臺灣高等法院花蓮分院101年度上訴字第30號刑事判決

裁判字號：臺灣高等法院花蓮分院101年上訴字第30號刑事判決

裁判日期：民國101年04月26日

裁判案由：違反稅捐稽徵法等

臺灣高等法院花蓮分院刑事判決101年度上訴字第30號上訴人即被告 丁枝尾 指定辯護人 邱聰安 律師上列上訴人因違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣臺東地方法院100年度訴字第132號中華民國100年11月18日第一審判決（起訴案號：臺灣臺東地方法院檢察署100年度偵字第90號），提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
丁枝尾緩刑貳年。
犯罪事實
一、丁枝尾與 黃碧玉 （業經原審判處應執行有期徒刑4月，因未提起上訴而告確定）為夫妻關係，黃碧玉於民國94年至99年間，為 日鴻 廣告事業股份有限公司（下稱日鴻公司）之登記負責人，並為公司法規定之公司負責人，其與丁枝尾共同實際經營該公司，2人均負有據實製作各類所得扣繳暨免扣繳憑單及據實申報營利事業所得稅之義務，而為從事業務之人；日鴻公司則為稅捐稽徵法所稱之納稅義務人。詎丁枝尾及黃碧玉竟共同基於行使業務上登載不實文書之犯意聯絡，黃碧玉並基於為日鴻公司以不正當方法逃漏稅捐之犯意，丁枝尾則基於幫助日鴻公司以不正當方法逃漏稅捐之犯意，分別為下列行為：
㈠、明知 杜峯 新於93年間並未在日鴻公司任職，亦未向該公司領取薪資，竟於94年1月間某日，在址設臺東縣○○鄉○○村○○路○○號之日鴻公司內，推由丁枝尾以手寫方式記載 杜峯新 於93年度領取新臺幣（下同）19萬2千元之書面1紙，並委由不知情之公正會計師事務所已成年之記帳人員 江雅惠 ，在其等業務上應製作之日鴻公司93年度「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」上，虛偽登載日鴻公司於93年間共給付杜峯新薪資新臺幣（下同）19萬2千元之不實事項，並於94年5月31日以前某日向管轄之稅捐機關即財政部臺灣省南區國稅局臺東縣分局申報日鴻公司93年度營利事業所得稅而行使之，以此虛增薪資支出之不正當方法，為日鴻公司逃漏營利事業所得稅計45,552元，足以生損害於杜峯新及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
㈡、明知 許明春 、杜峯新於98年間在日鴻公司各僅領得薪資5萬元、2萬元，竟於99年1月間某日，在址設臺東縣○○鄉○○村○○路○○號之日鴻公司內，推由丁枝尾以手寫方式記載許明春、杜峯新於98年度各領得薪資23萬元、17萬元之書面1紙，並委由不知情之公正會計師事務所已成年之記帳人員 陳俐慧 ，在其等業務上應製作之日鴻公司98年度「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」上，虛偽登載日鴻公司於98年度各共給付許明春、杜峯新薪資23萬元、17萬元之不實事項，並於99年5月31日以前某日向管轄之稅捐機關即財政部臺灣省南區國稅局臺東縣分局申報日鴻公司98年度營利事業所得稅而行使之，以此虛增薪資支出之不正當方法，為日鴻公司逃漏營利事業所得稅計82,500元，足以生損害於許明春、杜峯新及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
二、案經法務部調查局東部地區工作站報請臺灣臺東地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
甲、有罪部分
壹、程序事項
一、按被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，除顯有不可信之情況者外，得為證據，刑事訴訟法第159條之1第2項定有明文。查證人許明春、杜峯新、陳俐慧在檢察官面前所為之陳述，業經具結，且自筆錄內容觀之，並無不正取供之情事，而無顯不可信之情況，依上開規定，自有證據能力。
