裁判字號： 臺灣 士林 地方法院100年訴字第46號刑事判決
裁判日期：民國100年11月15日
裁判案由：違反商業會計法等
臺灣士林地方法院刑事判決100年度訴字第46號公訴人臺灣士林地方法院檢察署檢察官被告徐菖佑上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（99年度偵字第12118號），本院判決如下：
主文徐菖佑商業負責人共同連續以明知為不實之事項，而填製會計憑證及記入帳冊，處有期徒刑拾月，減為有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實
一、徐菖佑（原名 徐大仁 ）自民國91年8月間起，擔任 詠旭 國際有限公司（址設臺北縣汐止市〈自99年12月25日起改制為新北市○○區○○○路○段○○○號10樓之3，下稱詠旭公司）登記負責人，為商業會計法所稱之商業負責人，竟與擔任該公司業務負責人之 閻學誠 （業經本院判處罪刑確定）共同基於填製、記入不實事項之概括犯意聯絡，於93年7、8月間，明知詠旭公司並未向南龍實業有限公司（下稱南龍公司）及築楓實業有限公司（下稱築楓公司）等營業人進貨，竟仍連續取得上開營業人虛開如附表一所示之統一發票9紙，充作詠旭公司進項憑證，將此不實事項記入帳冊，並向稅捐稽徵機關申報不實進項金額計新臺幣（下同）515萬3,069元及稅額25萬7,655元；又徐菖佑、閻學誠明知詠旭公司並無銷貨予耀點實業有限公司（下稱耀點公司）、築楓公司等營業人，竟承前共同填製、記入不實事項之概括犯意聯絡，復基於幫助他人逃漏稅捐之概括犯意聯絡，於同一營業稅申報期間，連續虛開如附表二所示之不實統一發票計11紙，銷售額合計578萬1,524元，分別交付予耀點公司、築楓公司充作其等向詠旭公司買受商品之進項憑證，該二公司並將所取得之不實統一發票全數持向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，以此不正方法幫助該等公司逃漏營業稅共計28萬9,076元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於營利事業課徵稅捐之正確性。
二、案經財政部臺灣省北區國稅局告發臺灣士林地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
一、本件資以認定事實之所有卷證資料，檢察官及被告徐菖佑於本院準備程序、審理時均不爭執證據能力（見審訴卷第12頁，本院卷第9頁、第85頁背面至第88頁），且無證據證明係公務員違背法定程序所取得，又卷內書證亦無刑事訴訟法第
159條之4第1款、第2款之顯有不可信情況，均有證據能力，合先敘明。
二、訊據被告固坦承伊於上開期間擔任詠旭公司登記負責人，且對詠旭公司於上開期間，自南龍公司及築楓公司取得如附表一所示之統一發票9紙，經記入帳冊後向稅捐稽徵機關申報進項金額及稅額，詠旭公司並於同一申報期間連續開立如附表二所示之統一發票計11紙，分別交付耀點公司、築楓公司持向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額等情並不否認，惟矢口否認有何違反商業會計法及幫助他人逃漏稅捐之犯行，辯稱：伊係基於與閻學誠是好朋友，應允閻學誠當掛名負責人，伊沒有參與公司業務，不知閻學誠有逃漏稅、違法行為，更不知詠旭公司如何取得、開立不實統一發票等行為，伊與閻學誠並無犯意聯絡云云。經查：
㈠有關詠旭公司於88年10月28日經主管機關核准設立，90年5
月14日曾經申請停業，91年8月16日復業後變更營業地址為臺北市○○區○○路○○○號28樓，登記負責人為董事即被告，為一人公司，93年10月29日變更營業地址為臺北縣汐止市○○路○段○○○號10樓之3等事實，有公司及分公司基本資料查詢明細、營業稅稅籍資料查詢作業、有限公司變更登記事項卡（詳他卷第18至37頁）附卷可稽。又詠旭公司於93年
