裁判字號：最高行政法院100年裁字第1818號裁定
裁判日期：民國100年07月28日
裁判案由：營利事業所得稅
最高行政法院裁定
100年度裁字第1818號上訴人東隆五金工業股份有限公司代表人 何湯雄 訴訟代理人 王元宏 律師被上訴人財政部臺灣省南區國稅局代表人 許春安 上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國99年7月8日高雄高等行政法院99年度訴字第218號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、上訴人92年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息支出新臺幣（下同）25,433,242元，被上訴人初查依91年度核定情形，以應收關係人帳款（即對菲律賓東隆公司債權425,217,825元、對 黃志尚 應收出售股票款154,990,500元），合計580,208,325元，援引行為時營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第97條第11款規定，按加權平均借款利率1.13％設算利息6,556,353元，自利息支出項下減除，併同其餘利息資本化156,886元調整，核定本期利息支出為18,720,003元。上訴人就被上訴人對菲律賓東隆公司債權425,217,825元及對黃志尚應收出售股票款154,990,500元設算利息6,556,353元，自利息支出項下減除部分不服，申請復查，未獲變更；提起訴願，遭決定駁回；提起行政訴訟，經原審判決駁回。
三、上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張：（一）原判決認依查核準則第97條第11款規定，就系爭菲律賓東隆公司之應收關係人款及無法回收黃志尚借款設算利息，並自上訴人列報利息支出項下予以減除，已違反憲法第19條租稅法律主義及司法院釋字第650號解釋意旨，有判決不適用法規之違法。（二）原判決將上訴人對於LIS公司規劃之同一法律事實割裂適用，違反司法院釋字第385號解釋揭櫫之租稅中立原則。另就LIS投資成本此一影響上訴人是否涉及稅捐規避之重要事實，原判決未說明不採之理由逕予駁回，有判決不備理由之違背法令。（三）原判決一面認菲律賓東隆公司係年營業額約5億元營運尚佳之公司，卻又認上訴人所設立之LIS公司係虛偽之公司，故上訴人應向菲律賓東隆公司催討本金、利息，原判決之認定違背社會經驗法則。（四）對系爭黃志尚之應收款上訴人曾於民國90年5月30日向其當時受僱任職地址（非其住居所）催收，應認已依法進行催收，而有查核準則第94條之適用，認定不應過於嚴苛（參照臺北高等行政法院93年度訴字第1844號判決）。原審未查，有判決不適用法令之違誤等語，為其理由。
四、惟原判決認：（一）關於上訴人對菲律賓東隆公司應收帳款部分：上訴人設立LIS公司之目的，無非係為將其本身之應收菲律賓東隆公司帳款，以買賣方式改由其孫公司LIS公司持有而已，實則LIS公司之資產於系爭年度除上開對菲律賓東隆公司應收帳款外，並無對上訴人旗下任何子公司持有股權，顯見該公司之成立乃專供上訴人為對菲律賓東隆公司應收帳款作帳之紙上公司甚明。LIS公司乃上訴人為便於將其對菲律賓東隆公司應收帳款從左手換到右手之特定目的所創設，並無改變其對菲律賓東隆公司應收帳款未回收之性質。按借貸款項之利息其應在本營業年度內負擔者，准予減除，所得稅法第30條第1項所明定，故此借貸之款項自係供營利事業本身所需用，若營利事業貸入款項轉而貸出供他人使用復不收取利息，致營業人另因籌措營運資金供本業使用而發生利息支出，本於收入與費用配合原則，此種因貸出款項致生之利息支出即非營業人營業所必要之支出，依查核準則第97條第11款規定，對於相當於該貸入款項所負擔之利息，自應不予減除，以符收入費用配合原則。況菲律賓東隆公司是一個營運狀況尚佳之公司，按理應有償還上訴人墊款之能力，上訴人卻不向其催討本金或利息，究其原因，應係該項事務本質上為貸放資金予關係企業，是以上訴人雖以操作財務報表之方式，將系爭應收帳款改為長期投資之外觀，然於所得稅法第30條第1項及查核準則第97條第11款之租稅觀點言之，系爭應收帳款對上訴人營業資金產生實質上之排擠效果，核屬查核準則第97條第11款之貸出款項性質。（二）關於應收第三人黃志尚買賣股票款部分：買賣價款之遲延收取，實質上形同將該未收取之買賣價金無償貸予買受人，故其情形當亦在查核準則第97條第11款規範範圍，是對於遲延收取之買賣價款，於稅務會計上，依據查核準則第97條第11款規定，設算利息自列報之其他利息支出中減除，即與租稅法定主義無違。另依所得稅法第49條第5項及查核準則第94條第5款及第6款之規定上訴人如主張訴外人黃志尚已發生所得稅法第49條第5項得視為實際發生呆帳損失之情形，自應提出相關證據以資證明；而所謂經債權人催收後，未經收取本金或利息者，既得視為實際發生呆帳損失，則當以債權人所從事之催收行為與其債權確定未能受償之間具有因果關係為限，否則若謂債權人可不經查證債務人之住居所，而隨意對某一地址發出存證信函，即能謂債權人已從事催收行為，進而發生應收帳款成為實際發生呆帳損失之效果，則所得稅法第49條第5項第2款有關應經催收程序始得列為呆帳損失之規定，勢將形同虛設，顯非法之本意。經查，上訴人雖主張其曾於90年5月30日對黃志尚進行催收，然該份存證信函所載地址為訴外人景泰公司之營業所「新竹縣湖口鄉○○○○區○○路○○號」，並非黃志尚之住居所，是上訴人本次催收，既非向黃志尚之住居所為之，且無送達回執，難認該存證信函已發生所得稅法第49條第5項第2款及查核準則第94條之催收效力，從而即難認系爭應收股款之票據款得自91年間起視為呆帳損失。（三）依查核準則第36條之1規定利息設算概按當年1月1日臺灣銀行基本放款利率推計之，與社會存在之事實經驗，概然性自屬偏低，有違應切近所得額實質的要求，故司法院釋字第650號解釋對其為違憲失效之宣示，而查核準則第97條第11款按加權平均法求出之平均借款利率核算利息收入，與社會存在之事實經驗相近，無違應切近所得額實質的要求，二者尚有不同，因認原處分及訴願決定並無不合，駁回上訴人之訴，業已於理由中詳細說明。核其上訴理由，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷，泛言其論斷違反司法院釋字第385、650號解釋及租稅法律主義、租稅中立原則、經驗法則，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。另按司法院釋字第650號解釋係針對查核準則第36條之1第2項（現已刪除）所為之解釋，而不及於查核準則第97條第11款規定；再查核準則第97條第11款尚無違應切近所得額實質之要求，與查核準則第36條之1第2項之規定尚有不同，並無違反法律保留原則，業經本院99年度6月份庭長法官聯席會議決議在案。上訴人謂查核準則第97條第11款規定，違反租稅法律主義，顯為誤解。至上訴人所主張援引之臺北高等行政法院93年度訴字第1844號判決，案情有異，本件無適用餘地，附此敘明。
五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國100年7月28日
最高行政法院第一庭
審判長法官鍾耀光
法官黃淑玲法官鄭小康法官林樹埔法官陳秀媖以上正本證明與原本無異中華民國100年7月28日
書記官王史民