二、按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159條之1至第159條之4之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有同法第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，同法第159條之5定有明文。上開條文之立法意旨在於傳聞證據未經當事人之反對詰問予以核實前，原則上先予排除，惟若當事人已放棄其對質、詰問權，並於審判程序中表明同意該等傳聞證據可作為證據，或於言詞辯論終結前未聲明異議，基於尊重當事人對傳聞證據之處分權，且證據資料愈豐富，愈有助於真實發見之理念，並強化言詞辯論主義，使訴訟程序得以順暢進行，上開傳聞證據亦均具有證據能力。經查，本件理由欄所引用之其他具有傳聞性質之證據資料，被告於本院準備程序時，就該等證據資料之證據能力或於準備程序中同意做為證據使用，或於審理程序中並不爭執，本院復查無違法不當取證或其他瑕疵，因認以之作為證據均屬適當，揆諸前揭規定與說明，均具有證據能力。
貳、實體事項
一、認定犯罪事實所憑之證據及理由：
㈠、被告丁枝尾於本院審理時對於上開犯罪事實，業已坦承不諱。而被告丁枝尾與同案被告黃碧玉為夫妻關係，黃碧玉於94年至99年間，為日鴻公司之登記負責人，並為公司法規定之公司負責人，被告丁枝尾與同案被告黃碧玉共同實際經營日鴻公司，均負有據實製作各類所得扣繳暨免扣繳憑單及據實申報營利事業所得稅之義務，而為從事業務之人；日鴻公司則為稅捐稽徵法上所稱之納稅義務人。
㈡、被告丁枝尾與同案被告黃碧玉於94年1月間某日，在址設臺東縣○○鄉○○村○○路○○號之日鴻公司內，推由被告丁枝尾以手寫方式記載杜峯新於93年度自日鴻公司領取薪資19萬2千元之書面1紙，並委由公正會計師事務所記帳人員江雅惠，在其等業務上應製作之日鴻公司93年度「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」上，登載日鴻公司於93年間共給付杜峯新薪資19萬2千元之事項，並於94年5月31日以前某日向管轄之稅捐機關即財政部臺灣省南區國稅局臺東縣分局申報日鴻公司93年度營利事業所得稅而行使之，使日鴻公司得以少繳營利事業所得稅計45,552元；又於99年1月間某日，在址設臺東縣○○鄉○○村○○路○○號之日鴻公司內，推由被告丁枝尾以手寫方式記載許明春、杜峯新於98年度各領得薪資23萬元、17萬元之書面1紙，並委由公正會計師事務所記帳人員陳俐慧，在其等業務上應製作之日鴻公司98年度「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」上，登載日鴻公司於98年度各共給付許明春、杜峯新薪資23萬元、17萬元之事項，並於99年5月31日以前某日向管轄之稅捐機關即財政部臺灣省南區國稅局臺東縣分局申報日鴻公司98年度營利事業所得稅而行使之，使日鴻公司因此少繳營利事業所得稅計82,500元等事實，為被告丁枝尾及同案被告黃碧玉所不爭執，復經證人陳俐慧證述明確（見偵卷第22-24頁），且有財政部臺灣省南區國稅局93年度及98年度綜合所得稅BAN給付清單、營利事業所得稅結算申報書、損益及稅額計算表、營業成本明細表各1份附卷可稽（見東機防二字第100770000020號證據卷第6、11、95、100、101-102、113、118頁），以及被告丁枝尾手寫薪資書面1紙（扣押物品清單編號19第1張）扣案可佐，應可信為真實。
㈢、再者，證人杜峯新於警詢時亦證稱：我只有於98年間在日鴻公司從事水泥及模板臨時工，只做了2個月，每個月不到15天，日薪是9百元，每個月領到的薪資不到1萬元，93年並未在日鴻公司工作過等語（見東機防二字第100770000020號證據卷第30-31頁）；另於偵查中也證稱：93年間伊在臺中作木工，並未在丁枝尾那邊工作，98年間在丁枝尾那邊工作2個月，共領不到2萬元，其他時間是跟本村人一起作木工、鐵工，只記得工頭是不知道名字的花蓮阿美族人等語（見偵卷第33-35頁）。