7、8月間，向南龍公司、築楓公司取得如附表一所示之不實統一發票計9紙，連續充作詠旭公司進項憑證而記入帳冊，並向稅捐稽徵機關申報不實進項金額計515萬3,069元及稅額25萬7,655元；又虛開不實統一發票計11紙，銷售額合計578萬1,524元，分別交付耀點公司、築楓公司充作進項憑證，並全數持以申報扣抵銷項營業稅額共計28萬9,076元，而幫助該等營業人逃漏營業稅等情，業經證人即財政部臺灣省北區國稅局審核員 黃坤炎 於警詢及本院審理時結證明確（見發查卷第82至85頁，本院卷第25頁背面至第27頁），且證人即共犯閻學誠於本院審理時亦證稱：南龍公司、築楓公司印象中好像沒有生意往來，伊也沒印象有對耀點公司作銷售（見本院卷第85頁）等語，並有申報書（按年度）跨中心查詢、營業人進銷項交易對象彙加明細表、專案申請調檔統一發票查核名冊及清單、已抵扣銷項稅額專案申請調檔統一發票查核名冊及清單（詳他卷第51、52、59至62、65頁）在卷可憑。再詠旭公司於93年7、8月間，進項發票計14紙，進項金額計566萬268元，其中向涉嫌虛設行號之南龍公司、異常調查中之築楓公司取得不實發票共9張，金額計515萬3,069元，佔其進項來源（交易金額4萬元以上）比例高達91.03％，顯屬異常，且上開二公司之負責人，均因涉嫌虛設行號及開立不實統一發票，分經臺灣板橋地方法院檢察署檢察官、臺灣桃園地方法院檢察署檢察官偵辦，有上開交易對象彙加明細表、查核名冊及清單、開立不實統一發票相關資料分析表、財政部臺灣省北區國稅局查緝案件稽查報告所附刑事案件移送書、財政部臺灣省北區國稅局100年3月24日北區國稅審四字第1001013438號函檢附刑事案件移送書（詳他卷第52、53、59至62、65、67頁，本院卷第12、15頁）附卷可考，足見詠旭公司之進項來源顯屬不實，則其既無進項，焉能銷貨達578萬餘元，顯見如附表二所示之銷貨亦屬虛偽無疑。
㈡被告雖辯稱伊僅係擔任詠旭公司人頭負責人，並未參與公司
經營，不知取得或開立發票情形云云。然證人即共犯閻學誠於本院審理時已證稱：詠旭公司於90年時有歇業，被告說其零用錢不足，要另外有副業，伊就將詠旭公司復業後整個讓給被告，伊負責業務工作，被告在外面也有推廣業務，公司甲存的印章在被告身上，如要開支票都是跟被告拿，發票有時被告開，有時會計開，被告每個月都會不定時來公司，被告有去領發票交伊保管，鑰匙伊與被告都有，伊當時有與被告簽訂投資意願書（見本院卷第83、84頁）等語，而觀之被告所書立之投資意願書（見臺灣臺北地方法院96年度訴字第1154號卷〈下稱北院卷〉第40頁，本院卷第92頁），其上記載：「本人徐大仁…決定於91年8月投資成立詠旭國際有限公司…擔任公司實際負責人，並參加經營…擔負公司對外營運」之情，核與證人閻學誠前揭所述情節若合，衡情如被告僅係應閻學誠之邀而掛名為人頭負責人，應只需約定出借人頭可取得之報酬即足，豈須簽立承諾內容如此具體明確之投資意願書，況閻學誠關於共犯本案之犯行已經本院另案判處罪刑確定，業據證人閻學誠 陳明 在卷（見本院卷第83頁），並經調閱本院100年度審簡字第615號卷宗查核屬實，已無推諉予被告而求脫罪之必要及可能，且又經具結（見本院卷第90頁），更無在已經判處罪刑確定後，再冒偽證刑責風險徒為構陷被告之理，是閻學誠所證已非無可採。又證人即案發當時詠旭公司執行長 宋羿璇 於臺灣臺北地方法院另案審理時證稱：被告不一定多久到公司一次，有時一禮拜會來3、4次，被告會來公司開會，在93年初公司有財務上困難，被告有向伊借貸，伊有要求被告開本票，被告跟伊說因為公司業務拓展方面有資金缺口要補，他們會去負責貸款，且他房子會去貸款還給伊，叫伊不要擔心（見北院卷第130、131、
134頁）等語，而被告亦坦承：伊有向宋羿璇借錢供公司週轉，伊開私人本票予宋羿璇擔保（本院卷第89頁）等語，並有宋羿璇第一銀行帳戶存摺內頁影本（見北院卷第151至15
