、第3項法文規範之對象增加射程，確已對人民之自由權利造成侵害，故該規定已逾越原法律授權範圍，有違法律保留原則，即不應適用於本案。㈡被上訴人確有受委託報關系爭貨物，被上訴人並非系爭貨物之貨主：蓋刑事案件係採嚴格證明主義，在無其他證據資料以供證明之情況下，確實不能僅以系爭貨物之快遞詳情單上所填載之電話申設人及設址人王○○，即認定該人犯有藥事法第82條第1項之輸入禁藥罪行、違反毒品危害防制條例第4條第4項之運輸第四級毒品罪行，故桃園地檢署始於偵查後認並無其他證據證明系爭貨物之委運人為王○○，而於101年4月30日以100年度偵字第25694號為不起訴處分而確定在案，此等認定確屬無誤；然據此亦不可否認，確有系爭貨物之收件人存在，或即為王○○或為其他人。又上訴人未待刑事偵查確認王○○是否為收件人、有無涉犯刑事罪嫌前（王○○係於101年4月30日始經不起訴處分），即先於101年2月6日以原處分認定被上訴人無法證明其確受委託報關。由此可認，上訴人明顯僅以被上訴人無法提出委託書一情，即加以認定被上訴人無法證明其確受委託報關，亦不論檢、調究竟認定王○○是否確為實際收件人或有其他收件人存在，此等處理實有不當。即上訴人之作法等同認為無法提出委託書之報關業者，即需負虛報責任。準此，更可突顯上開快遞貨物通關辦法第17條第2項但書規定之不妥。此外，由○○郵通股份有限公司（下稱「○○公司」）100年
11月4日100強函字第058號函文說明，配合前於臺灣○○公司任職之證人○○○證稱，可知大陸○○公司實為臺灣○○公司於大陸所設立，用以承攬大陸快遞至臺灣之貨物，再透過報關業者報關後，由○○公司送交收件人，即整段貨物運送過程，實由○○公司所掌握，包括寄貨人、收件人之資料，報關業者僅為○○公司為處理大量之報關業務所不得不配合之環節之一。然報關業者能否收到委託書，實非可自行決定，完全取決於貨運承攬業者（如○○公司）。是若以報關業者無法提出委託書，即認定報關業者未受委託報關，確有過苛之情，由此更可突顯上開快遞貨物通關辦法第17條第
2項但書強令報關業者負虛報責任之不合理。㈢被上訴人不應負海關緝私條例第37條第1項及第3項規定之虛報責任，被上訴人就系爭貨物有虛報情形部分，並無故意或過失：按海關緝私條例第37條第1項、第3項之受處罰主體應係指貨主，而非報關業者，至系爭貨物之貨主亦確非被上訴人，故被上訴人本不應就系爭貨物有虛報之情而負該條例之責。被上訴人既僅為系爭貨物運送流程中之報關業者，依上所述，其根本未曾與寄件人、收件人有任何接觸，無法判斷系爭貨物之內容物究竟為何，僅能憑藉如系爭貨物所附之快遞詳情單，大略瞭解貨物為何，是被上訴人對於系爭貨物係不明藥物，甚至為第四級毒品部分，無從知悉，根本無法認定被上訴人對於系爭貨物為虛報部分有任何故意、過失。故不得主張被上訴人明知系爭貨物未附委託書，易有虛報之情形，卻仍同意為其報關，顯對於虛報部分有故意、不確定故意或過失之主觀意思，並逕認被上訴人應該負虛報之責。㈣蓋關稅法與海關緝私條例已就貨物有虛報之情形時，對於貨主及報關業者於各種情形應負之責任，分而定之，惟快遞貨物通關辦法17條第2項後段之規定，卻係另創設報關業者違法之樣態，即不知貨物虛偽情形，但無法提出委託書以證明有經委託報關時，應負虛報責任，該等責任之訂定，或於快遞貨物通關實務上有其存在之必要，但仍應如前所述以法律定之，始為正辦。本件系爭貨物之貨主既確有其人，僅於本案中無法確認其真實身分為何，但確可認系爭貨物確為某人所委託進口報關，是依前揭規定及說明，本件關於海關緝私條例之虛報進口貨物之相關責任，自不應由擔任報關業者之被上訴人負責。惟上訴人未予詳查，逕認貨主不明，且被上訴人無法提出委託書即認為應由報關業者即被上訴人負虛報進口貨物之責，即有未當。從而，上訴人依海關緝私條例第37條第