而證人許明春於警詢時證稱：伊在98年天氣正熱的4月至7月，伊的朋友告訴伊，日鴻公司有工作機會，伊就到日鴻公司去應徵，之後在日鴻公司從事攪拌水泥的工作，只做了3個月左右就離職；1天工資1千元，1個月工作15天或16天，1個月大約領1萬6千元，大約領了5萬元，伊不知道日鴻公司為何要申報伊領得薪資23萬元，害伊還要請假一天到調查站接受調查；98年間伊有到保證責任臺東縣排灣東青原住民營造勞動合作社工作，差不多領得薪資12萬元等語（見東機防二字第100770000020號證據卷第21-22頁）；另於偵查中證稱：98年間有在丁枝尾那邊工作3至4個月，工作內容是幫丁枝尾打底色，領取薪資約5至6萬元等語（見偵卷第41-43頁）。綜觀2位證人上開證述，已分別就證人杜峯新於93年間並未在日鴻公司任職，亦未向該公司領取薪資；證人許明春及杜峯新於98年間在日鴻公司任職時，僅各領得薪資5萬元及1萬餘元等事實證述明確，且其等於警詢時更對任職期間、工作日數、工作內容、日薪多寡等為詳細之證述，尤以證人許明春尚記得於他處領得薪資多少等情，堪認證人2人均無被告丁枝尾於原審所稱緊張誤語或記憶不清之情事；復參以證人2人有無在日鴻公司任職，證人2人乃親自經歷，而領得薪資若干，乃證人2人是否願意並繼續在該公司任職之重要指標，更涉及個人綜合所得稅之申報與否及稅額多寡，證人2人應會特別注意等情，足認證人2人應均無誤認之可能。至於證人許明春於警詢及偵訊時，雖對領得薪資數額多少之事略有出入，然參以其於警詢時乃以具體之工作日數及日薪計算，而於偵訊時僅約略回答領得薪資之情，自應以其於警詢時所稱之5萬元較為可採；又證人杜峯新雖未證述具體薪資數額，而僅泛稱共領得薪資不到2萬元之語，然因涉及被告丁枝尾虛報薪資之多寡，本於罪證有疑唯利被告原則，應可從寬認定證人杜峯新領得之薪資數額為2萬元。
㈣、綜上所述，證人杜峯新既於93年間並未在日鴻公司任職，亦未向該公司領取薪資；證人許明春及杜峯新於98年間在日鴻公司任職時，亦僅各領得薪資5萬元及2萬元，足見被告丁枝尾之自白與事實相符，則其與黃碧玉身為日鴻公司實際負責人既知上情，仍虛偽申報杜峯新於93年間領取薪資19萬2千元、許明春、杜峯新於98年度各領得薪資23萬元、17萬元，則被告丁枝尾與同案被告黃碧玉2人共同申報不實並因此使日鴻公司逃漏稅捐之事實，洵堪認定。
二、論罪之理由：
㈠、新舊法比較
１、查被告丁枝尾於為犯罪事實欄第一點第㈠小點所示之行為後，刑法業於94年2月2日修正公布，95年7月1日起施行。
按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，修正後刑法第2條第1項定有明文。此條規定係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，本身尚無新舊法比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法第2條第1項之規定，為「從舊從輕」之比較。而本次法律變更，比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年5月23日95年度第8次刑事庭會議決議參照）。茲就本件新舊法比較結果說明如下：
⑴、關於共同正犯之規定：修正前刑法第28條規定：「二人以
上共同『實施』犯罪之行為者，皆為共同正犯。」；修正後刑法規定：「二人以上共同『實行』犯罪之行為者，皆為共同正犯。」將舊法之「實施」修正為「實行」。原「實施」之概念，包含陰謀、預備、著手及實行等階段之行為，修正後僅共同實行犯罪行為始成立共同正犯。是新法共同正犯之範圍已有限縮，排除陰謀犯、預備犯之共同正犯。新舊法就共同正犯之範圍既因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，而非僅屬純文字修正，經比較適用新舊法，新法對被告丁枝尾較為有利（最高法院97年度台上字第
37號判決參照）。
⑵、關於罰金刑之規定：刑法第216條、第215條之行使業務登