4頁）可按，則被告如係單純人頭負責人，與公司經營毫無關涉，豈有為公司週轉而出面借貸，甚且開立私人本票供作擔保之理。再證人即詠旭公司於案發當時委託記帳之業者魏蕙彤於本院審理時證稱：伊於93年記帳期間，2個月收一次發票，伊自己有聯繫過一次，是跟被告聯繫的，伊很確定有看過被告，也通過電話（見本院卷第27頁背面、第28頁）等語，而被告亦供承：93年間，閻學誠有跟伊領發票時，也順便去領，伊有在汐止稽徵所簽名領發票（見偵卷第16頁，本院卷第29頁背面）等語，於警詢時更供稱：確有本案開立統一發票之事（見發查卷第80頁）等語，由此益見被告就詠旭公司之業務、財務及發票之請領、記帳、開立，均有相當程度之涉入，並非單純掛名之人頭負責人，則其對於閻學誠虛開統一發票、幫助他人逃漏稅、將不實事項登載於帳冊之行為，自難諉為不知，其與閻學誠間，有犯意聯絡及行為分擔無疑。被告一再辯稱自己並無犯意云云，尚非可採。至被告雖提出臺灣臺北地方法院檢察署檢察官94年度偵字第18800號、95年度偵字第12510號不起訴處分書（見偵卷第18至21頁），辯稱：這份資料可證明伊實際上確實沒有參與公司運作（見本院卷第9頁）云云。惟依該處分書之記載，僅係就閻學誠於該案中以詠旭公司名義向宏欣運動器材有限公司為騙取按摩椅、跑步機之詐欺交易乙事，依當時之查證，認為「被告徐大仁是否確為詠旭公司實際負責人，而知悉被告閻學誠以詠旭公司名義對外詐騙等情，誠屬有疑」，並未斷言被告確實即僅係詠旭公司單純掛名之人頭負責人，而對於該公司事務一無所涉，是上開處分書尚不足據為有利被告之認定，應併敘明。
㈢綜上所述，被告前揭所辯，核屬卸責之詞，均無足採。本件事證已臻明確，被告犯行堪以認定，應依法論科。
三、法律修正之比較適用：㈠被告行為後，刑法於94年2月2日修正公布之條文，業於00
年0月0日生效施行。修正後刑法第2條第1項「行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律」之規定，與刑法第1條所定罪刑法定原則相契合，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據，條文本身雖經修正，尚無比較新舊法之問題，而刑法第11條雖由原條文「本法總則於其他法『令』有刑罰之規定者，亦適用之。但其他法『令』有特別規定者，不在此限」，增訂及修正文字為「本法總則於其他法『律』有刑罰『或保安處分』之規定者，亦適用之。但其他法『律』有特別規定者，不在此限」，惟尚無關犯罪行為可罰性要件之變更，是均應適用裁判時之現行規定，以決定適用之刑罰法律，合先敘明。
㈡被告行為後，商業會計法第71條之規定，業於95年5月24日
修正施行，修正前之罰則原為：「處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」，修正後則為：「處
5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，經比較結果，以修正前規定有利被告，依刑法第2條第
1項前段，自應適用修正前商業會計法第71條之規定。㈢又前揭刑法修正範圍甚廣，於比較新舊法時，除與罪刑無關
如易刑處分、拘束人身自由之保安處分等事項，不必列入綜合比較，得分別適用有利行為人之法律，及從刑原則上附隨主刑一併比較外，於比較新舊法時應就與罪刑有關之一切情形，含本刑及有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，併累犯加重、自首減輕及其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等，綜其全部罪刑之結果為比較後，擇較有利者為整體之適用，不能予以割裂而分別適用個別有利之條文（最高法院99年度臺上字第8211號判決、95年度第8次刑事庭會議決議參照）。第查：
⒈刑法第33條第5款將「罰金：（銀元）1元以上」修正為「
「罰金：新臺幣1,000元以上，以百元計算之」，則依修正後規定，被告本案所犯修正前商業會計法第71條第1款及稅捐稽徵法第43條之罪，其法定罰金刑最低應處新臺幣1,000元，顯較依修正前規定為高，自以修正前規定有利被告。