1項、第3項、第36條第1項、第3項及第45條（累犯加重之規定）等規定，以原處分對被上訴人裁處貨價2倍之罰鍰計104,458元之部分，尚有違誤，復查決定、訴願決定未予糾正，亦均有未合。故被上訴人訴請撤銷，為有理由，應予准許，並據以判決「訴願決定、原處分（含復查決定）關於罰鍰部分均撤銷。」
五、上訴人上訴意旨主張：㈠原判決認定快遞貨物通關辦法第17條第2項但書規定，超越母法授權，有違法律保留原則，未予審酌該規定僅係教示規定，尚非原處分論處依據。且該規定符合法律保留之原則，其內容具體及範圍明確，亦無違法律明確性、授權明確性之原則，為行政法院一貫之見解，原判決顯然不當解釋法令，而有行政訴訟法第243條第1項判決不適用法規之判決違背法令情事：按快遞貨物通關辦法第17條第2項但書之規定，係輔助上訴人對於違反海關緝私條例第37條申報不實違章事實之認定，易言之，快遞貨物通關辦法第17條第2項但書規定係屬教示性質，僅具提示作用，並非處分依據，其目的乃在敘明相關法律責任，以提醒業者注意，避免業者受罰。次按關稅法第6條、第94條及海關緝私條例第37條第1項規定，進出口貨物涉及私運或其他違法漏稅情事者，應依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理。本件被上訴人身兼快遞業者與報關業者雙重身分，報運系爭貨物進口，惟因無法證明其確受「陳國真」委託報關，而作為貨物之持有人，依上開規定，應自負虛報之違章責任，上訴人據以論罰，於法並無不合。又本院97年度簡字第793號判決，以財政部依關稅法第27條第2項規定，訂定快遞貨物通關辦法，符合法律保留之原則、法律明確性及授權明確性之原則，且該案處罰依據係海關緝私條例第37條第3項轉依同條例第36條第1項、第3項之規定，而非前開快遞貨物通關辦法之規定，被上訴人所指依該快遞貨物通關辦法規定之內容，不符處罰明確性之原則云云，核屬誤會。前開見解亦經本院96年度簡字第989號判決、98年度訴字第348號判決及99年度簡字第458號判決所採，益徵上訴人前揭主張，洵屬適法妥當。準此，原判決指摘於快遞貨物涉及虛報情事，而報關業者無法證明其確受委託報關時，創設應由報關業者自行負虛報責任之規定，並據以作成判決，已屬判決違背法令。且海關緝私條例第37條處罰主體為「報運人」，故除委任報關業者辦理報關之情形，應以委任人作為報運人處罰外；於報關業者代理報關，卻無法證明其確受委任之情形，應以報關業者作為報運人處罰。原判決以「惟此條例所處罰之對象為虛報貨物進口之進口人，並無就報關業者之行為加以處罰」為基礎作成本案判決，自有判決不適用法規之違法。㈡原判決未注意審酌進口快遞貨物，應由關稅法第6條所稱之「納稅義務人」委託報關，而非由快遞貨物「承攬業者」委託報關，且如代理報關，未能證明確受委託，依法本應由報關業者負虛報責任，原判決未予斟酌，自有判決不適用法規之違法；另原判決未盡「促使案件成熟、使案件達於可為實體裁判之程度」之職權調查義務，僅以「系爭貨物之貨主確有其人，惟無法確認其真實身分為何」為由，作成本案判決，忽視被上訴人應負證明「確受委任報關」之舉證責任，徒稱「確為某人委託進口報關」云云，卻無任何證據以實其說，其判決不備理由，除有行政訴訟法第243條第2項第
6款之判決當然違背法令之違法，亦有未盡職權調查義務，違反行政訴訟法第125條第1項及第133條之判決違背法令：原判決認被上訴人確有受委託報關系爭貨物，並非系爭貨物之貨主，惟原判決未注意審酌進口快遞貨物，應由進口快遞貨物之收貨人、提貨單或貨物持有人（即關稅法第6條所稱之「納稅義務人」）委託報關，而非由快遞貨物「承攬業者」委託報關。且如代理報關，未能證明確受委託，本應由報關業者負虛報責任，相關法規命令業如前述，原判決未予斟酌，自有判決不適用法規之違法。