載不實文書罪之法定刑為「處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下之罰金」、稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條逃漏稅捐罪之法定刑為「處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六萬元以下罰金」、稅捐稽徵法第43條第1項之法定刑為「處三年以下有期徒刑、拘役或科新台幣六萬元以下罰金」，其中關於罰金刑之下限，依修正後刑法第33條第5款之規定，最低額為新臺幣1,000元，惟依被告行為時之修正前刑法第33條第5款規定，罰金之最低額僅新臺幣3元。是經比較新舊法之結果，以修正前之規定較有利於被告丁枝尾。
⑶、經綜合比較結果，以修正前刑法規定較有利於被告丁枝尾
。至於關於想像競合犯之規定，修正後刑法第55條雖有增列但書「但不得科以較輕罪名所定最輕本刑以下之刑」規定，惟僅屬法理明文化，自無庸為新舊法比較（最高法院95年第8次刑事庭會議決議參照），應逕適用裁判時有效之規範，即修正後刑法第55條之規定，附此敘明。
２、按定執行刑之立法意旨，除為執行刑之方便，並係為受刑人之利益，若受刑人所犯各罪，易科罰金之折算標準不同時，自應依刑法第2條第1項規定，擇有利於受刑人之折算標準（最高法院84年度台非字第452號判決要旨參照）。
查被告為犯罪事實第一點之行為後，刑法業於95年7月1日修正施行，關於定執行刑部分，修正前刑法第51條第5款規定：「數罪併罰，分別宣告其罪之刑，依左列各款定其應執行者：宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾二十年。」修正後刑法第51條第5款則規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾三十年。」經比較結果，修正後刑法規定並非較有利於被告丁枝尾，自應適用修正前之刑法第51條第5款定其應執行刑。
３、又關於易科罰金折算標準部分，依修正前之刑法第41條第1項、罰金罰鍰提高標準條例第2條、現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條規定，係以銀元100元、200元或300元，即新臺幣300元、600元或900元折算1日；依修正後刑法第41條第1項，則係以新臺幣1,000元、2,000元或3,000元折算1日，經比較新舊法，以修正前之規定對被告較為有利。
４、被告於犯罪事實欄第一點第㈠、㈡小點行為後，稅捐稽徵法第47條於98年5月27日修正公布，於同年月29日施行，原第1款僅移列為第1項第1款，並將原條文之「左列」文字用語修正為「下列」，移作第1項，條文並未修正；又該法條增定第2項規定：「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準」（另於101年1月4日修正公布，於同年月6日施行，然此次修法僅係將第1項序文中應處「徒刑」之規定，修正為應處「刑罰」，其餘則未變動）。比較修正前後規定，修正後規定於公司登記負責人與實際負責業務之人不同時，對於公司實際負責業務之人，亦得依該條規定論罪而科以有期徒刑。而依修正前稅捐稽徵法第47條第1款規定，若被告僅為公司實際負責人，並非該條罰則處罰之對象，是此修正因日鴻公司於犯罪事實欄第一點第㈠、㈡小點所示時間之登記負責人與實際負責人均為同案被告黃碧玉，對於同案被告黃碧玉而言，並無不同之處，然就被告丁枝尾雖與黃碧玉共同實際經營，然非實際負責人，終究與上開規範意旨所指之情形不同，自無新舊法比較適用之餘地，附此敘明。
㈡、法條適用之說明
１、按扣繳憑單係由扣繳義務人依所得稅法所製作之單據，為從事此製作、登載業務之人業務上作成之文書，其用意在於方便稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐之核課，並非證明交易事項發生之經過而為造具記帳憑證，或證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證，雖非商業會計法所稱「原始憑證」或「記帳憑證」，然如有登載不實，足生損害於公眾或他人，仍該當刑法第215條之罪（最高法院92年度台上字第6116號、91年度台上字第7411號判決意旨參照）。