⒉刑法第28條將「實施」修正為「實行」，新舊法之共同正犯
範圍因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更（最高法院96年度臺上字第934號判決參照），而本件被告就上開幫助他人逃漏稅捐之犯行，與閻學誠間不論依新舊法，均成立共同正犯，適用新法固未有利被告。至刑法第31條第1項雖修正增訂「得減輕其刑」之但書規定，而商業會計法第71條所定犯罪主體為「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員」，乃屬因身分關係成立之罪，閻學誠就上開填載不實會計憑證及記入帳冊之犯行，不論依新舊法均與本件被告構成共犯，而前揭法律效果之修正，與原具特定身分關係之本件被告尚無關涉，此部分自無有利被告與否之問題，毋庸為新舊法之比較，附此敘明。
⒊刑法已修正刪除原第56條關於連續犯之規定，如行為人以概
括犯意犯數構成要件相同之罪名，依修正刪除前規定，僅論以一罪而加重其刑至二分之一，依現行規定則除符合接續犯、集合犯情形外，須就各個行為分論併罰，自以修正刪除前之規定有利被告。
⒋刑法已修正刪除原第55條後段關於牽連犯之規定，而本件被
告所犯填製不實會計憑證及記入帳冊與幫助他人逃漏稅捐二罪間，具有手段、目的之牽連犯關係，依修正刪除前規定，應從一重之罪處斷，依現行規定則應予分論併罰，應以修正刪除前之規定有利被告。
⒌綜上全部罪刑結果而為比較，乃以修正前之刑罰法律對被告有利，則本件自應整體適用修正前刑法之相關規定。
四、論罪科刑：㈠按統一發票乃商業會計法第15條第1款所列之原始憑證，屬
商業會計憑證之一種（最高法院86年度臺上字第2189號判決參照），本件被告係詠旭公司登記負責人，屬商業會計法第
4條規定之商業負責人。被告夥同閻學誠收取如附表一所示之不實統一發票，憑以記入帳冊而為申報，並填製如附表二所示內容不實之統一發票，交付各該公司作為進項憑證，並持向稅捐稽徵機關申報扣抵營業稅款，幫助該等納稅義務人逃漏營業稅捐，核其所為，係犯95年5月24日修正前商業會計法第71條第1款之以不實之事項填製會計憑證或記入帳冊罪、稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪。又商業會計法第71條第1款以明知不實之事項而填製會計憑證或記入帳冊之罪，原即含有業務上登載不實之本質，應不再另論刑法第215條之業務上登載不實文書罪（最高法院
100年度臺上字第2970號判決參照）。被告與閻學誠間就幫助他人逃漏稅捐犯行，有犯意聯絡及行為分擔，應依修正前刑法第28條規定論以共同正犯；至閻學誠雖非詠旭公司於商業會計法上所規定之商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，因與該公司登記負責人之被告共犯本件填製不實會計憑證及記入帳冊之犯行，仍應依修正前刑法第31條第1項前段，論以共同正犯。又被告先後多次不實記入帳冊、填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之行為，均時間緊接，犯罪構成要件相同，顯係分別基於概括犯意為之，均為連續犯，各應依修正前刑法第56條之規定，以一罪論，並加重其刑。其以填製不實會計憑證之方式幫助他人逃漏稅捐，所犯上開二罪間，有手段、目的之牽連關係，應依修正前刑法第55條後段規定，從一重論以修正前商業會計法第71條第1款之罪。
㈡爰審酌被告與他人共同填製不實會計憑證或記入帳冊，並幫
助他人逃漏稅捐，所為不僅使會計事項發生不實結果，影響交易秩序，亦損及稅捐機關稽徵審核稅額之正確性，犯罪所生危害非輕，且犯後飾詞否認犯行，顯無悔意，兼衡其犯罪之動機、目的、手段、幫助他人逃漏稅捐之金額，並其生活狀況、智識程度等一切情狀，量處如主文所示之刑，資為懲儆。又被告本案犯罪行為時間在96年4月24日以前，且非屬中華民國九十六年罪犯減刑條例第3條第1項所定不予減刑之罪，合於減刑要件，應依上條例第2條第1項第3款、第