又原判決以系爭貨物確有寄件人，即不應認定報關業者係未受委託報關，推論過程尚嫌速斷，蓋任何進出口貨物必有寄件人，而寄件人之有無，僅係證明運送契約之存在，不足證明本案被上訴人確受委任報關，本案被上訴人以「陳國真」名義向上訴人報運進口貨物，卻無法補具委任書或其他證明文件，證明其確受納稅義務人之委任報關，身為貨物之持有人及報運人，依前揭規定，自應負虛報之違章責任。原判決顯然未盡職權調查義務，忽視被上訴人應負證明「確受委任報關」之舉證責任，徒稱「確為某人委託進口報關」，卻無任何證據以實其說，其判決不備理由，而有判決當然違背法令之違法。㈢原判決以「被上訴人根本未曾與寄件人、收件人有任何接觸，無法判斷內容物究竟為何」，進而推論出被上訴人就虛報部分，無任何故意、過失可言，推論過程尚嫌速斷，顯有判決不備理由及適用法令不當之違法：按貨物通關自動化實施辦法第12條、快遞貨物通關辦法第17條第2項、第18條及快遞貨物簡易申報通關作業規定五、（二），報關業者固應於通關前事先取得委任授權，惟實務上，海關考量快遞貨物之特性，倘未明顯涉嫌走私漏稅，均依據快遞貨物通關辦法第17條第2項之規定，僅就委託書做事後抽核，凡報關業者得於事後提出正確委任書者，均認同渠等確受委任報關之事實，實際上並未要求報關業者必於報關前、報關時即時檢附委任書；而快遞業者依據個案狀況，倘有日後難以取具委任書之案件，經其所設置之專責人員審核無訛後，改以自己名義辦理報關，以免除取具委任書之義務，尚非法所不許。又報關業者及其專責人員，遇有貨物來源不明、涉嫌虛報或違章等情事，自應嚴加把關過濾，詳盡審核義務，以降低逃稅走私之風險。苟為牟取利潤，而不經審查、率爾報關，自應由報關業者及其專責人員承擔其風險，此風險管理及分擔之設計，乃立法制度所由設者，現行實務上，報關業者（含被上訴人在內）以自己名義報關之方式已行之有年，並非罕見。又考量快遞貨物種類、數量繁雜且有即時通關之需求，我國快遞貨物通關辦法第17條第2項，乃准許快遞貨物先行通關，報關業者於通關時（前）得暫免檢附委任書面，於向海關專案申請免逐案檢附後，僅須於事後保存6個月備查；對於無法及時取得委任授權之貨物，如經專責人員審核無疑後，亦得依快遞貨物通關辦法第18條，由報關業者改以自己為貨物持有人身分報關，以免除檢具委任書之義務，業如前述。另被上訴人有無與寄件人或收件人接觸，本與原處分之認定無關，因報關業者只要確受委任報關，並有合法委任書存查，且確實根據委託人所提供之提貨單、發票、裝箱單及其他進口必須具備之報關資料辦理報關手續，縱後續進口貨物有違章情事，亦與報關業者無涉，而屬進口人應受行政罰之問題。本案被上訴人長期從事代理報關行業，並依法設有專責人員審核委任書及報關資料，就實務上行之有年之報關業者得以自己名義報關方式，自難諉為不知，其捨棄以自己名義報關方式，以「陳國真」名義向上訴人辦理報關手續，其後又無法檢具委任書證明確受委任報關，系爭貨物經查，果為虛報貨物名稱、數量，涉及逃避管制之不明藥物，其未盡審核義務，率爾報關，致生本件違章情事，核有應注意、能注意、不注意之過失，上訴人依法論處，洵無不合。本案判決無異揭明報關業者無從知道進口貨物內容為何，故以他人名義任意報關，縱無法檢具委任書證明其確受委任，亦就虛報部分，無任何故意、過失可言，其推論過程尚嫌速斷，且判決不備理由，殊為不當，亦恐使國境之門洞開，走私漏稅情事因而層出不窮。㈣原判決就報關業者受委任辦理報關，涉及違章虛報情事，未區分「有委任關係，卻無委任書」及「無委任關係（或無法證明委任關係）」之別，而錯誤認定本案得另就關稅法第81條或海關緝私條例第41條論處，顯有判決不適用法規之違法：貨物通關自動化實施辦法第12條第2項及第20條規定，於報關業者受委任辦理報運進口貨物涉及違章情事時，應予區分「有委任關係，卻無委任書」及「無委任關係（或無法證明委任關係）」分別論處，前者屬違反貨物通關自動化實施辦法第12條第2項規定，應依同辦法第20條加以論罰；後者，則應由報關業者自負虛報責任，理由已如前述。