次按稅捐稽徵法第47條第1項第1款規定之犯罪主體，為公司，而非公司之負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策之考慮，將納稅義務人公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司法規定之負責人，是公司負責人依該條款而適用刑罰之處罰，仍屬代罰性質，公司負責人非因其本身之犯罪而負行為責任，亦非因身分成立之罪，其本身並無犯意，自無與他人有犯意聯絡、行為分擔，而成立共同正犯之可能（最高法院99年度台上字第7817號判決意旨參照），亦與公司負責人本身為犯罪主體所犯其他罪名，不具方法、結果之牽連關係；且自然人如實際負責公司業務，倘非公司法上之公司負責人，即非轉嫁之對象，縱其有參與逃漏稅捐之行為，應另成立同法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪，尚無從依上開規定處罰（最高法院95年度台上字第3412號判決參照）。因此，核被告丁枝尾就犯罪事實欄第一點第㈠小點、第㈡小點所為，均係犯刑法第216條、第215條行使業務登載不實文書罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪。公訴意旨雖認被告丁枝尾係與同案被告黃碧玉共犯稅捐稽徵法第47條第1項第1款之逃漏稅捐罪，然揆諸上開最高法院判決，足認檢察官就此應有誤會，惟因基本事實同一，爰依法變更檢察官所引應適用之法條。
２、被告丁枝尾利用不知情之成年記帳業者，在其等業務上作成之各類所得扣繳暨免扣繳憑單上，為不實登載，並提出於財政部臺灣省南區國稅局臺東縣分局申報營利事業所得稅，為間接正犯。
３、被告丁枝尾2次業務登載不實之低度行為，應各為行使該文書之高度行為所吸收，均不另論罪。
４、被告丁枝尾與同案被告黃碧玉就上開2次行使業務登載不實文書犯行，均有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。
５、被告丁枝尾就犯罪事實欄第一點第㈠小點、第㈡小點所為，均係以一行為同時觸犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪，應均各從一重之稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪處斷。
６、被告丁枝尾所犯上開2罪，犯意各別，行為互殊，應予以分論併罰。
叁、上訴駁回之理由：
一、本院仔細斟酌原審判決理由，認其事實之認定、理由之採擇，於相關證據法則、經驗法則、論理法則並無違背，原審以被告丁枝尾犯罪事證明確，因而適用刑事訴訟法第299條第1項前段、第300條、稅捐稽徵法第43條第1項、刑法第11條前段、第2條第1項、第216條、第215條、第55條、第41條第1項前段、第38條第1項第2款、修正前刑法第28條、第41條第1項前段、第51條第5款、刑法施行法第1條之1、修正前罰金罰鍰提標準條例第2條、現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條、中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條等規定，並審酌被告丁枝尾為牟私利，不遵守誠信登載之規定，影響國家財政收入及賦稅制度之公平性，更紊亂稅捐稽徵體制，所為誠屬不該；兼衡其等之素行（除85年因竊盜案件經法院論罪科刑外，別無其他犯罪前科紀錄，臺灣高等法院被告前案紀錄表2份附卷可稽）、智識程度（被告丁枝尾為國中畢業之學歷）、家庭及職業狀況（被告丁枝尾與黃碧玉為夫妻關係，尚有1子就讀高中、為日鴻公司實際負責人）、犯罪目的、手段、逃漏稅捐之數額尚非巨大，與杜峯新及許明春之關係，以及犯後未能坦認犯行（迄至本院審理時始坦認）之態度等一切情狀，分別量處有期徒刑3月，減為有期徒刑1月又15日及有期徒刑3月，經比較新舊法後，就犯罪事實欄第一點第㈠小點部分，爰依修正前之刑法第41條第1項、罰金罰鍰提高標準條例第2條、現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條規定，諭知易科罰金之折算標準；就犯罪事實欄第一點第㈡小點部分，因無新舊法比較之問題， 