7條之規定，減其宣告刑期二分之一。再被告本案犯罪行為後，刑法第41條第1項前段關於易科罰金折算標準之規定（併依修正刪除前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條規定），已由「以銀元100元即新臺幣300元以上銀元300元即新臺幣900元以下折算1日」，修正為「以新臺幣1,000元、2,000元或3,
000元折算1日」，經比較結果，修正後規定並未有利被告，此部分自應依刑法第2條第1項前段，適用被告行為時之修正前規定，是被告本案犯行於減刑後，應依中華民國九十六年罪犯減刑條例第9條，修正前刑法第41條第1項前段之規定，諭知易科罰金之折算標準。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，稅捐稽徵法第43條第1項，95年5月24日修正前商業會計法第71條第1款，刑法第2條第1項前段、第11條前段，修正前刑法第28條、第31條第1項、第56條、第55條後段、第41條第1項前段，修正刪除前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，判決如主文。
本案經檢察官黃仙宜到庭執行職務。
中華民國100年11月15日
刑事第二庭審判長法官李育仁
法官陳介安法官李冠宜以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附善本)「切勿逕送上級法院」。
書記官桂大永中華民國100年11月17日附錄：本案論罪科刑法條全文稅捐稽徵法第43條（教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰）教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處
1萬元以上5萬元以下罰鍰。95年5月24日修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
附表一：
┌──┬──────────┬──────┬───────┬──────┐│編號│銷售人│統一發票張數│銷售額│稅額│││││（新臺幣）│（新臺幣）│├──┼──────────┼──────┼───────┼──────┤│1│南龍實業有限公司│8張│401萬212元│20萬512元│├──┼──────────┼──────┼───────┼──────┤│2│築楓實業有限公司│1張│114萬2,857元│5萬7,143元│└──┴──────────┴──────┴───────┴──────┘附表二：
┌─┬────────┬─────────────────┬─────────────────┐│編││開立之統一發票銷售額明細│提出申報扣抵明細│││營業人名稱├──┬───────┬──────┼──┬───────┬──────┤│號││張數│銷售金額│稅額│張數│銷售金額│稅額│├─┼────────┼──┼───────┼──────┼──┼───────┼──────┤│1│耀點實業有限公司│8│421萬8,667元│21萬933元│8│421萬8,667元│21萬933元│├─┼────────┼──┼───────┼──────┼──┼───────┼──────┤│2│築楓實業有限公司│3│156萬2,857元│7萬8,143元│3│156萬2,857元│7萬8,143元│├─┼────────┼──┼───────┼──────┼──┼───────┼──────┤││合計│11│578萬1,524元│28萬9,076元│11│578萬1,524元│28萬9,076元│└─┴────────┴──┴───────┴──────┴──┴───────┴──────┘