再按本院102年度訴字第1439號判決理由五、（四），足見海關緝私條例第41條適用，係以報關業者與進口人間確有委任關係存在為前提。原判決就報關業者受委任辦理報關，涉及違章虛報情事，未區分「有委任關係，卻無委任書」及「無委任關係（或無法證明委任關係）」之別，而錯誤認定本案得就關稅法第81條或海關緝私條例第41條論處，自有判決適用法規不當之違法。蓋依「有委任關係，卻無委任書」及「無委任關係（或無法證明委任關係）」之別，於報關業者受委任辦理報關，涉及違章虛報情事時，適用法規不同，已如上述；另海關緝私條例第41條適用前提，為報關業者與進口人間須確有委任關係存在，此為法律解釋之必然，且為高等行政法院所認同，原判決未予區分，逕為認定原處分違法，洵非妥適，顯有違背法令等語。並聲明：原判決廢棄。
六、本院查：
㈠、按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。四、其他違法行為。」、「有前2項情事之1而涉及逃避管制者，依前條第1項及第3項論處。」、「私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價1倍至3倍之罰鍰。」、「前2項私運貨物沒入之。」、「追徵或處罰之處分確定後，5年內再犯本條例同一規定之行為者，其罰鍰得加重2分之1；犯3次以上者，得加重1倍。」海關緝私條例第37條第1項、第3項、第36條第1項、第3項、第45條分別定有明文。次按「（第1項）為加速通關，快遞貨物得於特定場所辦理通關。（第2項）前項辦理快遞貨物通關場所之設置條件、地點、快遞貨物之種類、理貨、通關程序及其他應遵行事項之辦法，由財政部定之。」關稅法第27條亦有所明定。又「本辦法依關稅法第27條第2項規定訂定之。」、「進口快遞貨物之收貨人、提貨單或貨物持有人及出口快遞貨物之輸出人，委託報關業者辦理報關手續者，報關時應檢附委託書。……」、「前項應檢附之委託書，報關業者得向海關申請免逐案檢附，由其自行編號裝訂成冊，妥善保管
6個月，以供海關隨時查核。但其涉有虛報情事，如報關業者無法證明其確受委託報關者，應由報關業者負虛報責任。」復為快遞貨物通關辦法第1條、第17條第1項、第2項所規定。另報關業設置管理辦法第12條第1項規定：「報關業受進出口人之委任辦理報關，應檢具委任書……」；行為時貨物通關自動化實施辦法第12條第2項規定：「前項報關業者，應先取得納稅義務人之委任授權，始得辦理連線申報，……」。是依上開規定，報關業者受進口快遞貨物之收貨人委託辦理報關時，應先行取具委託書並於報關時檢附之，如申請免逐案檢附委託書，於查獲涉有虛報情事時，報關業者就「確受委託報關」之事實負有舉證之責，若無法證明確受委託報關，即應由報關業者負虛報責任。
㈡、查被上訴人於99年9月6日以收件人為「陳國真」之名義，向上訴人報運進口快遞中國大陸產製系爭貨物，因被上訴人無法提出上訴人認可之委託書及商業發票等文件，且嗣經上訴人查驗結果，實到貨物與原申報不符，屬虛報貨物名稱及數量，進口大陸物品，涉及逃避管制，乃依海關緝私條例第37條第3項、第36條第1項、第3項、第45條規定，裁處被上訴人貨物貨價2倍之罰鍰104,458元等情，為原判決所確認之事實。原判決以上訴人所依據之快遞貨物通關辦法第17條第2項但書規定，已超越母法之授權，有違法律保留原則；被上訴人確有受委託報關系爭貨物，被上訴人並非系爭貨物之貨主；被上訴人就系爭貨物有虛報情形部分，並無故意或過失，據以判決「訴願決定、原處分（含復查決定）關於罰鍰部分均撤銷。」固非無見，惟查：