爰逕 依修正後刑法第41條第1項前段之規定，諭知易科罰金之折算標準；於定執行刑時，則依修正前之刑法第41條第1項前段、罰金罰鍰提高標準條例第2條、現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條規定，一併諭知被告丁枝尾執行刑之易科罰金折算標準；又以被告丁枝尾就犯罪事實欄第一點第㈠小點之犯罪時間係在96年4月24日前，且合於前揭減刑條件，爰均減刑2分之1，併諭知易科罰金之折算標準，定其執行刑。並以扣案之手寫薪資書面1紙，為被告丁枝尾所有且供犯犯罪事實欄第一點第㈡小點行使業務登載不實文書及幫助逃漏稅捐罪所用之物，應依刑法第38條第1項第2款，宣告沒收之；至於其等所有且供犯犯罪事實欄第一點㈠小點所用之手寫薪資書面1紙，因未扣案，亦無證據證明並未滅失，為免沒收之困難，爰不宣告沒收之；又被告丁枝尾等所使用之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，因已交付予稅捐機關，應屬稅捐機關所有，亦不宣告沒收之等情，經核於法並無違誤，量刑亦屬允當。被告丁枝尾上訴請求從輕量刑，撤銷改判云云。惟量刑屬法院之職權，原審已於理由欄內敘明量刑審酌之一切情狀，且原審量刑亦無失之於重之情形，被告丁枝尾之上訴為無理由，應予駁回。
二、又刑事訴訟目的之一在於刑罰法規適正之適用，究其實際，乃在如何為適合其情之宣告刑，期以達成刑罰復歸社會之目的。查被告丁枝尾之上訴雖無理由，惟其前未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，此情有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可稽。被告丁枝尾為國中畢業，家庭經濟狀況不佳（見原審卷第127頁反面），並尚有1名未成年子女就讀高中，再綜觀卷內資料可知，被告丁枝尾係一時失慮，誤觸法網，於本院審理中又已為認罪之表示，並依檢察官之建議，繳納本案滯納之營利事業所得稅及財務罰鍰（有財政部臺灣省南區國稅局繳款書4紙在卷可徵），足證被告丁枝尾實際上已悔悟其犯行，經此偵、審程序及刑罰之宣告，應已足促使其心生警惕，而無再犯之虞，允宜為緩刑2年之宣告，以啟自新。
乙、不另為無罪諭知部分
壹、公訴意旨略以：
一、黃碧玉係「日鴻廣告事業有限公司」（下稱日鴻公司）之負責人，被告丁枝尾為其配偶，2人均為該公司之實際負責人。被告丁枝尾與黃碧玉意圖逃避稅捐，明知杜峯新於93年間，並未在日鴻公司工作及領取薪資，竟共同基於犯意之聯絡，於94年申報營利事業所得稅時，在臺東縣達仁鄉土坂村2鄰10號住處，以手寫方式記載：杜峯新之姓名、身分證統一編號、地址、93年度領取19萬2千元薪資之帳冊1份，再交給同縣臺東市不知情之公正會計師事務所記帳業者陳俐慧製作薪資所得扣繳及免扣繳憑單，向財政部臺灣省南區國稅局臺東縣分局，申報日鴻公司之營利事業所得稅，虛報營業成本19萬2千元，以逃漏所得稅，足生損害於國稅局臺東縣分局對稅捐稽徵之正確性；因認被告丁枝尾與黃碧玉係共犯商業會計法第71條第1款之罪嫌等語。
二、又被告丁枝尾與黃碧玉明知許明春及杜峯新2人，於98年間，在日鴻公司僅領得薪資5萬元及1萬餘元，竟再施故技，於99年間，在臺東縣達仁鄉土坂村2鄰10號住處，以手寫方式記載：許明春、杜峯新之姓名、身分證統一編號、地址、98年度領取薪資23萬元（許明春）、17萬元（杜峯新）薪資之帳冊1份，再交給同縣臺東市不知情之公正會計師事務所記帳業者陳俐慧製作薪資所得扣繳及免扣繳憑單，向財政部臺灣省南區國稅局臺東縣分局，申報日鴻公司之營利事業所得稅，虛報營業成本34萬元，以逃漏所得稅，足生損害於國稅局臺東縣分局對稅捐稽徵之正確性；因認被告丁枝尾、黃碧玉係共犯商業會計法第71條第1款之罪嫌等語。