1、按「關稅納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物持有人。」、「進出口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理。」為關稅法第6條、第94條所明定。又「本條例稱報運貨物進口、出口，謂依關稅法及有關法令規定，向海關申報貨物，經由通商口岸進口或出口。」、「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。……」、「有前2項情事之1而涉及逃避管制者，依前條第1項及第3項論處。」、「私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價1倍至3倍之罰鍰。」、「前2項私運貨物沒入之。」復為海關緝私條例第37條第1項第1款、第3項、第36條第
1項、第3項規定甚明。準此可知，關稅之納稅義務人為收貨人、提貨單或貨物之持有人，而違反海關緝私條例第37條規定，而應依該條第1、2項規定加以處罰，或依據該條第
3項規定，轉據海關緝私條例第36條第1、3項加以處罰者，為報運貨物進口之報運人，此人於報關業者業受合法委託報運貨物進口之情形，通常固為貨物之收貨人，即通常所稱之貨主或進口人，此揆諸海關緝私條例第41條規定「（第1項）報關業者向海關遞送報單，對於貨物之重量、價值、數量、品質或其他事項，為不實記載者，處以所漏或沖退稅額二倍至五倍之罰鍰，並得停止其營業一個月至六個月；其情節重大者，並廢止其報關業務證照。（第2項）前項不實記載，如係由貨主捏造所致，而非報關業者所知悉者，僅就貨主依第三十七條規定處罰。（第3項）第一項之不實記載等情事，如係報關業者與貨主之共同行為，應分別處罰。」細繹該條文之規範意旨，顯係以貨物之報關進口，有合法之委託報關貨主存在為其適用之前提要件，且報關業者就所申報進口之貨物與該貨主間並已合法簽訂有委託契約，始有該條之適用，此觀該條文第2項所定，該等不實記載事項，如係由貨主虛捏所致，非報關業者所知悉者，則僅就貨主依海關緝私條例第37條規定處罰；及第3項所定，報關業者對於所申報貨物之重量、價值、數量、品質或其他事項，為不實記載，如係由報關業者與貨主共同為之者，則應分別處罰之規定意旨即可得證。但於進口貨物未受合法委託報運進口之際，此時並無法律上合法之貨主存在，如有海關緝私條例第37條所定之違章行為發生，報關業者即應以貨物持有人之身分就該違章行為自負其責。且報關業者對於其業已受合法委託辦理報關，負有舉證之責，如未能確實舉證其確受合法委託辦理報關，即應負虛報之責。蓋若未如此解釋，即無以使報關業者善盡上揭法令所定應受合法委任，始得據以報關之義務，以確保報關事項之正確性，並達確保海關關務得以順暢進行，國課得以合法徵收之規範意旨，並從而杜絕不法意圖者，利用報關業者進口不法貨物，甚或報關業者自行虛捏收貨人頭，據以報關進口違禁物品之不法行為。準此可知，本件上訴人因被上訴人於99年9月6日以收件人為「陳國真」之名義，向上訴人報運進口快遞中國大陸產製系爭貨物，因被上訴人無法提出上訴人認可之委託書等文件，且經上訴人查驗結果，實到貨物與原申報不符，屬虛報貨物名稱及數量，進口大陸物品，涉及逃避管制之違章行為，乃依海關緝私條例第37條第3項、第36條第1項、第3項、第45條規定，裁處被上訴人貨物貨價2倍之罰鍰104,458元，其所援引處罰之法律條文係海關緝私條例第37條第3項、第36條第1項、第3項等規定，至於快遞貨物通關辦法17條第2項後段之規定，應僅屬說明輔助認定海關緝私條例第37條規定之報運人應如何加以認定之輔助說明條款，並非係另行於海關緝私條例第37條規定外，創設母法所未規定之處罰條款，是原判決以上訴人所依據之快遞貨物通關辦法第17條第2項但書規定，雖有關稅法為授權依據，但已超越母法授權，有違法律保留原則，不應適用於本件，並因而認原處分之作成，有違法之情事，顯有適用法規不當之違背法令情事。又即或如原判決所認定，該快遞貨物通關辦法17條第2項後段之規定，係屬於法規命令中所為之處罰規定，並為上訴人據以作成原處分之法律依據，惟該快遞貨物通關辦法17條第2項後段之規定，乃係依關稅法第27條第2項之授權而為訂定，其內容具體及範圍明確，亦無違背法律明確性、授權明確性之原則，此迭經本院96年度簡字第989號判決、97年度簡字第793號判決、98年度訴字第348號判決、99年度簡字第458號判決等加以肯認，上開案件經敗訴之當事人提起上訴後，並迭經最高行政法院以97年度裁字第5348號裁定、98年度裁字第1879號裁定、99年度裁字第1743號裁定、100年度裁字第60