貳、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項，分別定有明文。次按告發人之告發，係以使被告受刑事訴追為目的，是其陳述是否與事實相符，仍應調查其他證據以資審認；又事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，為裁判基礎；且認定不利於被告之事實須依積極證據，苟積極證據不足為不利於被告事實之認定時，即應為有利於被告之認定；另認定犯罪事實所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然而無論直接證據或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理之懷疑存在，無從使事實審法院得為有罪之確信時，即應由法院為諭知被告無罪之判決（最高法院52年台上字第1300號、40年台上字第86號、30年上字第816號、76年台上字第4986號判例意旨可資參照）。又按刑事訴訟法第161條已於91年2月8日修正公布，修正後同條第1項規定：檢察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方法。因此，檢察官對於起訴之犯罪事實，應負提出證據及說服之實質舉證責任。倘其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其闡明之證明方法，無從說服法官以形成被告有罪之心證，基於無罪推定之原則，自應為被告無罪判決之諭知（最高法院92年台上字第128號判例意旨參照）。末按認定犯罪事實應依證據，為刑事訴訟法所明定，故被告否認犯罪事實所持之辯解，縱屬不能成立，然非有積極證據足以證明其犯罪行為，仍不能遽為有罪之認定，最高法院30年上字第1831號判例揭示甚明，是縱使被告所辯有矛盾或不可採之處，亦不得取代認定犯罪事實所憑之積極證據。
叁、本件公訴意旨認被告丁枝尾涉有上開罪嫌，無非係以被告丁
枝尾於警詢及偵查中之陳述、證人許明春、杜峯新、陳俐慧之證述，以及帳冊底稿、財政部臺灣省南區國稅局98年度綜合所得稅BAN給付清單、稅務電子閘門財產所得調件明細表、各類所得網路申報回執聯等，為其主要論據。
肆、訊據被告丁枝尾堅詞否認有何上揭犯行，均辯稱：未在帳冊上登載不實之語。經查：按商業會計法第71條第1款明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之罪，其所指之帳冊，係指商業會計法第20條至第23條所定之會計帳簿而言，而此所稱之會計帳簿，分為序時帳簿及分類帳簿，前者又分為普通序時帳簿及特種序時帳簿，後者分為總分類帳簿及明細分類帳簿。此觀同法第20至第22條之規定即明（最高法院99年度台上字第49號判決意旨參照）。查被告丁枝尾於99年間所交付予報稅人員之書面，僅係於一張紙上簡略記載員工姓名、身份證字號及薪資數額，業據證人陳俐慧證述在卷，復有手寫薪資書面1紙扣案可佐；而被告丁枝尾於94年所交付予報稅人員之資料雖未扣案，然衡情應與上開書面形式相同，是此種書面資料顯非商業會計法第20條至第23條所定之會計帳簿；而被告2人究竟有無將起訴書所載之虛報薪資資料記入帳冊，亦無相關帳冊扣案可佐，是檢察官起訴被告丁枝尾涉犯商業會計法第71條第1款之罪，應有誤會；惟此部分若構成犯罪，與被告丁枝尾所犯之行使業務登載不文書罪間，本具有法條競合之一罪關係（最高法院97年度台上字第2915號判決意旨參照），爰均不另為無罪之諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第368條，刑法第74條第1項第1款，判決如主文。
本案經檢察官謝道明到庭執行職務。
中華民國101年4月26日
刑事庭審判長法官謝志揚
法官黃玉清法官李水源以上正本證明與原本無異。
本件不得上訴。
中華民國101年4月26日
書記官陳有信附錄本案論罪科刑法條全文刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或
500元以下罰金。刑法第216條行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至2分之1。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處
1萬元以上5萬元以下罰鍰。