2號裁定駁回上訴人之上訴而加以維持確定，是原判決以快遞貨物通關辦法第17條第2項但書規定，超越母法授權，有違法律保留原則，不應適用云云，而加以排斥不用，亦有判決不適用法規之違背法令情事。
2、原判決雖又以被上訴人確受委託報關系爭貨物，被上訴人並非系爭貨物之貨主為由，據以判決撤銷原處分所為之裁罰處分。然正如原判決所認定，依系爭貨物報關進口時所附之快遞詳情單，其上係載收件人姓名為「陳國真」，收件人地址為台北縣○○鎮○○路○○巷○○號5樓之2，聯絡手機為0000000000號、重量為3.8KGS。經法務部調查局桃園縣調查站調查後，查得上開聯絡電話之申登人為王○○，可知快遞詳情單所載之收件人姓名「陳國真」顯屬虛偽，又王○○嗣經桃園地檢署偵查之結果，亦確認其並非係報運系爭貨物進口並委託原告辦理報關手續之行為人，自難謂本件系爭貨物業經確認為已有合法貨主，並該貨主已合法委託原告報運進口系爭貨物。又原判決認定「系爭貨物之貨主既確有其人，僅於本案中無法確認其真實身分為何，但確可認系爭貨物確為某人所委託進口報關，是依前揭規定及說明，本件關於海關緝私條例之虛報進口貨物之相關責任，自不應由擔任報關業者之被上訴人負責」（見原判決書第15頁第9行至第12行），其既稱系爭貨物之貨主確有其人，又稱於本事件中無法確認其真實身分為何，則是否果有其人，或甚至陳國真可能僅係不法意圖者虛捏之人頭，王○○亦可能僅係於不知情之情況下遭人冒用其電話之人頭，即遽以認定系爭貨物之貨主確有其人，亦有調查證據、認定事實違背經驗法則、論理法則及判決理由矛盾之違背法令情事。
3、原判決雖再以被上訴人僅為系爭貨物運送流程中之報關業者，未曾與寄件人、收件人有何接觸，無法判斷系爭貨物之內容物究竟為何，僅能憑藉系爭貨物所附之快遞詳情單，大略瞭解貨物為何，是被上訴人對於系爭貨物係不明藥物，甚至為第四級毒品部分，無從知悉，無從認定被上訴人對於系爭貨物之虛報有任何故意、過失，據以判決撤銷原處分關於裁罰部分之處分。惟按「「報關業者受委託辦理連線申報時，其『電腦申報資料』與『報關有關文件』之內容必須一致。其申報內容應先由專責報關人員進行審查無訛，並以經海關認可之密碼或其他適當方法簽證後輸入。前項報關業者，應先取得納稅義務人之委任授權，始得辦理連線申報，在委託報關之委任書尚未與書面報單及其他有關文件一併補送海關前，海關得准其先行辦理連線申報。」、「前項應檢附之委託書，報關業者得向海關申請免逐案檢附，由其自行編號裝訂成冊，妥善保管6個月，以供海關隨時查核。但其涉有虛報情事，如報關業者無法證明其確受委託報關者，應由報關業者負虛報責任。」、「快遞業者受託運人之委託作戶對戶之運送進口快遞貨物，得以貨物持有人名義辦理報關，並依規定繳納稅費。」、「簡易申報單由快遞業者以貨物持有人或貨物輸出人名義辦理報關者，得以空運提單『主號』或託運單『主號』為單位，將該主號下之『分號』合併申報於同一報單號碼之『簡易申報單』。……」行為時貨物通關自動化實施辦法第12條、快遞貨物通關辦法第17條第2項、第18條第1項、快遞貨物簡易申報通關作業規定第5條第3款分別有所明定。上開制度設計之旨，乃在於現行快遞貨物通關制度中，報關業者應於報關前先行取得委任授權，為確保國課、實施檢查所必要。而按委任書之檢具備查，其功能除可用以確認納稅義務人為何人外，復有追蹤貨物來源、防堵走私逃避管制及防止冒名之作用；於國際貨物運送過程中，報關業者依法應設置專責人員，並對發貨人及貨物資料負有一定程度之風險控管及擔保義務；惟考量快遞貨物種類、數量繁雜且有即時通關之需求，快遞貨物通關辦法第17條第2項，乃准許快遞貨物先行通關，報關業者於通關時（前）得暫免檢附委任書面，於向海關專案申請免逐案檢附後，僅須於事後保存6個月備查；對於無法及時取得委任授權之貨物，如經專責人員審核無疑後，亦得依快遞貨物通關辦法第18條第1項規定，由報關業者改以自己為貨物持有人身分報關，以免除檢具委任書之義務。又報關業者受委任辦理報關，係應根據委託人（即進口納稅義務人）所提供之提貨單、發票、裝箱單及其他進口必須具備之報關資料，製作進口報單辦理通關手續，是被上訴人有無與寄件人或收件人接觸，本與原處分之認定無關，因報關業者只要確受委任報關，並有合法委任書存查，且確實根據委託人所提供之提貨單、發票、裝箱單及其他進口必須具備之報關資料辦理報關手續，縱後續進口貨物有違章情事，亦與報關業者無涉。查本件被上訴人並未取得委任書面報運進口系爭貨物，乃原審依法確定之事實，而其於未取得系爭貨物合法貨主委託報關之委任書之情形下，本得以自己名義報關進口，其竟捨棄以自己名義報關，逕以「陳國真」名義辦理報關手續，嗣後又無法檢具合法委任書證明確受委任報關。又系爭貨物經查驗結果，確為虛報貨物名稱、數量，涉及逃避管制之不明藥物，則被上訴人未盡審核義務，率爾報關，致生違章情事，自有應注意、能注意、不注意之過失，上訴人依法裁罰，核無不合，原判決徒以無從認定被上訴人對於系爭貨物之虛報有任何故意、過失，據以判決撤銷原處分關於裁罰部分之處罰，自有認定事實違背論理法則、經驗法則之違背法令情事。
4、至原判決雖又稱本件依關稅法第81條及海關緝私條例第41條予以規範處罰即足，據以論證本件上訴人作成原處分就被上訴人違反海關緝私條例第37條第3項之違章行為轉據同法第36條第1項、第3項予以處罰有所違誤。然按上揭關稅法第81條及海關緝私條例第41條等規範，係就報關業者業就所報運進口之貨物，與該貨物之真實貨主間，業已就由報關業者代貨主辦理報運進口手續訂定合法之委託契約，為其適用之前提要件，而本件被上訴人報運進口系爭貨物，真實之貨主為誰，如上所述，係屬不明，遑論被上訴人與真實之貨主間並未就委託被上訴人辦理報關手續訂定合法之委託契約，是原判決上揭認定，尚非可採，併此敘明。
㈢、綜上所述，本件被上訴人於99年9月6日以收件人為「陳國真」之名義，向上訴人報運進口快遞中國大陸產製系爭貨物，因被上訴人無法提出上訴人認可之委託書及商業發票等文件，且嗣經上訴人查驗結果，發現實到貨物與原申報不符，屬虛報貨物名稱及數量，進口大陸物品，涉及逃避管制，乃依海關緝私條例第37條第3項、第36條第1項、第3項、第45條規定，裁處被上訴人貨物貨價2倍之罰鍰104,458元，經核並無違誤；復查決定、訴願決定遞予維持，亦無不合。被上訴人訴請撤銷訴願決定、復查決定及原處分關於上開罰鍰部分之處罰，難認有理由。原判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分關於罰鍰部分之處罰，自屬違誤。上訴意旨求予廢棄，為有理由。又因本件事實已臻明確，爰由本院將原判決廢棄，並將被上訴人在第一審之訴予以駁回，俾資適法。
七、據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第236條之2第3項、第256條第1項、第259條第1款、98條第1項前段，判決如主文。
中華民國103年5月12日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法官曹瑞卿
法官蔡文育法官黃桂興上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中華民國103年5月12日
書記官李淑貞